【摘 要】 或有事項(xiàng)是會(huì)計(jì)信息披露的一項(xiàng)重要內(nèi)容。一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)是否被確認(rèn)為或有事項(xiàng)，不僅影響企業(yè)的財(cái)務(wù)信息，還會(huì)影響會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)企業(yè)當(dāng)期、未來(lái)?yè)p益的判斷，進(jìn)而影響其投資決策。文章以我國(guó)深市30家A股公司年度報(bào)告為例，采用對(duì)比分析方法，分析或有事項(xiàng)信息披露的現(xiàn)狀及問(wèn)題，提出上市公司或有事項(xiàng)信息披露的充分性和規(guī)范性仍有待改善。
　　【關(guān)鍵詞】 或有事項(xiàng)； 或有事項(xiàng)信息； 信息披露
　　
　　一、或有事項(xiàng)的內(nèi)容及其披露的相關(guān)規(guī)定
　　
　　自20世紀(jì)90年代以來(lái)，受衍生金融工具、營(yíng)銷(xiāo)創(chuàng)新、訴訟、承諾、環(huán)境污染、重組等不確定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的影響，國(guó)際會(huì)計(jì)界開(kāi)始重視對(duì)或有事項(xiàng)會(huì)計(jì)問(wèn)題的研究?；蛴惺马?xiàng)是不確定性會(huì)計(jì)的一個(gè)重要研究領(lǐng)域。我國(guó)財(cái)政部于2000年首次發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——或有事項(xiàng)》，于2006年修訂并發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》。我國(guó)或有事項(xiàng)準(zhǔn)則在概念和確認(rèn)條件上，已與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同。或有事項(xiàng)準(zhǔn)則使不確定性事項(xiàng)得以合理計(jì)量和披露，能起到全面分析公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，提高企業(yè)防范風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和警示投資者的作用。
　?。ㄒ唬镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》對(duì)或有事項(xiàng)信息披露的規(guī)定
　　或有事項(xiàng)是指過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的，其結(jié)果須由某些未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項(xiàng)。常見(jiàn)的或有事項(xiàng)有：由于對(duì)外擔(dān)保而形成的連帶責(zé)任、商業(yè)票據(jù)背書(shū)轉(zhuǎn)讓或貼現(xiàn)、未決訴訟和未決仲裁、產(chǎn)品質(zhì)量保證（含產(chǎn)品安全保證）等?；蛴惺马?xiàng)包括或有資產(chǎn)和或有負(fù)債。或有事項(xiàng)確認(rèn)的負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中單列項(xiàng)目，以“預(yù)計(jì)負(fù)債”反映；同時(shí)，還應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債形成的原因及金額作相應(yīng)披露，以使會(huì)計(jì)信息使用者獲得較充分、較詳細(xì)的或有事項(xiàng)信息。
　　或有事項(xiàng)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露的與或有事項(xiàng)有關(guān)的主要事項(xiàng)包括：
　　1.對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債的信息披露。披露的內(nèi)容主要包括預(yù)計(jì)負(fù)債的種類(lèi)、形成原因以及經(jīng)濟(jì)利益流出的不確定性的說(shuō)明；預(yù)計(jì)負(fù)債的期初、期末余額和本期的變動(dòng)情況；與預(yù)計(jì)負(fù)債有關(guān)的預(yù)期補(bǔ)償金額和本期已經(jīng)確認(rèn)的預(yù)期補(bǔ)償金額。
　　2.或有負(fù)債（不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債）。披露的內(nèi)容主要包括或有負(fù)債的種類(lèi)及形成原因、包括已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票、未決訴訟、未決仲裁對(duì)外提供債務(wù)擔(dān)保等形成的或有負(fù)債；經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說(shuō)明；或有負(fù)債預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響，以及獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄裕瑹o(wú)法預(yù)計(jì)的，應(yīng)當(dāng)說(shuō)明原因。
