吳元俊

摘要：新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布后，有關(guān)職工薪酬的內(nèi)容進(jìn)一步規(guī)范了企業(yè)為獲取職工提供服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出的會(huì)計(jì)處理和信息披露。但由于取消了“應(yīng)付工資”、“應(yīng)付福利費(fèi)”等會(huì)計(jì)科目，增加了“應(yīng)付職工薪酬”會(huì)計(jì)科目，實(shí)際工作中，在這些會(huì)計(jì)科目的轉(zhuǎn)換過程中出現(xiàn)了一些分歧。通過對(duì)新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)比分析，探討了與應(yīng)付職工薪酬有關(guān)的主要業(yè)務(wù)賬務(wù)處理及對(duì)企業(yè)的一些影響。

關(guān)鍵詞：新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；應(yīng)付職工薪酬；會(huì)計(jì)核算

中圖分類號(hào)：F275.1文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1672-3198(2009)24-0194-02

2006年2月財(cái)政部發(fā)布了新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則的頒布標(biāo)志著我國(guó)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系正式建立，這對(duì)于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行質(zhì)量，規(guī)范資本市場(chǎng)發(fā)展和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，推動(dòng)對(duì)外經(jīng)濟(jì)交流都具有重大意義。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在諸多方面實(shí)現(xiàn)了新的突破，其中變化顯著的一個(gè)方面是職工薪酬的會(huì)計(jì)核算。

1新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下應(yīng)付職工薪酬的定義與變化

新準(zhǔn)則中指出，職工薪酬是指企業(yè)為了獲取職工提供的服務(wù)而給予的各種形式的報(bào)酬以及其它相關(guān)支出，包括職TT資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼，職工福利費(fèi)，醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，住房公積金，工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)，非貨幣性福利，因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償。其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。

(1)系統(tǒng)地規(guī)范了企業(yè)和職工建立在雇用關(guān)系上的各種支付關(guān)系。即不僅包括與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同的所有人員，有全職、兼職和臨時(shí)職工，也包括未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同、但由企業(yè)正式任命的企業(yè)治理層和管理層人員，如董事會(huì)成員、監(jiān)事會(huì)成員等I還包括在企業(yè)的計(jì)劃和控制下，雖未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同或未正式任命但為其提供與職工類似服務(wù)的人員。這比原制度只包括正式職工和計(jì)劃內(nèi)臨時(shí)工的范圍擴(kuò)大了很多。

(2)明確地定義了職工薪酬的內(nèi)容。即包括工資獎(jiǎng)金津貼、職工福利費(fèi)、各類社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用以及辭退福利等其他與薪酬相關(guān)的支出，共計(jì)八項(xiàng)內(nèi)容，同時(shí)明確不包括以股份為基礎(chǔ)的薪酬和企業(yè)年金。

(3)增加了職工薪酬的內(nèi)涵。職工薪酬最基本的內(nèi)容是工資和福利費(fèi)五險(xiǎn)一金以前被認(rèn)為是職工福利，新準(zhǔn)則明確地將其納入薪酬范圍；還包含了工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)、未參加社會(huì)統(tǒng)籌的退休人員的工資和醫(yī)療費(fèi)用等；新準(zhǔn)則還明確規(guī)定，非貨幣性福利屬于職工薪酬的一部分。此外，新準(zhǔn)則參照國(guó)際慣例引入辭退福利部分內(nèi)容?？梢钥闯?，新準(zhǔn)則更注重對(duì)于短期和傳統(tǒng)的職工薪酬方式的規(guī)范。而對(duì)于辭退福利、養(yǎng)老金成本等長(zhǎng)期職工薪酬福利的規(guī)范則顯得較為原則，當(dāng)然這也是與我國(guó)目前所處的實(shí)際情況、歷史變革和會(huì)計(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀相符合的。

2“應(yīng)付職工薪酬”科目的應(yīng)用

(1)本科目核算企業(yè)根據(jù)有關(guān)規(guī)定應(yīng)付給職工的各種薪酬。

(2)本科目應(yīng)當(dāng)按照“工資”、“職工福利”、“社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)”、“住房公積金”、“工會(huì)經(jīng)費(fèi)”、“職工教育經(jīng)費(fèi)”、“解除職工勞動(dòng)關(guān)系補(bǔ)償”等應(yīng)付職工薪酬項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。

(3)主要賬務(wù)處理。

①根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，計(jì)提職工薪酬。

計(jì)提職工工資、獎(jiǎng)金、津貼等：借記“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“勞務(wù)成本”、“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“在建工程”、“研發(fā)支出”等科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬一工資”。

計(jì)提單位承擔(dān)的職工“五險(xiǎn)”：借記“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“勞務(wù)成本”、“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“在建工程”、“研發(fā)支出”等科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬一社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)”。

計(jì)提單位承擔(dān)的職工住房公積金；借記“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“勞務(wù)成本”、“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“在建工程”、“研發(fā)支出”等科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬一住房公積金”。

按14％的比例計(jì)提職工福利費(fèi)：借記“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“勞務(wù)成本”、“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“在建工程”、“研發(fā)支出”等科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬一職工福利”。

