【摘要】 筆者針對目前高等學校教育成本核算沒有一套完善有效的核算方法的問題，結(jié)合高校經(jīng)濟活動的特征，認為高校教育成本的核算可以采用專業(yè)核算法。
　　【關鍵詞】 高等學校；教育成本；專業(yè)核算法；約當畢業(yè)生法
　　
　　專業(yè)法是以高校所設專業(yè)為成本計算對象，設置成本明細賬，歸集成本費用和計算高校教育成本的方法。專業(yè)法必須以權責發(fā)生制、物價相對穩(wěn)定、畢業(yè)生質(zhì)量同一、高校學年與會計核算年度一致等作為假設前提。專業(yè)法成本核算期為年，平時每月不需要計算分配畢業(yè)生和非畢業(yè)生成本，每年學生畢業(yè)當月的月末可用約當畢業(yè)生法計算分配各專業(yè)合格畢業(yè)生和非畢業(yè)生教育成本及各年級學生教育成本。
　　
　　一、專業(yè)法的含義
　　具體來說，專業(yè)法核算教育成本，要按月歸集各專業(yè)實際教育費用，但由于平時每月末一般沒有畢業(yè)生，每年七、八月份或十二月份才有學生畢業(yè)，所以高校的成本計算期為年。一般為每年的1月1日至12月31日，若高校學年與公歷年度相差較大，也可按學年核算成本；專業(yè)法平時每月末一般沒有畢業(yè)生，可以不分配畢業(yè)生和非畢業(yè)生的成本，每年的七（八）月末或十二月末，采用一定方法分配計算畢業(yè)生成本和非畢業(yè)生成本。
　　
　　二、專業(yè)法的假設前提
　　高校教育成本受高等學校內(nèi)外部多種因素的影響，若事無巨細地考慮每一因素的影響，則教育成本核算將無法進行。因此，必須明確高校教育成本核算的假設前提。
　?。ㄒ唬嘭煱l(fā)生制假設。會計核算的基礎有權責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制，我國現(xiàn)行《高等學校會計制度(試行)》中明確規(guī)定高等學校會計核算一般采用“收付實現(xiàn)制”。收付實現(xiàn)制將本期發(fā)生的收入和費用全部反映在收支報表中，不能正確地反映當期的實際收入和成本費用的情況。權責發(fā)生制是以權利和責任(義務)的實際發(fā)生期間來確認收入和費用，根據(jù)權責發(fā)生制進行收入與成本費用的核算，能夠更加準確地反映每個會計期間真實的財務狀況和經(jīng)營成果。按權責發(fā)生制原則便于準確地進行成本核算，高等學校教育成本核算必須以權責發(fā)生制為前提。
　?。ǘ┊厴I(yè)生質(zhì)量同一假設。高校畢業(yè)生的質(zhì)量好壞，不完全取決于高校的教學和管理工作水平，學生是一個活生生的人，其學習好壞不僅受學校教育過程的影響，還受學生自身心理、素質(zhì)和努力程序的影響，如果在高校教育成本核算中考慮畢業(yè)生質(zhì)量等級的差異，這種成本核算很難進行。所以，必須以合格畢業(yè)生質(zhì)量同一為前提，核算高校教育成本。
　?。ㄈ┪飪r相對穩(wěn)定假設。高校教育成本是高校開展教學、管理等活動過程中的各種耗費，不僅取決于高校教育過程中發(fā)生的實物性消耗量，而且還取決于各種消耗的價格水平。在當前市場經(jīng)濟體制下，價格是靈活多變的，若考慮每一時點的價格變化，成本核算將很難進行，假設物價水平相對穩(wěn)定，在成本核算期內(nèi)不發(fā)生明顯變化，便于在相對穩(wěn)定的條件下核算高校教育成本。