　　3.企業(yè)通常不應(yīng)當(dāng)披露或有資產(chǎn)，但或有資產(chǎn)很可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)當(dāng)披露其形成的原因、預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響等。
　　4.或有事項(xiàng)披露的豁免。在涉及未決訴訟、未決仲裁的情況下，如果披露全部或部分信息預(yù)期對(duì)企業(yè)造成重大不利影響的，企業(yè)無(wú)須披露這些信息。但應(yīng)當(dāng)披露該未決訴訟、未決仲裁的性質(zhì)，以及沒(méi)有披露這些信息的事實(shí)和原因。
　?。ǘ┪覈?guó)證監(jiān)會(huì)對(duì)上市公司或有事項(xiàng)信息披露的相關(guān)規(guī)定
　　我國(guó)證監(jiān)會(huì)于2008年1月21日發(fā)布了《關(guān)于切實(shí)做好上市公司2007年報(bào)執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)管工作的通知》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《通知》）。《通知》第十一條要求上市公司要全面清理或有事項(xiàng)合同，并且及時(shí)、足額地確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債?！案鲉挝粦?yīng)要求上市公司對(duì)所有或有事項(xiàng)合同進(jìn)行清查，對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表日存在的或有事項(xiàng)，如未決訴訟或仲裁、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證、虧損合同、重組義務(wù)等，凡與其相關(guān)的義務(wù)滿(mǎn)足新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定條件的，上市公司均應(yīng)足額確認(rèn)費(fèi)用或損失，同時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債?！?br/>　　
　　二、深市A股公司或有事項(xiàng)信息披露的現(xiàn)狀及問(wèn)題
　　
　　2007年是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》實(shí)施的第一年，有必要對(duì)比分析或有事項(xiàng)準(zhǔn)則實(shí)施前后上市公司年度報(bào)告的變化，發(fā)現(xiàn)存在的問(wèn)題，并進(jìn)一步思考我國(guó)上市公司年度報(bào)告中或有事項(xiàng)信息披露的改進(jìn)內(nèi)容。
　?。ㄒ唬┭芯繉?duì)象及數(shù)據(jù)來(lái)源
　　本文選取了深圳證券交易所上市、股票代碼尾數(shù)為3的30家上市公司，對(duì)其2006年和2007年的年度報(bào)告進(jìn)行相關(guān)分析研究。30家上市公司涉及到旅館業(yè)、通信業(yè)、醫(yī)藥制造業(yè)、化學(xué)制造業(yè)、電器制造業(yè)、金融信托業(yè)、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)、林業(yè)、非金屬制造業(yè)、通信業(yè)、石油加工業(yè)、電子制造業(yè)、證券期貨業(yè)、食品加工業(yè)、運(yùn)輸設(shè)備制造、塑料制造業(yè)、煤炭采選業(yè)、電力供應(yīng)業(yè)、裝修裝飾業(yè)、綜合類(lèi)，共20個(gè)行業(yè)。在查看年報(bào)的基礎(chǔ)上，分析或有事項(xiàng)的披露情況，并重點(diǎn)分析或有事項(xiàng)中訴訟、仲裁、擔(dān)保等內(nèi)容。
　?。ǘ┥钍?0家公司年報(bào)或有事項(xiàng)信息披露的現(xiàn)狀及問(wèn)題
　　第一，從或有事項(xiàng)披露比例分析，2006年，30家公司中，19家上市公司披露了或有事項(xiàng)，占63.33%，6家確認(rèn)了預(yù)計(jì)負(fù)債，占20%。或有事項(xiàng)準(zhǔn)則修訂后實(shí)施的第一年，2007年，30家公司中，23家上市公司披露了或有事項(xiàng)，占76.67%。發(fā)生或有事項(xiàng)的公司數(shù)上升，說(shuō)明或有事項(xiàng)信息對(duì)信息使用者的影響變得逐漸重要。從原因上看，各公司或有事項(xiàng)形成的原因不同，有些公司的形成原因是多方面的。
　　第二，從或有事項(xiàng)披露內(nèi)容分析，或有事項(xiàng)信息披露的內(nèi)容主要包括：對(duì)外擔(dān)保，未決訴訟和仲裁，票據(jù)貼現(xiàn)或背書(shū)等。深市A股30家公司或有事項(xiàng)的具體披露內(nèi)容見(jiàn)表1。從表1可以看出，一半左右的公司存在對(duì)外擔(dān)保、未決訴訟及仲裁，是或有事項(xiàng)中最為普遍的內(nèi)容且比例最大，也與行業(yè)性質(zhì)沒(méi)有特別的關(guān)系。
　　
