【摘要】受各種有利因素的吸引，外商投資企業(yè)紛紛落戶我國(guó)，幾乎每天都在增加。而在這些企業(yè)中，有個(gè)值得關(guān)注的現(xiàn)象是相當(dāng)一部分企業(yè)一面是巨額虧損，一面卻不斷增資，成為“虧損不倒翁”。其中有一個(gè)存活的奧妙就是避稅。其常用的避稅方法主要是轉(zhuǎn)讓定價(jià)和利用避稅地稅制。筆者就轉(zhuǎn)讓定價(jià)及其對(duì)策作一研究。
　　【關(guān)鍵詞】外資企業(yè)；轉(zhuǎn)讓定價(jià)；對(duì)策研究
　　
　　一、外資企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)現(xiàn)狀及存在的問題
　　
　　改革開放以來，外商在我國(guó)進(jìn)行了大量的直接投資，設(shè)立了許多外資企業(yè)，其中有不少就屬于跨國(guó)公司的子公司或分支機(jī)構(gòu)。有關(guān)部門統(tǒng)計(jì)資料表明，截至目前，全國(guó)累計(jì)批準(zhǔn)設(shè)立外商投資企業(yè)53萬(wàn)多家，合同外資金額1萬(wàn)多億美元，實(shí)際使用外資金額6 000多億美元。目前，來華投資的國(guó)家和地區(qū)超過190個(gè)，全球最大的500家跨國(guó)公司中已有近450家在華投資。這些跨國(guó)公司在我國(guó)設(shè)立的子公司或分支機(jī)構(gòu)也進(jìn)行了大量的國(guó)際貿(mào)易，其中大部分屬于內(nèi)部貿(mào)易，這就為轉(zhuǎn)移定價(jià)的實(shí)施提供了可能。外商投資企業(yè)普遍采取轉(zhuǎn)移定價(jià)帶來了許多問題，其突出表現(xiàn)就是我國(guó)外資企業(yè)的普遍“虧損”。據(jù)有關(guān)部門的統(tǒng)計(jì)數(shù)字表明，我國(guó)境內(nèi)三資企業(yè)的“虧損”面高達(dá)40%，有些地區(qū)甚至達(dá)75%。令人深思的是，許多長(zhǎng)期“虧損”的外資企業(yè)，外商卻在不斷增資?？梢姡赓Y企業(yè)的“虧損”往往只是一種假象。
　　我國(guó)的外資企業(yè)普遍采取轉(zhuǎn)移定價(jià)，人為地導(dǎo)致賬面虧損，嚴(yán)重地?fù)p害了我國(guó)的經(jīng)濟(jì)利益，其影響主要有以下幾個(gè)方面：
　?。ㄒ唬┺D(zhuǎn)移利潤(rùn)，造成外資企業(yè)虧損，侵吞中方利益
　　我國(guó)某些合資企業(yè)的外商，利用合資企業(yè)年度虧損可不繳納所得稅的優(yōu)惠政策，再加上我國(guó)合資企業(yè)的中方人員國(guó)際市場(chǎng)價(jià)格信息閉塞，不了解國(guó)際行情，且出口渠道又過于依賴合資外方，甚至供與銷皆由外方控制，使一些外商得以采用轉(zhuǎn)移定價(jià)高于向在華子公司出售原材料，低價(jià)收購(gòu)在華子公司的外銷產(chǎn)品，將工業(yè)利潤(rùn)轉(zhuǎn)至商業(yè)環(huán)節(jié)，將合資企業(yè)本應(yīng)獲得的利潤(rùn)轉(zhuǎn)至國(guó)外的母公司或分公司，造成合資企業(yè)虧損而外商贏利的現(xiàn)象，使得大量利潤(rùn)外流，國(guó)家和境內(nèi)合資企業(yè)遭受到損失。
　?。ǘp少我國(guó)的稅收收入
　　三資企業(yè)的稅收效果是決定我國(guó)利用外國(guó)直接投資收益的另一個(gè)重要的指標(biāo)。許多外資企業(yè)通過高進(jìn)低出的轉(zhuǎn)移定價(jià)將在華子公司的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移，從而逃避我國(guó)較高的所得稅。
　?。ㄈ?降低了外商直接投資的關(guān)聯(lián)效應(yīng)
　　外商直接投資對(duì)中國(guó)本地企業(yè)的引致需求是衡量我國(guó)利用外資實(shí)際獲利程度的另一個(gè)重要標(biāo)志。由于我國(guó)目前對(duì)三資企業(yè)的轉(zhuǎn)移價(jià)格尚缺乏有效的控制措施，很多外商就利用其對(duì)企業(yè)的進(jìn)口控制權(quán)，高價(jià)從國(guó)外關(guān)聯(lián)企業(yè)購(gòu)入許多國(guó)內(nèi)企業(yè)可以生產(chǎn)的、質(zhì)量完全符合要求的原材料、半成品等，以便更多的利用轉(zhuǎn)移價(jià)格攫取利潤(rùn)，從而大大降低外商直接投資的關(guān)聯(lián)效應(yīng)。
