陳曉玲　盧振蘭

[摘要]企業(yè)是為人類社會(huì)提供基本生存和發(fā)展所需的生活資料和生產(chǎn)資料的場(chǎng)所，是從環(huán)境中攝取資源量最大，向環(huán)境中排放廢棄物最多的單元。從環(huán)境的價(jià)值性入手，闡述環(huán)境價(jià)值的核算理論框架，論述企業(yè)環(huán)境價(jià)值核算體系的構(gòu)成，為逐漸縮小企業(yè)環(huán)境成本的外在性，創(chuàng)建和諧社會(huì)和實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)奠定基礎(chǔ)。

[關(guān)鍵詞]企業(yè) 環(huán)境價(jià)值 環(huán)境價(jià)值核算 環(huán)境成本 環(huán)境收益

中圖分類號(hào)：F27文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1671－7597（2009）0520191－02

20世紀(jì)70年代以來(lái)，人類對(duì)自然資源的消耗進(jìn)一步加劇，使得能源緊張，自然災(zāi)害頻繁發(fā)生，環(huán)境污染日趨嚴(yán)重。這不僅動(dòng)搖了有關(guān)國(guó)家發(fā)展經(jīng)濟(jì)的自然物質(zhì)基礎(chǔ)，制約了經(jīng)濟(jì)發(fā)展，而且使人類與自然、生態(tài)環(huán)境與經(jīng)濟(jì)發(fā)展出現(xiàn)了對(duì)峙局面。造成這種局面的主要原因是人類不斷增長(zhǎng)的物質(zhì)需求，而滿足這種需求的主體是企業(yè)。企業(yè)是人類社會(huì)產(chǎn)業(yè)活動(dòng)的基本單位，是人類社會(huì)創(chuàng)造物質(zhì)財(cái)富的主體。因此，企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中，消費(fèi)大量自然資源、排放大量廢棄物，是造成資源耗竭、環(huán)境污染、生態(tài)破壞的主要原因。為了緩解矛盾，企業(yè)應(yīng)將環(huán)境價(jià)值的核算納入到企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理中，逐漸消除企業(yè)環(huán)境成本的外在性，改善生態(tài)環(huán)境，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)。

一、環(huán)境價(jià)值

（一）環(huán)境價(jià)值的理解

馬克思認(rèn)為價(jià)值是凝結(jié)在商品中無(wú)差別的人類勞動(dòng)，商品的價(jià)值量是由商品生產(chǎn)過(guò)程中所消耗的社會(huì)必要?jiǎng)趧?dòng)時(shí)間來(lái)決定的。即勞動(dòng)是價(jià)值創(chuàng)造的源泉，通常被稱為勞動(dòng)價(jià)值論。如果運(yùn)用馬克思的勞動(dòng)價(jià)值論來(lái)考察環(huán)境的價(jià)值，關(guān)鍵要看環(huán)境中是否凝結(jié)了人類勞動(dòng)。沒(méi)有凝結(jié)人類勞動(dòng)的環(huán)境沒(méi)有價(jià)值，凝結(jié)了人類勞動(dòng)的環(huán)境就具有價(jià)值。比如，處于自然狀態(tài)下的潔凈空氣、水、原始森林和地下礦產(chǎn)等沒(méi)有凝結(jié)人類勞動(dòng)沒(méi)有價(jià)值。而經(jīng)過(guò)人類投入人力、物力處理污水、建立自然保護(hù)區(qū)等環(huán)境保護(hù)行為改變了環(huán)境的原本狀態(tài)，這樣的環(huán)境凝結(jié)了社會(huì)必要?jiǎng)趧?dòng)就具有了價(jià)值。如果放在人類發(fā)展的歷史進(jìn)程中考察，按照勞動(dòng)價(jià)值論得出的兩種看似矛盾的結(jié)論，其實(shí)并不沖突，前者反映了生產(chǎn)力水平較低的時(shí)代，經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境的矛盾并不突出，而后者反映了生產(chǎn)力水平較高的時(shí)代，經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境的矛盾愈發(fā)突出，環(huán)境的供給或自然生產(chǎn)已難以滿足日益增長(zhǎng)的經(jīng)濟(jì)需求，因此，不可避免的要投入人類勞動(dòng)，兩者都是符合馬克思勞動(dòng)價(jià)值論的。