　　第三，從或有事項(xiàng)披露形式分析，或有事項(xiàng)信息披露的存在位置有兩種：一是在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對(duì)或有事項(xiàng)單列一個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行披露；二是將或有事項(xiàng)信息散落于年報(bào)附注的其他部分披露?；蛴惺马?xiàng)披露形式包括：或有事項(xiàng)的數(shù)量信息和或有事項(xiàng)文字信息。2006年，30家公司中，19家上市公司披露了或有事項(xiàng)的數(shù)量信息，占63.33%，2007年，25家上市公司披露了或有事項(xiàng)的數(shù)量信息，占83.33%，說(shuō)明多數(shù)公司能按準(zhǔn)則要求進(jìn)行披露，僅披露文字信息的減少了20%，具體數(shù)據(jù)見(jiàn)表2。但從表2也可以看出，2007年未單列或有事項(xiàng)信息的比例為63.33%，單列披露的比例反而減少了10%。之所以沒(méi)有按要求在會(huì)計(jì)報(bào)表附注的“或有事項(xiàng)”中集中披露，而分散披露，可能是為了減輕集中披露的負(fù)面影響。通過(guò)對(duì)30家公司年報(bào)其他部分的閱讀，發(fā)現(xiàn)不少公司都在年報(bào)其他部分披露了相關(guān)或有負(fù)債信息，上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表附注對(duì)或有事項(xiàng)揭露位置比較零亂。
　　
　　第四，從或有事項(xiàng)披露的充分性分析。2007年，年度中對(duì)或有事項(xiàng)進(jìn)行披露的上市公司數(shù)量和比例都有增加，但對(duì)或有事項(xiàng)信息的披露是否充分，是否可以為信息使用者提供有用的或有事項(xiàng)信息，是需要進(jìn)一步分析的一個(gè)內(nèi)容。本文主要對(duì)表1中最普遍的或有事項(xiàng)內(nèi)容，即擔(dān)保事項(xiàng)和未決訴訟與仲裁進(jìn)行分析說(shuō)明。筆者認(rèn)為，充分披露擔(dān)保事項(xiàng)還應(yīng)包括：擔(dān)保的對(duì)象、擔(dān)保的協(xié)議簽署日期、擔(dān)保金額、擔(dān)保類(lèi)型、擔(dān)保期、是否為關(guān)聯(lián)方擔(dān)保等內(nèi)容；對(duì)未決訴訟或仲裁的充分披露還應(yīng)包括：涉訴雙方的名稱(chēng)、訴訟原因、訴訟時(shí)間、涉訴金額大小、訴訟對(duì)公司財(cái)務(wù)的影響等內(nèi)容。依據(jù)這樣的考慮進(jìn)行計(jì)算，結(jié)果顯示，2006年，30家公司中，6家上市公司未充分披露擔(dān)保事項(xiàng)，占20.00%，2007年，5家上市公司未充分披露擔(dān)保事項(xiàng)，占16.67%。2006年，30家公司中，9家上市公司未充分披露訴訟或仲裁，占30.00%，2007年，5家上市公司未充分披露擔(dān)保事項(xiàng)，占16.67%；未充分披露擔(dān)保事項(xiàng)和訴訟與仲裁事項(xiàng)的比例明顯低于2006年，說(shuō)明新準(zhǔn)則的實(shí)施推動(dòng)了充分披露或有事項(xiàng)信息。
　　
　　第五，從或有負(fù)債的財(cái)務(wù)影響分析。按或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的要求，應(yīng)當(dāng)披露或有負(fù)債形成的原因、或有負(fù)債預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響（如無(wú)法估計(jì)，應(yīng)說(shuō)明理由）、獲得補(bǔ)償?shù)目赡堋?br/>　　
　　從表3可以看出，2007年，30家公司中，17家公司披露了或有負(fù)債的成因，占56.67%，但披露或有負(fù)債預(yù)計(jì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)影響的公司比例較少，披露獲得補(bǔ)償可能的公司就更少。一方面是或有負(fù)債預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響本身難以估計(jì)；另一方面也反映了信息披露不充分。30家公司或有事項(xiàng)披露中，只有少數(shù)公司對(duì)其成為損失事項(xiàng)的可能性進(jìn)行了判斷說(shuō)明。有的公司披露了預(yù)計(jì)負(fù)債但不說(shuō)明其預(yù)計(jì)可能性的大小；也有的公司對(duì)已逾期擔(dān)?；蛞雅袥Q的訴訟都未確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，直接影響了流動(dòng)比率和資產(chǎn)負(fù)債率等重要財(cái)務(wù)指標(biāo)。