　　（四）使我國(guó)的國(guó)際收支惡化
　　三資企業(yè)“高進(jìn)低出”的轉(zhuǎn)移定價(jià)主要從兩方面惡化我國(guó)的國(guó)際收支狀況：第一，“高進(jìn)低出”的轉(zhuǎn)移定價(jià)會(huì)帶來外方整體利潤(rùn)的增長(zhǎng)，從而驅(qū)動(dòng)三資企業(yè)進(jìn)口大量國(guó)內(nèi)可以生產(chǎn)的投入品，這將導(dǎo)致我國(guó)國(guó)際收支商品進(jìn)口的增長(zhǎng)，經(jīng)常項(xiàng)目的流出。第二，在三資企業(yè)向國(guó)內(nèi)外關(guān)聯(lián)企業(yè)購(gòu)入相同數(shù)量的商品、勞務(wù)、技術(shù)等或出售相同數(shù)量產(chǎn)品的情況下，“高進(jìn)低出”的轉(zhuǎn)移定價(jià)將導(dǎo)致我國(guó)商品進(jìn)口和無形支出的增加，商品出口減少，從而進(jìn)一步惡化我國(guó)的國(guó)際收支。雖然“高進(jìn)低出”的轉(zhuǎn)移價(jià)格會(huì)導(dǎo)致在華子公司的賬面利潤(rùn)減少，同時(shí)也減少我國(guó)的無形支出，從而改善我國(guó)的國(guó)際收支，但容易證明轉(zhuǎn)移定價(jià)這種改善國(guó)際收支的效果遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于前述惡化國(guó)際收支的效果。
　　（五）其他影響
　　外資通過轉(zhuǎn)移定價(jià)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，許多三資企業(yè)賬面虧損嚴(yán)重，從而損害了我國(guó)投資環(huán)境的聲譽(yù)，并導(dǎo)致中國(guó)員工的工資福利難以提高和改善等問題。
　　
　　二、完善我國(guó)防范國(guó)際轉(zhuǎn)讓定價(jià)的措施
　　
　　我國(guó)在轉(zhuǎn)讓定價(jià)的法規(guī)制定過程中也不斷獲取經(jīng)驗(yàn)。因?yàn)橹袊?guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的立法歷史不長(zhǎng)，所以在當(dāng)今的法規(guī)體系中還有很多空白。而今后隨著我國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)法規(guī)體系復(fù)雜性的增加，新問題也將不斷出現(xiàn)。為防范外資企業(yè)利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)等避稅方法，筆者建議：
　?。ㄒ唬﹨⒖紘?guó)際慣例，完善法制建設(shè)
　　我國(guó)應(yīng)該制定完善的、內(nèi)容齊全的《轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制實(shí)施細(xì)則》，包括關(guān)聯(lián)企業(yè)的認(rèn)定、業(yè)務(wù)范圍、調(diào)整方法和原則、可比數(shù)據(jù)資料的獲取、詳細(xì)的分類調(diào)整、納稅人的報(bào)告義務(wù)和舉證責(zé)任、稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)力、文件準(zhǔn)備要求、相應(yīng)的調(diào)整、處罰規(guī)定、時(shí)間的限制和預(yù)約定價(jià)等。應(yīng)借鑒國(guó)際反避稅法規(guī)的經(jīng)驗(yàn)，單獨(dú)制訂出一套比較系統(tǒng)和完整的反避稅法規(guī)。內(nèi)容可包括避稅行為的認(rèn)定，反避稅法規(guī)適用范圍，明確企業(yè)進(jìn)行避稅活動(dòng)可能采取的方法、手段及可能發(fā)生的避稅范圍，納稅人延伸提供稅收情報(bào)的義務(wù)及對(duì)國(guó)際避稅案件有事后提供證明的義務(wù)，對(duì)納稅人不配合以及違章的處罰規(guī)則等。