按2％的比例計(jì)提工會(huì)經(jīng)費(fèi)：借記“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“勞務(wù)成本”、“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“在建工程”、“研發(fā)支出”等科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬一工會(huì)經(jīng)費(fèi)”。

按2.5％的比例計(jì)提職工教育經(jīng)費(fèi)；借記“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“勞務(wù)成本”、“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“在建工程”、“研發(fā)支出”等科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬一職工教育經(jīng)費(fèi)”。

②代扣職工承擔(dān)的“三險(xiǎn)一金”及個(gè)稅：借記“應(yīng)付職工薪酬一工資”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬一社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)(住房公積金)”、“應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交個(gè)人所得稅”等科目。

③發(fā)放工資、獎(jiǎng)金、津貼等。借記“應(yīng)付職工薪酬一工資”科目，貸記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目。

④繳交“五險(xiǎn)一金”：借記“應(yīng)付職工薪酬一社會(huì)保險(xiǎn)(住房公積金)”科目。貸記“銀行存款”科目。

⑤其他項(xiàng)目：

繳交個(gè)稅：借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

支付工會(huì)經(jīng)費(fèi)；借記“應(yīng)付職工薪酬一工會(huì)經(jīng)費(fèi)”科目，貸記。銀行存款科目。

支付職工教育經(jīng)費(fèi)：借記“應(yīng)付職工薪酬一職工教育經(jīng)費(fèi)”科目，貸記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目。

外商投資企業(yè)按規(guī)定從凈利潤(rùn)中提取的職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金：借記“利潤(rùn)分配——提取的職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬”科目。

(4)本科目期末貸方余額，反映企業(yè)應(yīng)付職工薪酬的結(jié)余。

3新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下應(yīng)付職工薪酬核算對(duì)企業(yè)的影響

3.1單一的會(huì)計(jì)科目將保證人工成本核算的完整性

原制度在核算職工薪酬的時(shí)候，按薪酬的不同性質(zhì)和形式，采用了“應(yīng)付工資”“應(yīng)付福利費(fèi)”“其他應(yīng)付款”等科目分別核算，而新準(zhǔn)則規(guī)定，所有應(yīng)付給職工的各種薪酬均通過“應(yīng)付職工薪酬”科目核算。從凈利潤(rùn)中提取的職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金，也在該科目中核算。這樣就保證了職工薪酬核算渠道的統(tǒng)一性，同時(shí)也保證了人工成本核算的完整性。

3.2影響了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果

由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)職工薪酬的會(huì)計(jì)核算規(guī)定作了變動(dòng)，因此它將對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果產(chǎn)生影響。

(1)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則統(tǒng)一了各類職工薪酬的會(huì)計(jì)處理方法，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，除應(yīng)付的辭退補(bǔ)償只計(jì)人當(dāng)期費(fèi)用外，根據(jù)受益對(duì)象計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用。而原制度是除了工資津貼和福利費(fèi)按受益對(duì)象計(jì)入資產(chǎn)、成本或當(dāng)期費(fèi)用外，其它職工薪酬如五險(xiǎn)一金、工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)等，全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。這將對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果，尤其是對(duì)工業(yè)企業(yè)的存貨成本產(chǎn)生較大影響。

(2)對(duì)于提前解除勞動(dòng)而可能發(fā)生的補(bǔ)償。原制度要求在發(fā)生時(shí)據(jù)實(shí)列支，新準(zhǔn)則要求在符合一定條件下，應(yīng)傲預(yù)計(jì)負(fù)債處理，這也將影響各期損益。

3.3有利于提高中國(guó)企業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)地位

中國(guó)加入國(guó)際世貿(mào)組織以來，特別是近今年，由于我國(guó)原來的人工成本計(jì)量的會(huì)計(jì)核算特色，產(chǎn)品人工成本成為中國(guó)絕大部分反傾銷案調(diào)查的主要內(nèi)容。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，更加完整、全面地反映企業(yè)支付的人工成本與費(fèi)用，從而提供更為可靠的成本等信息。

4完善新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)付職工薪酬核算辦法的思考

4.1增加對(duì)辭退補(bǔ)償?shù)臅?huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量

對(duì)于辭退補(bǔ)償作為預(yù)計(jì)負(fù)債的使用加以嚴(yán)格定義和限一制，除非有確鑿證據(jù)證明企業(yè)很有可能將為可能發(fā)生的解除與職工勞動(dòng)關(guān)系而產(chǎn)生現(xiàn)金流出，否則不能作為預(yù)計(jì)負(fù)債并計(jì)入當(dāng)期損益，確鑿證據(jù)可定義為企業(yè)與職工代表大會(huì)或工會(huì)組織已達(dá)成正式的解除職工勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或協(xié)議。

4.2增加對(duì)可累積帶薪休假費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理規(guī)范

對(duì)于可累積帶薪休假費(fèi)用作為預(yù)計(jì)負(fù)債的使用加以嚴(yán)格定義和限制，除非有確鑿證據(jù)證明企業(yè)很有可能將因職工放棄帶薪休假而產(chǎn)生現(xiàn)金流出，否則不能作為預(yù)計(jì)負(fù)債并計(jì)人當(dāng)期損益，確鑿證據(jù)可定義為職工已書面向企業(yè)表達(dá)將放棄可累積帶薪休假的意愿。