【摘要】 2006年2月15日，財(cái)政部頒布了包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則在內(nèi)的新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。無形資產(chǎn)新準(zhǔn)則在關(guān)于無形資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量、研究開發(fā)費(fèi)用等方面發(fā)生了較大的變化。本文以新準(zhǔn)則為依據(jù)，比較、分析新舊準(zhǔn)則的差異，以期更好地理解新準(zhǔn)則，并且提出了無形資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量存在的問題以及改進(jìn)建議。
　　【關(guān)鍵詞】 無形資產(chǎn)； 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則； 變化； 分析
　　
　　一、無形資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量存在的問題
　　
　?。ㄒ唬o形資產(chǎn)確認(rèn)存在的問題及分析
　　1.能夠得到確認(rèn)的無形資產(chǎn)內(nèi)容范圍偏窄。
　　目前，經(jīng)濟(jì)學(xué)中提到的無形資產(chǎn)共有29項(xiàng)，美國(guó)的評(píng)估公司在對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí)所涉及的無形資產(chǎn)也達(dá)23項(xiàng)，而我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)得到確認(rèn)的無形資產(chǎn)只有12項(xiàng)，能夠真正作為明確的企業(yè)資產(chǎn)列入報(bào)表的只有7項(xiàng)而已。顯然，這些只是停留在工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的無形資產(chǎn)范圍，與現(xiàn)在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的大背景相比過于狹窄?，F(xiàn)代企業(yè)的價(jià)值不再以物質(zhì)資源的多少作為衡量的標(biāo)準(zhǔn)，而是要更多地考慮該企業(yè)所持有的無形資產(chǎn)的大小。
　　2.對(duì)新出現(xiàn)的無形資產(chǎn)項(xiàng)目確認(rèn)不夠及時(shí)。
　　現(xiàn)在越來越多的企業(yè)在其產(chǎn)品上使用各種認(rèn)證體系，如ISO9000質(zhì)量體系認(rèn)證、環(huán)境管理體系認(rèn)證、綠色食品商標(biāo)使用權(quán)、網(wǎng)絡(luò)注冊(cè)域名，以及各種行業(yè)相關(guān)權(quán)威組織的認(rèn)證等等?，F(xiàn)有的準(zhǔn)則對(duì)它們的確認(rèn)都缺少相關(guān)的規(guī)定，無法及時(shí)地對(duì)其進(jìn)行確認(rèn)。這種確認(rèn)內(nèi)容的缺失，必將造成企業(yè)實(shí)際價(jià)值的扭曲，使企業(yè)的價(jià)值得不到真實(shí)的體現(xiàn)。
　?。ǘo形資產(chǎn)計(jì)量存在的問題及分析
　　1.對(duì)無形資產(chǎn)的計(jì)量過于簡(jiǎn)單且不合理。
　　從《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（下文簡(jiǎn)稱《準(zhǔn)則》）的規(guī)定看，對(duì)于自創(chuàng)型無形資產(chǎn)，只對(duì)開發(fā)成功取得專利權(quán)時(shí)發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行資本化確認(rèn)，而其在研究階段時(shí)產(chǎn)生的費(fèi)用卻只作為當(dāng)期費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。特別是在國(guó)家對(duì)商標(biāo)注冊(cè)統(tǒng)一收費(fèi)的前提下，各種同類產(chǎn)品的賬面價(jià)值都是一樣的。這樣的處理方法根本不能完全計(jì)量出企業(yè)自創(chuàng)型無形資產(chǎn)的價(jià)值。對(duì)于大多數(shù)的無形資產(chǎn)特別是從外部取得的無形資產(chǎn)而言，《準(zhǔn)則》對(duì)其計(jì)量采用的是有形資產(chǎn)的計(jì)量方法，按歷史成本入賬，這是因?yàn)闊o形資產(chǎn)在沿用工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的會(huì)計(jì)計(jì)量體制中是微不足道的，至少與有形資產(chǎn)如廠房、機(jī)器設(shè)備等相比所占資產(chǎn)比例很小。在當(dāng)時(shí)那種情況下，對(duì)無形資產(chǎn)進(jìn)行這樣的會(huì)計(jì)處理還算是合理的。但在知識(shí)經(jīng)濟(jì)的背景下，這種方法用于計(jì)量具有無形性、不穩(wěn)定性等種種特征的無形資產(chǎn)就顯得簡(jiǎn)單和不合理了，而且無形資產(chǎn)在企業(yè)價(jià)值中所占的比重越大，使用這種方法就越背離會(huì)計(jì)的客觀性原則和重要性原則。
　　2.對(duì)無形資產(chǎn)的計(jì)量過于注重貨幣實(shí)物性。