　　我國(guó)在避稅地稅制方面的立法還處于空白，可考慮制定專門的避稅地稅制，專門針對(duì)避稅地的轉(zhuǎn)讓定價(jià)問題。20世紀(jì)60年代以來，跨國(guó)公司大肆利用避稅地避稅的活動(dòng)中，許多國(guó)家的稅收利益由此受到極大的損害。為此，西方發(fā)達(dá)國(guó)家紛紛采取反避稅措施，相繼制定了一系列反避稅地立法。其中美國(guó)是世界上第一個(gè)對(duì)利用受控外國(guó)公司避稅進(jìn)行打擊的國(guó)家，后又于1986 年制定了《消極性國(guó)外投資公司征稅規(guī)定》，使其針對(duì)利用避稅地進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)活動(dòng)的稅制趨于完善。德國(guó)于1972 年、日本于1978年、英國(guó)于1984 年也都先后建立并實(shí)施了避稅地稅制，對(duì)受控關(guān)聯(lián)公司的交易進(jìn)行嚴(yán)格的審計(jì)。建立避稅地稅制，旨在對(duì)外商投資企業(yè)通過與低稅或無稅國(guó)家或地區(qū)的外方關(guān)聯(lián)企業(yè)的交易進(jìn)行審查，以調(diào)整外商投資企業(yè)對(duì)外貿(mào)易中的三方避稅行為。與此相關(guān)的是要及時(shí)建立完備的資本弱化稅制。我國(guó)有必要借鑒國(guó)際上成熟的經(jīng)驗(yàn)，整理零星的法律規(guī)定，建立一套系統(tǒng)的資本弱化稅制。在制定資本弱化稅制要解決好以下兩個(gè)方面的問題：
　　1.明確資本弱化稅制適用的對(duì)象。資本弱化稅制只制約關(guān)聯(lián)各方而不應(yīng)制約獨(dú)立各方。對(duì)居民關(guān)聯(lián)方和非居民關(guān)聯(lián)方投資者采用同樣的標(biāo)準(zhǔn)，均適用資本弱化法規(guī)。
　　2．確定資本弱化的判斷標(biāo)準(zhǔn)。（1）關(guān)聯(lián)方的確定標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)在制定資本弱化有關(guān)法規(guī)時(shí)，可以結(jié)合現(xiàn)有的法規(guī)，確定一個(gè)比較合理的控制比例，從而保持稅法的統(tǒng)一性。（2）借款的持續(xù)使用期限。我國(guó)在制定資本弱化有關(guān)法規(guī)時(shí)，可以考慮將借款使用期限在一年以上的長(zhǎng)期借款作為判斷資本弱化的標(biāo)準(zhǔn)之一。（3）債務(wù)占股份比率標(biāo)準(zhǔn)。在采用債務(wù)與股份比率時(shí)，不宜采取單一的固定比率，而應(yīng)該從企業(yè)不同規(guī)模角度考慮，制定不同的比率，作為判斷資本弱化的標(biāo)準(zhǔn)，防止采用同一固定比率帶來的矛盾，解決好兼顧經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要和達(dá)到防止避稅的目的。（4）權(quán)益資本的界定。在計(jì)算法定的債務(wù)與資本比率時(shí)，我國(guó)稅法可以考慮將資本范圍界定為權(quán)益資本，不僅包括實(shí)收資本，還應(yīng)包括留存收益和未分配利潤(rùn)。
　　（二）加強(qiáng)執(zhí)法力度，提高治理效率
　　我國(guó)在轉(zhuǎn)讓定價(jià)的實(shí)踐方面，與主要發(fā)達(dá)國(guó)家的差距甚大，并且各級(jí)政府對(duì)外商投資企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)問題重視不夠。雖然有了法律依據(jù)，但執(zhí)行力度不大。因此，我國(guó)必須加大執(zhí)法力度，規(guī)范外商投資企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)行為。治理轉(zhuǎn)讓定價(jià)需要加大處罰力度。在對(duì)外商投資企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)查過程中，要排除各方的影響和壓力，一查到底。對(duì)調(diào)查結(jié)論屬實(shí)、需要進(jìn)行調(diào)整的，除了應(yīng)按法規(guī)進(jìn)行處罰外，還可以與工商、保險(xiǎn)和金融等方面進(jìn)行配合，實(shí)行獎(jiǎng)優(yōu)罰劣。對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)造成利潤(rùn)流失嚴(yán)重的企業(yè)，可以在新聞媒體上予以曝光，造成遵紀(jì)守法的輿論壓力。