　　第六，從或有資產(chǎn)信息披露情況分析，對(duì)于或有資產(chǎn)的披露，準(zhǔn)則的規(guī)定是比較嚴(yán)格的，要求“很可能”的時(shí)候才進(jìn)行披露。企業(yè)通常不應(yīng)當(dāng)披露或有資產(chǎn)，但或有資產(chǎn)很可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)當(dāng)披露其形成的原因、預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響等。2006年，有6家公司披露或有資產(chǎn)，占20.00%；2007年，有7家公司披露或有資產(chǎn)，占23.33%。2007年對(duì)或有資產(chǎn)相關(guān)信息進(jìn)行披露的比例在上升，但在其它部分（如重要事項(xiàng)和其他事項(xiàng)）零散披露。上市公司披露或有資產(chǎn)的內(nèi)容主要是已經(jīng)取得勝訴但由于種種原因還未正式執(zhí)行完畢的債權(quán)、收益權(quán)等。
　　
　　三、結(jié)論與思考
　　
　?。ㄒ唬┗蛴惺马?xiàng)信息披露產(chǎn)生的影響逐漸增大
　　隨著或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的發(fā)布和實(shí)施，或有事項(xiàng)的相關(guān)會(huì)計(jì)處理及其信息披露已趨于規(guī)范，或有事項(xiàng)信息的相關(guān)性和有用性也越來(lái)越大。按照或有事項(xiàng)準(zhǔn)則，能規(guī)范、充分披露或有事項(xiàng)的公司，會(huì)受到信息使用者的好評(píng)；但由于或有事項(xiàng)的不確定性，也會(huì)給一些公司留下舞弊空間，蒙蔽信息使用者。兩種不同的做法，必然會(huì)產(chǎn)生截然不同的效果，個(gè)別甚至極端事例的出現(xiàn)，會(huì)使或有事項(xiàng)信息披露產(chǎn)生的影響逐漸增大。
　　（二）或有事項(xiàng)信息的連續(xù)關(guān)注程度還較低
　　對(duì)于一個(gè)正常經(jīng)營(yíng)的公司而言，或有事項(xiàng)不屬于主要的資產(chǎn)、負(fù)債和股東權(quán)益項(xiàng)目，尤其是在附注中披露的或有事項(xiàng)，不容易進(jìn)行連續(xù)對(duì)比和分析，甚至可能被忽略。或有事項(xiàng)的結(jié)果不僅可能會(huì)產(chǎn)生負(fù)債、資產(chǎn)、預(yù)計(jì)負(fù)債、或有負(fù)債或者或有資產(chǎn)，而且影響或有負(fù)債和或有資產(chǎn)的因素多種多樣，在或有事項(xiàng)信息披露后，還會(huì)發(fā)生不斷的變化，會(huì)計(jì)信息使用者應(yīng)當(dāng)持續(xù)地對(duì)這些因素予以關(guān)注，以全面分析和判斷一個(gè)公司的投資價(jià)值和風(fēng)險(xiǎn)。
　　（三）或有事項(xiàng)信息披露的規(guī)范性有待改善
　　對(duì)于預(yù)計(jì)負(fù)債，除了準(zhǔn)則規(guī)定的披露內(nèi)容外，還應(yīng)當(dāng)披露可能性的判斷依據(jù)。企業(yè)管理當(dāng)局除了應(yīng)以企業(yè)取得的資料為依據(jù)，充分考慮內(nèi)外各種環(huán)境因素做出估計(jì)外，還有必要將其所依據(jù)的影響因素及其性質(zhì)、估計(jì)的程序和方法披露在報(bào)表附注中。另外，在充分披露或有事項(xiàng)的同時(shí)，還應(yīng)考慮其與其他法規(guī)的協(xié)調(diào)性。
　?。ㄋ模┏浞峙额A(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)和計(jì)量的依據(jù)
　　或有事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量通常是指預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量?；蛴惺马?xiàng)具有不確定性，需要對(duì)“不確定性”加以估計(jì)和判斷?；蛴惺马?xiàng)準(zhǔn)則中，履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，是指履行與或有事項(xiàng)相關(guān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)時(shí)，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性超過(guò)50％但小于或等于95％；該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量時(shí)，由于或有事項(xiàng)具有不確定性，或有事項(xiàng)產(chǎn)生的現(xiàn)時(shí)義務(wù)的金額也具有不確定性，需要估計(jì)。預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量主要涉及兩個(gè)問(wèn)題：一是最佳估計(jì)數(shù)的確定；二是預(yù)期可獲得補(bǔ)償?shù)奶幚?。雖然會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南中規(guī)定了各種可能性的對(duì)應(yīng)概率，但在實(shí)際運(yùn)用中仍存在很大的主觀性和可操縱性，不同的估計(jì)會(huì)產(chǎn)生不同的結(jié)果。因此，需要披露預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)和計(jì)量的依據(jù)，應(yīng)當(dāng)有可靠的資料來(lái)驗(yàn)證，提高可信度，以保證或有事項(xiàng)信息的可靠性。
　　
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