【摘要】本文分析了折舊政策選擇對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的影響，并根據(jù)會(huì)計(jì)主體利用折舊政策彈性“粉飾”企業(yè)會(huì)計(jì)信息的動(dòng)機(jī)，結(jié)合我國目前會(huì)計(jì)及審計(jì)人員素質(zhì)的現(xiàn)狀談了幾點(diǎn)啟示。
　　
　　折舊政策選擇是會(huì)計(jì)政策選擇的重要組成部分，是企業(yè)在遵守財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)固定資產(chǎn)折舊有關(guān)規(guī)定的前提下，對(duì)固定資產(chǎn)折舊方法所作出的選擇，對(duì)固定資產(chǎn)耐用年限與凈殘值所作出的估計(jì)。由于折舊方法的選擇決定了固定資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)化成成本費(fèi)用的方式和速度，使用年限的估計(jì)值決定了將固定資產(chǎn)的凈值全部轉(zhuǎn)化成成本費(fèi)用所需要的時(shí)間，凈殘值的估計(jì)值決定了固定資產(chǎn)在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)將有多少價(jià)值轉(zhuǎn)化為成本費(fèi)用。可見，折舊政策的選擇對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量將產(chǎn)生直接影響。
　　
　　一、折舊政策的選擇對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響
　　
　　在選擇折舊政策時(shí)，不同企業(yè)（或同一企業(yè)在不同時(shí)期）的出發(fā)點(diǎn)是不一樣的。有的企業(yè)為了延期交稅或節(jié)約稅金，可能會(huì)選擇快速折舊法，同時(shí)會(huì)選擇短的折舊年限和較低的凈殘值，以提高年折舊額或前期的年折舊額；而有的企業(yè)為了凸顯其經(jīng)營業(yè)績，可能會(huì)選擇平均折舊法，同時(shí)會(huì)選擇長的折舊年限和較高的凈殘值，以降低年折舊額。固定資產(chǎn)的折舊額和有關(guān)項(xiàng)目之間的關(guān)系如圖1。
　　假設(shè)某企業(yè)的生產(chǎn)用固定資產(chǎn)因折舊方法的選擇或變更、折舊年限和凈殘值的估計(jì)對(duì)折舊額的影響值為△Ｃ1，管理用固定資產(chǎn)因折舊政策的選擇或變更對(duì)折舊額的影響值為△Ｃ2，本期產(chǎn)品的完工率為r1，完工產(chǎn)品的銷售率為r2，該公司所得稅適用稅率為T，提取盈余公積的比例為r3。則折舊政策的選擇或變更對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響如下頁表1。
　　
　　二、折舊政策的選擇對(duì)報(bào)表分析指標(biāo)的影響
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　　根據(jù)表1中的項(xiàng)目變化情況可知，固定資產(chǎn)因折舊方法的選擇或變更、折舊年限和凈殘值的估計(jì)將會(huì)對(duì)流動(dòng)比率、速動(dòng)比率、經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量比率等反映短期償債能力指標(biāo)有影響；對(duì)資產(chǎn)負(fù)債率、所有者權(quán)益比率、權(quán)益乘數(shù)、產(chǎn)權(quán)比率等反映長期償債能力指標(biāo)有影響；對(duì)存貨周轉(zhuǎn)率、流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率反映企業(yè)營運(yùn)能力的指標(biāo)有影響；對(duì)資產(chǎn)報(bào)酬率、股東權(quán)益報(bào)酬率、銷售凈利率、成本費(fèi)用凈利率等描述獲利能力的指標(biāo)有影響；對(duì)反映收益質(zhì)量的指標(biāo)盈余現(xiàn)金保障倍數(shù)（經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量/凈利潤）有影響；對(duì)描述風(fēng)險(xiǎn)和杠桿作用程度大小的經(jīng)營杠桿系數(shù)、財(cái)務(wù)杠桿系數(shù)以及聯(lián)合杠桿系數(shù)有影響。
　　
　　三、幾點(diǎn)啟示
　　
　　會(huì)計(jì)信息是能夠及時(shí)反映企業(yè)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的可以計(jì)量的一種綜合經(jīng)濟(jì)信息，會(huì)計(jì)信息對(duì)宏觀決策、微觀決策及經(jīng)濟(jì)政策的制定和實(shí)施都發(fā)揮著巨大的作用。但是，從上述分析可以看出，僅折舊政策的選擇或變更對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表中23個(gè)項(xiàng)目產(chǎn)生直接的影響，對(duì)大多數(shù)財(cái)務(wù)分析指標(biāo)產(chǎn)生間接的影響。對(duì)此，筆者談幾點(diǎn)啟示。
　　
　?。ㄒ唬┱叟f政策的選擇權(quán)限過大，不利于會(huì)計(jì)信息的橫向比較
　　折舊是在固定資產(chǎn)使用年限內(nèi)系統(tǒng)合理分配成本的過程。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，“企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值；并根據(jù)科學(xué)發(fā)展，環(huán)境及其它因素，選擇合理的固定資產(chǎn)折舊方法；可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等?！边@樣，各會(huì)計(jì)主體為了謀求自身的利益，可能會(huì)通過一系列事前的會(huì)計(jì)策劃或事中會(huì)計(jì)方法的變更對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行“包裝”，以便給投資者、債權(quán)人以風(fēng)險(xiǎn)較小的感覺，從而博得他們的好感和支持；或者向政府部門“充分”地展現(xiàn)自己的業(yè)績，以贏得政策或資金的支持；或者向稅務(wù)部門提供可節(jié)約納稅現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)信息?？傊?，選擇權(quán)限過大使得各會(huì)計(jì)主體所提供的信息口徑不一、缺乏可比性，不利于信息使用者的決策。