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，市場(chǎng)在資源配置中起到更加重要的作用。由于環(huán)境的供給在一定的時(shí)空條件下保持穩(wěn)定，相對(duì)人類日益增加的需求，相對(duì)變得稀缺，進(jìn)而導(dǎo)致競(jìng)爭(zhēng)的加劇，使價(jià)格杠桿調(diào)節(jié)供求關(guān)系發(fā)生效應(yīng)。在經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境的矛盾日益困擾人類發(fā)展的時(shí)代，分析研究環(huán)境的經(jīng)濟(jì)價(jià)值（即環(huán)境價(jià)值）無(wú)疑是具有一定的現(xiàn)實(shí)意義。

（二）環(huán)境價(jià)值

環(huán)境價(jià)值是指環(huán)境的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，是指環(huán)境對(duì)人類的經(jīng)濟(jì)有用性，這種經(jīng)濟(jì)有用性能夠通過(guò)一定的方法，采用貨幣計(jì)量的形式進(jìn)行量化。環(huán)境滿足人類需要的程度提高，環(huán)境價(jià)值就會(huì)增大，可稱為正環(huán)境價(jià)值或環(huán)境收益；環(huán)境滿足人類需要的程度降低，環(huán)境價(jià)值就會(huì)減小，可稱為負(fù)環(huán)境價(jià)值或環(huán)境成本。在環(huán)境已經(jīng)威脅到人類生存和發(fā)展的背景下，相比正環(huán)境價(jià)值，對(duì)負(fù)環(huán)境價(jià)值的研究更加重要。對(duì)負(fù)環(huán)境價(jià)值或環(huán)境成本的研究是本文研究的重點(diǎn)。

二、環(huán)境價(jià)值核算

（一）環(huán)境價(jià)值核算的理論框架

1989 年和 1993 年，聯(lián)合國(guó)統(tǒng)計(jì)署先后發(fā)布了《綜合環(huán)境與經(jīng)濟(jì)核算體系》，（簡(jiǎn)稱SEEA），這是關(guān)于資源環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算的一套理論方法。2000年，聯(lián)合國(guó)又在各國(guó)實(shí)踐的基礎(chǔ)上對(duì)原有綠色核算體系框架進(jìn)行了進(jìn)一步的充實(shí)和完善，推出了綠色核算體系框架和綠色GDP核算的最新版本《綜合環(huán)境和經(jīng)濟(jì)核算體系2000》。2003年，聯(lián)合國(guó)統(tǒng)計(jì)署推出了《綜合環(huán)境與經(jīng)濟(jì)核算2003》，該手冊(cè)依托國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系，提出了核算中所應(yīng)用的分類和更加具體的核算原理，并系統(tǒng)檢驗(yàn)了不同核算內(nèi)容的可行性及其應(yīng)用價(jià)值，為進(jìn)一步規(guī)范各國(guó)綠色國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系提供了可靠指南和保證。

（二）環(huán)境價(jià)值核算的內(nèi)容

環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算理論中主要對(duì)環(huán)境污染和生態(tài)破壞的價(jià)值核算進(jìn)行了研究。

1．環(huán)境污染價(jià)值核算

⑴對(duì)現(xiàn)存經(jīng)濟(jì)核算中有關(guān)環(huán)境污染的貨幣流量予以核算，如污染物實(shí)際治理成本的核算；⑵估算因污染物排放而造成的環(huán)境退化的成本和污染事故造成的損失成本，如地表水被污染進(jìn)行治理成本的核算；⑶將前兩部分加和計(jì)算環(huán)境污染總成本。

2．生態(tài)破壞價(jià)值量核算

在生態(tài)破壞實(shí)物量核算的基礎(chǔ)上，通過(guò)價(jià)值評(píng)估方法將生態(tài)破壞實(shí)物量折算為生態(tài)破壞價(jià)值量，進(jìn)而計(jì)算出生態(tài)破壞的價(jià)值損失，即生態(tài)破壞損失成本。