　　（四）高校學年與會計核算年度一致假設。實際工作中，高校的學年通常是每年的9月初到第二年的8月底，與公歷年度不一致，而高校的經(jīng)費支出畢竟主要是由財政撥款彌補，而財政撥款及高校會計核算都是采用的公歷年度，即每年的1月1日到12月31日，會計核算年度與高校學年之間的差異，不便于正確核算高校教育成本。為了便于準確核算高校的成本，評價高校的資金使用效益，必須假設高校學年與會計核算年度一致。
　　
　　三、專業(yè)法的核算程序
　　專業(yè)法作為高等學校教育成本核算的一種基本方法，其成本核算程序如下：
　　（一）設置有關教育成本核算賬戶。根據(jù)高等學校教學的特征和管理的需要，設置 “教育成本”、 “學生事務費用”、“教育輔助費用”、“教管費用”等總賬賬戶。
　　1、“教育成本”賬戶。用于核算高等學校施教過程中發(fā)生的與培養(yǎng)學生有關的各項費用，包括教職工的工資、福利費，學生獎學金、助學金，各項實習實驗費、教材費、資料講義費等直接費用，以及教育輔助費用、行政管理、學生事務管理、教學研究、后勤服務等間接費用。教育成本總賬可按學生類別、專業(yè)設置明細賬。如：按?？粕⒈究粕?、研究生等設置教育成本二級明細賬，按各專業(yè)設置教育成本三級明細賬，按成本項目分別設置專欄。
　　“教育成本”賬戶的借方登記高校教學、管理工作中發(fā)生的各項直接費用和由“研究成本”、“教育輔助費用”、“學生事務費用”“教管費用”等賬戶分配轉(zhuǎn)入的費用。貸方登記結(jié)轉(zhuǎn)合格畢業(yè)生的教育成本，期末借方余額表示在校生教育成本或者未完成學業(yè)學生的教育成本。
　　2、“學生事務費用”賬戶。用于核算高等學校施教過程中發(fā)生的與學生事務管理有關的費用，如學生活動費、招生就業(yè)費、學籍管理費、勤工助學基金凈支出等費用項目。該科目所匯集的費用應在期末按一定標準在各成本計算對象之間分配后結(jié)轉(zhuǎn)到“教育成本”總賬及相應的明細賬，該賬戶期末一般沒有余額。
　　3、“教育輔助費用”賬戶。用于核算高等學校施教過程中發(fā)生的輔助性教育費用。如教育水電費、教育設備等固定資產(chǎn)折舊、維修維護費、勞保用品費、體育維持費、圖書資料費、二級學院（專業(yè)系）的教學管理費等。該賬戶每月所匯集的費用，期末應按一定方法在各成本計算對象之間進行分配，并結(jié)轉(zhuǎn)到“教育成本”總賬以及相應的明細賬，該賬戶期末一般沒有余額。
　　4、“教管費用”賬戶。用于核算高等學校施教過程中發(fā)生的各項管理教育的費用，包括教育管理人員工資、福利費、辦公費及差旅費、業(yè)務招待費、公安保衛(wèi)費用、行政辦公固定資產(chǎn)折舊與維修維護費用、通訊費、車船費等。該賬戶所匯集的費用應在期末按一定標準在各成本計算對象之間分配后，結(jié)轉(zhuǎn)入“教育成本”、“研究成本”等總賬及相應的明細賬，該賬戶期末一般沒有余額。
　　除上述教育成本核算的主要賬戶外，在教育成本核算過程中還可能用到“后勤服務費用”、“累計折舊”、“事業(yè)支出”、“待攤費用”、“預提費用”、“合格畢業(yè)生”等賬戶，由于版面限制不再一一敘述。
　?。ǘ┚幹埔刭M用分配表，登記成本費用總賬及明細賬。依據(jù)各項費用支出的原始憑證，編制記賬憑證。根據(jù)原始憑證和記賬憑證編制各項要素費用分配表，如教材費用分配表，工資費用分配表，折舊費用分配表等，根據(jù)各種要素費用分配表，登記教育成本、科研成本、學生事務費、教育輔助費、教管費用等總賬和明細賬。
　　1. 教材、資料費用分配。每學期各專業(yè)學生領用的教材、教輔用書、實驗、實習資料等費用，可以直接根據(jù)各專業(yè)學生領用的各種教材或資料的數(shù)量及其單價計算分配，記入各專業(yè)教育成本明細賬。某專業(yè)應負擔的教材資料費=∑（該專業(yè)學生領用的教材、資料的數(shù)量×該教材、資料的單價）。