　　所謂的貨幣實(shí)物性，就是指在對(duì)無形資產(chǎn)計(jì)量時(shí)沿用有形資產(chǎn)的計(jì)量方法，以貨幣為主要單位進(jìn)行核算，這在一般情況下是沒有什么錯(cuò)誤的。但對(duì)于一些特殊的無形資產(chǎn)，諸如企業(yè)研發(fā)能力、企業(yè)人力資源價(jià)值、企業(yè)文化、企業(yè)顧客滿意度等反映企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力方面的資源，就難以準(zhǔn)確地用貨幣進(jìn)行計(jì)量了。如果就此消除對(duì)以上資源的計(jì)量，將其排除在無形資產(chǎn)范疇外，那么對(duì)于企業(yè)資產(chǎn)的核算無疑是很大的損失。
　　3.只側(cè)重于無形資產(chǎn)減值。
　　國(guó)內(nèi)的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則提到了對(duì)無形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，但卻沒有對(duì)有可能的無形資產(chǎn)增值進(jìn)行相關(guān)的討論和說明。無形資產(chǎn)不同于有形資產(chǎn)，在其使用過程中，有的無形資產(chǎn)并不能準(zhǔn)確判斷其價(jià)值是增加還是減少。因此，原有的只算減值不算增值的原則就變成單向的了。
　　
　　二、對(duì)無形資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量的改進(jìn)建議
　　
　?。ㄒ唬o形資產(chǎn)確認(rèn)方面的改進(jìn)建議
　　1.應(yīng)擴(kuò)大無形資產(chǎn)確認(rèn)的內(nèi)容范圍。
　　現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度下，無形資產(chǎn)確認(rèn)的內(nèi)容范圍已經(jīng)明顯跟不上時(shí)代的需要，除了自創(chuàng)型商譽(yù)等早已達(dá)成共識(shí)的項(xiàng)目外，還有很多項(xiàng)目也需要加入到確認(rèn)的范圍中。
　?。?）企業(yè)人力資源也是企業(yè)的無形資產(chǎn)。不管在什么時(shí)代，人的創(chuàng)新能力都是社會(huì)發(fā)展的基石。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代中，和資金、土地等有限的資源相比，企業(yè)員工的知識(shí)水平更能左右一個(gè)企業(yè)在商場(chǎng)中的成敗。作為一種不會(huì)枯竭的資源，人力資源才是企業(yè)最不應(yīng)被忽視的資產(chǎn)。只有把握住了人才，企業(yè)才能立于不敗之地。因此，人力資源應(yīng)當(dāng)算作是企業(yè)一項(xiàng)非常重要的無形資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。
　　（2）各種認(rèn)證標(biāo)志的使用權(quán)。在現(xiàn)今播放的各種廣告中，觀眾通?？梢钥吹侥衬钞a(chǎn)品得到了某某認(rèn)證。對(duì)于這些不同種類的認(rèn)證，包括ISO9001質(zhì)量體系認(rèn)證、環(huán)境管理體系認(rèn)證、綠色食品商標(biāo)等，企業(yè)在取得使用權(quán)后不能隨便將其買賣轉(zhuǎn)讓。因?yàn)檫@些認(rèn)證標(biāo)志是企業(yè)的產(chǎn)品在經(jīng)過合法程序以及一系列嚴(yán)格的考核、檢驗(yàn)后才能從相關(guān)機(jī)構(gòu)取得并使用的認(rèn)證。因此，這些認(rèn)證和標(biāo)志的使用權(quán)也應(yīng)被算作企業(yè)的一項(xiàng)無形資產(chǎn)。
　?。?）企業(yè)內(nèi)部形成的無形資產(chǎn)。任何企業(yè)都經(jīng)歷了從小到大、從默默無名到聲名顯赫的過程，這些企業(yè)在它們的發(fā)展過程中都會(huì)形成自己獨(dú)特的企業(yè)文化，而這種企業(yè)文化又會(huì)反過來影響企業(yè)的發(fā)展，影響顧客對(duì)產(chǎn)品的評(píng)價(jià)等。有的企業(yè)則有自己的一套獨(dú)特而行之有效的管理方法，或者是先進(jìn)的信息交流技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)工作系統(tǒng)、企業(yè)融資關(guān)系等。這些企業(yè)內(nèi)部形成的關(guān)系，往往也會(huì)給企業(yè)帶來意想不到的經(jīng)濟(jì)利益，因此它們也應(yīng)作為無形資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)。
　?。?）網(wǎng)絡(luò)注冊(cè)的域名。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，網(wǎng)絡(luò)是信息和知識(shí)高度集中的集散地。不管什么人，想要尋找什么信息、什么知識(shí)，只需要在互聯(lián)網(wǎng)上輸入相關(guān)關(guān)鍵詞，總能找到想要的資源。因此，在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，企業(yè)在網(wǎng)絡(luò)中所使用的名稱，也和企業(yè)本身的名稱、商標(biāo)一樣，代表著企業(yè)，塑造著企業(yè)在網(wǎng)絡(luò)里的形象。