　　對(duì)此，筆者認(rèn)為會(huì)計(jì)信息使用者在分析被投資單位的財(cái)務(wù)狀況時(shí)，可以結(jié)合西方國家常用的EBITDA（Earnings before interest， taxes， depreciation，and amortization.）指標(biāo)來分析企業(yè)的獲利情況。EBITDA是指扣除利息、所得稅、折舊和攤提費(fèi)用前的利潤。即，EBITDA=凈利潤+所得稅+利息+折舊+攤提費(fèi)用。大家都知道，折舊和攤提費(fèi)用的高低受企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)方法選擇的影響，常常被人們當(dāng)作是調(diào)節(jié)利潤的一種工具，它與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)；影響利息和所得稅高低的利率和稅率又主要取決于國家的宏觀政策。因此，不考慮利息、所得稅、折舊和攤提費(fèi)用的EBITDA才是能夠真正地刻畫企業(yè)的經(jīng)營獲利能力的核心指標(biāo)，也能從根本上剔除折舊政策的選擇對(duì)利潤的影響。同時(shí)，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營管理者來說，如果把該指標(biāo)引入財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)和長期投資決策，將會(huì)最大程度克服宏觀和微觀因素影響、排除會(huì)計(jì)彈性對(duì)財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)指標(biāo)的部分干擾，能較客觀地反映企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)所創(chuàng)造的業(yè)績，為企業(yè)正確地決策奠定基礎(chǔ)。
　　
　?。ǘ┱叟f政策的選擇空間過大，使會(huì)計(jì)信息的操縱更趨合理
　　在現(xiàn)行會(huì)計(jì)法規(guī)中，折舊年限的選擇空間過大，使會(huì)計(jì)信息的操縱更趨合理。比如，《工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)制度》規(guī)定，通用設(shè)備中的傳導(dǎo)設(shè)備其折舊年限為15年-28年，也就是說企業(yè)可在這一彈性區(qū)間內(nèi)任選一個(gè)年限計(jì)算年折舊額。如果選擇了兩個(gè)端點(diǎn)值，即折舊年限分別為15年和28年，這樣同樣的固定資產(chǎn)在采用直線法計(jì)算折舊的情況下，其年折舊額就相差（下轉(zhuǎn)第31頁）（上接第29頁）46.48%（（原值-凈殘值）÷28-（原值-凈殘值）÷15/（原值-凈殘值）÷15）。如果同時(shí)考慮了折舊方法的選擇和凈殘值的預(yù)計(jì)，那么其折舊額的差額就會(huì)更大。
　　對(duì)此，在目前我國會(huì)計(jì)及審計(jì)人員職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德水平尚且不高的情況下，建議在會(huì)計(jì)法規(guī)中應(yīng)當(dāng)適當(dāng)減少會(huì)計(jì)人員的選擇彈性，適當(dāng)限制會(huì)計(jì)人員的判斷和選擇權(quán)，以縮小會(huì)計(jì)信息的可操作空間，從而增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的有效性。
　　
　?。ㄈ├麧欀笜?biāo)對(duì)折舊政策的選擇過于敏感，對(duì)現(xiàn)行評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的客觀性產(chǎn)生沖擊
　　可見，當(dāng)折舊額發(fā)生變化時(shí)，資產(chǎn)合計(jì)、營業(yè)利潤和利潤總額的變化最為敏感，所有者權(quán)益和凈利潤的變化次之，所得稅和經(jīng)營活動(dòng)凈現(xiàn)金流量的變化最不敏感。因此，現(xiàn)行的以利潤指標(biāo)為核心的企業(yè)業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)體系的客觀性將受到?jīng)_擊。為了有效地遏制人為因素對(duì)利潤計(jì)量的影響，有效地預(yù)防財(cái)務(wù)危機(jī)的發(fā)生，構(gòu)建以現(xiàn)金流量指標(biāo)與利潤指標(biāo)并重的評(píng)價(jià)分析指標(biāo)體系已成為當(dāng)務(wù)之急。在建立財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系時(shí)，不僅要把現(xiàn)金流量指標(biāo)滲透到財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)內(nèi)容的各個(gè)方面，包括償債能力評(píng)價(jià)、獲利能力評(píng)價(jià)、營運(yùn)能力評(píng)價(jià)、企業(yè)發(fā)展能力的評(píng)價(jià)等方面，而且應(yīng)提高現(xiàn)金流量指標(biāo)在財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系中的權(quán)重。
　　另外，在對(duì)不同企業(yè)或同一企業(yè)不同時(shí)期的經(jīng)營業(yè)績進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)，為了提高會(huì)計(jì)信息的可比性，剔除人為因素的影響，避免因折舊政策的選擇所帶來的弊端，亦可先根據(jù)報(bào)表中的變化關(guān)系對(duì)相關(guān)的指標(biāo)進(jìn)行調(diào)整。
　　
　　注：本文中所涉及到的圖表、注解、公式等內(nèi)容請(qǐng)以PDF格式閱讀原