　　2. 工資費用的分配。
　?。?）若某教師在一定期間只從事一個專業(yè)的教學工作，則該教師的工資可直接計入該專業(yè)的教育成本明細賬。
　　（2）若某教師同時從事不同類型、不同專業(yè)的教學工作，可按教師給各專業(yè)、各類型學生上課的實際教學工作量比例分配其工資費用。給不同類別的學生上課，對教師的要求不同，上每節(jié)課教師所實際做的準備工作不同，一般給研究生上課的教師要求知識層次比較高，給本科生上課教師的要求次之，給?？粕险n的教師要求更低。所以分配工資費用時，首先要確定給不同類型學生上課的工作量折算系數(shù)，簡稱學生類別系數(shù)。設?？粕念悇e系數(shù)為0.95，本科生的類別系數(shù)為1，碩士生、博士生的類別系數(shù)分別為1.2、1.5。另外，高校教師上課經(jīng)常兩、三個班或更多的班級合班上課，所以計算教師實際工作量時還應考慮班級系數(shù)，如：單班上課班級系數(shù)為1，兩個班合班上班級系數(shù)可設為1.4，三個班合班上班級系數(shù)可設為1.8，四個班合班上班級系數(shù)可設為2.2，等等。
　　
　　教師給某專業(yè)學生上課的實際工作量=教師給該專業(yè)學生實際上課時數(shù)×班級系數(shù)×學生類別系數(shù)
　　工資費用分配率=待分配教師工資費用總額/∑（教師給某專業(yè)學生實際上課時數(shù)×班級系數(shù)×學生類別系數(shù)）
　　某專業(yè)學生應負擔的工資費用=教師給該專業(yè)學生上課的實際工作量×工資費用分配率
　?。?）若某教師不僅從事教學工作，同時還從事科研工作，則其工資費用就應按其實際工作量大小分配計入教育成本和科研成本。這時首先要采用一定的方法將教師的科研工作量折算為標準工作量，然后再進行分配。
　　教師的科研項目主要有立項支助項目和立項不支助項目兩大類，下面重點介紹教師參加立項支助項目科研工作量的折算方法。
　　教師參與立項支助項目的研究，可以按其獲得支助經(jīng)費的多少、項目級別、項目研究期限及本人排名順序等折算實際工作量。將科研項目每萬元支助經(jīng)費折算一定的標準工作量(假設為A)，項目級別系數(shù)可設為：校級1、院（處）級0.8、市廳級1.5、省部級2、國家級2.5。排名系數(shù)可按下式計算：
　　WK=1/{K×[1+1/2+1/3+……+1/N]}
　　式中：WK——某教師的排名系數(shù)；
　　K——該教師在項目中的排名名次；
　　N——項目總參加人數(shù)。
　　某教師承擔某立項支助項目的科研工作總量=該項目獲支助經(jīng)費（萬元）×A×項目級別系數(shù)×該教師排名系數(shù)
　　教師工資費用分配率=待分配教師工資費用額/（教師本期教學工作總量+教師本期科研工作總量）
　　應計入科研成本的工資費用=教師本期科研工作總量×教師工資費用分配率
　　應計入某專業(yè)學生教育成本的工資費用=教師給該專業(yè)學生上課的實際工作量×教師工資費用分配率
　?。ㄈ┯嬎惴峙涓黜楅g接費用。對于間接費用，應采用不同的分配方法，按一定標準分配計入各專業(yè)的教育成本明細賬中。高校的學生事務費、教育輔助費等間接費用可按學生類別、學生人數(shù)及各專業(yè)學生本學期完成學分比例等計算分配，并轉(zhuǎn)入各專業(yè)教育成本明細賬。
　　1.學生事務費的分配。學生事務費用可按學生人數(shù)比例分配。