　　2.要提高對(duì)新出現(xiàn)的無形資產(chǎn)的辨析度和確認(rèn)力度。
　　在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，科學(xué)技術(shù)的發(fā)展日新月異，幾乎每個(gè)企業(yè)都在加大自身新產(chǎn)品的研究、開發(fā)力度，幾乎每天都會(huì)有新產(chǎn)品、新技術(shù)誕生。產(chǎn)品更新?lián)Q代的日益加快對(duì)現(xiàn)有的無形資產(chǎn)確認(rèn)提出了更高的要求，即使已經(jīng)摒棄現(xiàn)行會(huì)計(jì)下的無形資產(chǎn)確認(rèn)條件，對(duì)其做出應(yīng)有的改進(jìn)，也必須緊跟時(shí)代的步伐前進(jìn)，注重對(duì)新出現(xiàn)的無形資產(chǎn)進(jìn)行歸類和確認(rèn)。
　?。ǘo形資產(chǎn)計(jì)量方面的改進(jìn)建議
　　1.正確計(jì)量自創(chuàng)型無形資產(chǎn)。
　　企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)是企業(yè)所掌握的最重要的資產(chǎn)之一，它包括企業(yè)自創(chuàng)型商譽(yù)，企業(yè)文化，企業(yè)內(nèi)部先進(jìn)的信息交流技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)工作系統(tǒng)、融資關(guān)系等。這些自創(chuàng)型無形資產(chǎn)都能給企業(yè)帶來未來的經(jīng)濟(jì)利益，必須正確地對(duì)它們進(jìn)行計(jì)量。對(duì)于企業(yè)自創(chuàng)型無形資產(chǎn)，原有的計(jì)量方法只計(jì)算其歷史成本，明顯不能正確地計(jì)量出企業(yè)實(shí)際所擁有的無形資產(chǎn)以及它們的價(jià)值。為了能更客觀地反映企業(yè)實(shí)際控制、擁有的資產(chǎn)，應(yīng)合理選擇計(jì)量屬性。根據(jù)無形資產(chǎn)的性質(zhì)，對(duì)其計(jì)量應(yīng)該建立產(chǎn)出價(jià)值觀——現(xiàn)值計(jì)量基礎(chǔ)。產(chǎn)出價(jià)值觀是以時(shí)間價(jià)值的現(xiàn)值作為計(jì)量基礎(chǔ)，因此其注重的是資產(chǎn)未來現(xiàn)金流入的現(xiàn)值，對(duì)于無形資產(chǎn)所能給企業(yè)帶來的超額盈利以及價(jià)值變動(dòng)能夠進(jìn)行真實(shí)的反映。比如，有的無形資產(chǎn)有明確的投入價(jià)值，通過對(duì)其進(jìn)行維護(hù)，能產(chǎn)生遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于投入價(jià)值的經(jīng)濟(jì)利益。而有的無形資產(chǎn)雖然沒有明確的投入價(jià)值，也一樣能產(chǎn)生巨大的經(jīng)濟(jì)利益。
　　2.明確企業(yè)的研究和開發(fā)費(fèi)用。
　　國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《研究和開發(fā)費(fèi)用》中規(guī)定：研究活動(dòng)是指“為預(yù)期獲得新的科學(xué)技術(shù)知識(shí)和認(rèn)識(shí)而進(jìn)行的具有創(chuàng)造性和有計(jì)劃的調(diào)查?！痹谥R(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)對(duì)于新產(chǎn)品新技術(shù)的研究和開發(fā)力度加大，相應(yīng)的費(fèi)用投入也越來越多，對(duì)未來經(jīng)濟(jì)利益的影響也越來越大?？梢钥吹?，企業(yè)研發(fā)費(fèi)用和企業(yè)的自創(chuàng)型無形資產(chǎn)關(guān)系密切。要正確計(jì)量自創(chuàng)型無形資產(chǎn)，前提是要做好對(duì)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的分配，應(yīng)根據(jù)研究與開發(fā)的不同特點(diǎn)區(qū)別對(duì)待，而不能籠統(tǒng)地對(duì)待。如果企業(yè)對(duì)新產(chǎn)品的研發(fā)沒有結(jié)果，那就是說企業(yè)并沒有得到相應(yīng)的無形資產(chǎn)，所以其研發(fā)費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用；而如果企業(yè)的研發(fā)成功，得到相對(duì)應(yīng)的無形資產(chǎn)并能夠確認(rèn)時(shí)，則該產(chǎn)品的研發(fā)費(fèi)用應(yīng)當(dāng)資本化，計(jì)入無形資產(chǎn)當(dāng)中。開發(fā)費(fèi)用確認(rèn)為無形資產(chǎn)的條件是：（1）有目的地從事無形資產(chǎn)的開發(fā)、使用或銷售；（2）開發(fā)產(chǎn)品或工藝的技術(shù)可行性能夠論證；（3）歸屬與該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量；（4）該產(chǎn)品、工藝的市場(chǎng)或?qū)ζ髽I(yè)的有用性能夠論證；（5）永遠(yuǎn)有足夠的資源保證開發(fā)項(xiàng)目的完成、銷售和使用。●
　　
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