　　
　　轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整是一項(xiàng)復(fù)雜而艱巨的工作，需要一支懂得法律、財(cái)務(wù)、貿(mào)易和行業(yè)知識(shí)以及具備外語(yǔ)基礎(chǔ)的穩(wěn)定人才隊(duì)伍。從我國(guó)國(guó)稅部門工作人員的學(xué)歷情況看，高學(xué)歷員工的絕對(duì)數(shù)和相對(duì)數(shù)都偏低，而且主要分布在培訓(xùn)基地和高等院校，直接參與指導(dǎo)實(shí)際工作的極少。內(nèi)部培訓(xùn)必不可少，但其造就人才的速度跟不上時(shí)代發(fā)展的需要。我國(guó)加入WTO，需要一大批的高素質(zhì)人才充實(shí)到國(guó)稅部門。國(guó)稅部門可以打破計(jì)劃用人機(jī)制，走市場(chǎng)化道路，從高校畢業(yè)生和社會(huì)上有工作經(jīng)驗(yàn)的人員中聘用學(xué)歷高、責(zé)任心強(qiáng)、綜合素質(zhì)好的人才，以快速提高轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查人員的整體水平。
　　
　　三、搞好軟環(huán)境建設(shè)，實(shí)行全面的國(guó)民待遇
　　
　　（一）加強(qiáng)信息化建設(shè)
　　治理轉(zhuǎn)讓定價(jià)，信息必不可少。掌握、擁有詳細(xì)的價(jià)格信息和利潤(rùn)信息資料、數(shù)據(jù)是轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制有效運(yùn)行的基礎(chǔ)。因此，要高度重視形成價(jià)格信息系統(tǒng)的建設(shè)和完善工作，建立和完善稅務(wù)部門與海關(guān)、商務(wù)、商檢局、統(tǒng)計(jì)局等部門信息交換制度，并且逐步實(shí)現(xiàn)政府各部門的信息共享。同時(shí)，稅務(wù)部門要加強(qiáng)對(duì)國(guó)內(nèi)外上市公司的價(jià)格和利潤(rùn)信息資料的收集，建立價(jià)格信息和行業(yè)利潤(rùn)信息庫(kù)。同時(shí)充分利用海關(guān)對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)出口貨物的監(jiān)管作用和國(guó)家進(jìn)出口商品檢驗(yàn)局對(duì)設(shè)備價(jià)值的鑒定作用。
　?。ǘ┓e極開展國(guó)際稅務(wù)合作
　　治理轉(zhuǎn)讓定價(jià)還需要積極開展國(guó)際合作，加強(qiáng)稅收情報(bào)收集與交流。一國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整往往會(huì)涉及另一國(guó)稅務(wù)當(dāng)局進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，否則就使跨國(guó)公司遭受到雙重征稅的風(fēng)險(xiǎn)。為了維護(hù)國(guó)際資本流動(dòng)的秩序，國(guó)家之間必須進(jìn)行稅務(wù)合作。國(guó)際合作的范圍可以十分廣泛，除轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的合作之外，還應(yīng)包括稅收有關(guān)的情報(bào)互換，如跨國(guó)公司背景資料、各種商品的價(jià)格資料等。轉(zhuǎn)讓定價(jià)的治理是一個(gè)國(guó)際問題，友好的國(guó)際合作才能促進(jìn)世界對(duì)外直接投資的健康發(fā)展。
　?。ㄈ├^續(xù)改善宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境