　　學生事務費分配率=本期學生事務費總額/∑本期各專業(yè)在校生人數(shù)
　　某專業(yè)學生應負擔的學生事務費=該專業(yè)在校生人數(shù)×學生事務費分配率
　　2.教育輔助費用的分配。
　?。?）標準學生人數(shù)比例分配法。教育輔助費用可按標準學生人數(shù)比例分配。由于本科生、?？粕⒀芯可葘W生類別不同，教育輔助費用的消耗也有所不同，一般研究生應負擔的教育輔助費用相對較高。所以分配教育輔助費用時，首先應確定各類學生的類別系數(shù)，這里的學生類別系數(shù)與工資費用分配中的學生類別系數(shù)不一定相同。如：?？粕?、本科生的類別系數(shù)可設為1、研究生（碩士、博士）類別系數(shù)可設為1.2。
　　教育輔助費用分配率=本期教育輔助費用實際發(fā)生額/∑（本期各專業(yè)在校生人數(shù)×類別系數(shù)）
　　某專業(yè)學生應負擔的教育輔助費=本期該專業(yè)在校生人數(shù)×類別系數(shù)×教育輔助費用分配率
　?。?）標準學分比例分配法。教育輔助費用也可按各專業(yè)學生所完成的標準學分比例分配。
　　教育輔助費用分配率=本期教育輔助費用發(fā)生額 / ∑（本期各專業(yè)在校生人數(shù)×各專業(yè)學生本期完成的學分數(shù)×類別系數(shù)）
　　某專業(yè)學生應負擔的教育輔助費=本期該專業(yè)在校生人數(shù)×該專業(yè)學生本期完成的學分數(shù)×類別系數(shù)×教育輔助費用分配率
　　（四）計算分配各專業(yè)畢業(yè)生教育成本。每年七月末（八月末或十二月末），根據(jù)各專業(yè)教育成本明細賬所歸集的成本費用，計算各個專業(yè)畢業(yè)生應分擔的教育成本。各專業(yè)畢業(yè)生和非畢業(yè)生的成本可采用約當畢業(yè)生法計算分配。
　　某專業(yè)非畢業(yè)生、不合格畢業(yè)生約當合格畢業(yè)生數(shù)=∑（各年級非畢業(yè)生、不合格畢業(yè)生人數(shù)×該年級非畢業(yè)生、不合格畢業(yè)生累計完成學分比例）
　　某年級非畢業(yè)生、不合格畢業(yè)生累計完成學分比例=該年級非畢業(yè)生、不合格畢業(yè)生累計已完成學分數(shù) / 該專業(yè)合格畢業(yè)生應完成最低學分數(shù)
　　某專業(yè)約當合格畢業(yè)生總數(shù)=該專業(yè)合格畢業(yè)生人數(shù)+該專業(yè)非畢業(yè)生、不合格畢業(yè)生約當合格畢業(yè)生數(shù)
　　某專業(yè)某成本項目費用分配率=（該項目期初余額+該項目本期發(fā)生額）/ 該專業(yè)約當合格畢業(yè)生總數(shù)
　　某專業(yè)合格畢業(yè)生應負擔某成本項目的金額=該專業(yè)合格畢業(yè)生人數(shù)×該專業(yè)該成本項目費用分配率
　　某專業(yè)合格畢業(yè)生總成本=∑該專業(yè)合格畢業(yè)生應負擔各成本項目的金額
　　某專業(yè)非畢業(yè)生、不合格畢業(yè)生總成本=∑（該專業(yè)非畢業(yè)生、不合格畢業(yè)生約當合格畢業(yè)生數(shù)×該專業(yè)各成本項目費用分配率）
　　某專業(yè)某年級非畢業(yè)生總成本=∑（該專業(yè)該年級非畢業(yè)生約當合格畢業(yè)生人數(shù)×該專業(yè)各成本項目費用分配率）
　　
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