　　治理轉(zhuǎn)讓定價(jià)問題還需要從根本上減弱轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的動(dòng)機(jī)。外商投資企業(yè)在我國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的主要?jiǎng)訖C(jī)還體現(xiàn)在非避稅方面。客觀上造成稅收流失只是轉(zhuǎn)讓定價(jià)的結(jié)果。我國(guó)加入WTO，廢除了與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)沖突的多項(xiàng)法規(guī)和制度，表明我國(guó)政府堅(jiān)持改革開放、與國(guó)際接軌的意愿和決心。在國(guó)際經(jīng)濟(jì)持續(xù)下滑的背景中，我國(guó)政治穩(wěn)定開明，經(jīng)濟(jì)一枝獨(dú)秀，融入世界經(jīng)濟(jì)的步子穩(wěn)健，外資大量涌入我國(guó)。這表明，外商投資企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)避政治的動(dòng)機(jī)已大大降低。近年來，人民幣匯率穩(wěn)定，而且穩(wěn)中有升，匯率風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)較低。我國(guó)吸引外商投資的軟環(huán)境大大改善?？傊S著我國(guó)經(jīng)濟(jì)改革的深化，我國(guó)引進(jìn)外商投資的軟環(huán)境正在逐漸改善，外商投資企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)問題會(huì)得到有效的規(guī)范和治理，競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境將日趨公平。
　?。ㄋ模?shí)行全面的國(guó)民待遇
　　對(duì)外投資的原始動(dòng)力來自于盈利而非避稅。如果對(duì)一個(gè)市場(chǎng)的投資不能盈利，所得稅就無從談起。我國(guó)經(jīng)濟(jì)在改革開放的十幾年里保持高速發(fā)展的勢(shì)頭，經(jīng)濟(jì)越來越有活力。在這片投資熱土上，不僅有世界上最廉價(jià)的高素質(zhì)勞動(dòng)力，而且有巨大的市場(chǎng)潛力。較早進(jìn)入中國(guó)市場(chǎng)的世界大型跨國(guó)公司幾乎都獲得了豐厚的回報(bào)。內(nèi)外資企業(yè)稅負(fù)水平的差異，不符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下各企業(yè)間公平競(jìng)爭(zhēng)原則，不符合世界貿(mào)易組織的統(tǒng)一性原則。如：據(jù)預(yù)測(cè)其實(shí)際平均所得稅率只有11%，而國(guó)有企業(yè)為22%，國(guó)有大中型企業(yè)為30%。過于優(yōu)厚的優(yōu)惠政策容易引起轉(zhuǎn)讓定價(jià)等避稅行為，有的還利用假外資把本國(guó)、本地區(qū)利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到外國(guó)或外地區(qū)，造成國(guó)家和地區(qū)利益受損。我國(guó)加入WTO，在幾年之內(nèi)各種規(guī)則都要采用國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)外商投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策必將受到來自國(guó)際和國(guó)內(nèi)的批評(píng)。國(guó)際上，稅收優(yōu)惠造成與其他國(guó)家之間的稅收競(jìng)爭(zhēng)不公平，外國(guó)政府會(huì)提出異議；在國(guó)內(nèi)，對(duì)外資優(yōu)惠就意味著對(duì)內(nèi)資的稅收待遇不公，同等技術(shù)水平下的內(nèi)資顯然處于不利的競(jìng)爭(zhēng)地位。因此，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅的呼聲日高。實(shí)行全面的國(guó)民待遇是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然趨勢(shì)?！?br/>　　
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