（三）環(huán)境價(jià)值核算方法

1．環(huán)境污染的治理成本核算方法

污染物排放造成的環(huán)境退化成本由于比較虛化，是環(huán)境污染價(jià)值量核算中最困難的環(huán)節(jié)。環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算體系理論框架中提出了環(huán)境退化成本兩種計(jì)算思路：（1）維護(hù)成本法，即計(jì)算維護(hù)環(huán)境不發(fā)生降級(jí)需要花費(fèi)的成本；（2）污染經(jīng)濟(jì)損失評(píng)估法，即計(jì)量環(huán)境退化后所引起的損失價(jià)值。

2．生態(tài)破壞價(jià)值量核算方法

環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算體系理論框架中對(duì)生態(tài)破壞損失成本的核算有兩種思路：（1）直接將生態(tài)破壞實(shí)物量核算表中的“當(dāng)期變化量”轉(zhuǎn)化為“當(dāng)期價(jià)值量”，即為該項(xiàng)生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)功能損失成本；（2）通過(guò)評(píng)估該項(xiàng)生態(tài)系統(tǒng)各項(xiàng)服務(wù)功能要素的上期價(jià)值量、當(dāng)期價(jià)值量，兩者相減得出當(dāng)期生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)功能價(jià)值變化量，即損失成本。這兩種思路在實(shí)際中根據(jù)不同的情況可靈活處理。

三、企業(yè)環(huán)境價(jià)值核算體系

（一）企業(yè)環(huán)境成本的核算

1998年2月，聯(lián)合國(guó)國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組（ISAR）對(duì)企業(yè)環(huán)境成本定義為：本著對(duì)環(huán)境負(fù)責(zé)的原則，為管理企業(yè)活動(dòng)對(duì)環(huán)境造成的影響而采取或被要求采取的措施的成本，及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本。因此，企業(yè)環(huán)境成本可分為：環(huán)境污染補(bǔ)償成本、環(huán)境治理成本、環(huán)境損失成本、環(huán)境保護(hù)維持成本、環(huán)境保護(hù)發(fā)展成本等。

1．環(huán)境污染補(bǔ)償成本

環(huán)境污染補(bǔ)償成本是指企業(yè)由于環(huán)境污染和生態(tài)破壞應(yīng)予補(bǔ)償?shù)馁M(fèi)用。（1）賠付，即企業(yè)因超標(biāo)排污或污染事故對(duì)他人造成的人身?yè)p害和經(jīng)濟(jì)損害賠付；（2）對(duì)生態(tài)環(huán)境修復(fù)的費(fèi)用。

2．環(huán)境損失成本

環(huán)境損失成本是指企業(yè)對(duì)環(huán)境污染和生態(tài)破壞所造成的損失以及由于環(huán)境保護(hù)被強(qiáng)制企業(yè)停產(chǎn)或減產(chǎn)而造成的損失。

⑴彌補(bǔ)已經(jīng)發(fā)生的環(huán)境損失的成本；⑵罰款，即企業(yè)超標(biāo)排污或污染事故所引發(fā)的罰款；⑶恢復(fù)支出，恢復(fù)已經(jīng)污染破壞的環(huán)境狀態(tài)的支出；⑷停工損失，企業(yè)因污染嚴(yán)重被政府勒令停產(chǎn)、限期治理的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)損失；⑸政府對(duì)使用可能造成污染的商品或包裝物所收取的押金。

3．環(huán)境治理成本

環(huán)境治理成本是指企業(yè)為治理被污染和破壞的環(huán)境而發(fā)生的各項(xiàng)支出。

⑴污染清理支出，包括已經(jīng)和預(yù)計(jì)發(fā)生的污染現(xiàn)場(chǎng)清理支出；⑵對(duì)現(xiàn)有機(jī)器設(shè)備及其他固定資產(chǎn)進(jìn)行改造，購(gòu)置污染治理設(shè)備。

4．環(huán)境保護(hù)維護(hù)成本

環(huán)境保護(hù)維護(hù)成本指為預(yù)防環(huán)境污染和生態(tài)破壞而支出的日常維持費(fèi)用。

⑴達(dá)到環(huán)保法規(guī)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的費(fèi)用。如處理設(shè)施日常運(yùn)營(yíng)和維護(hù)費(fèi)等；⑵國(guó)家采用經(jīng)濟(jì)手段保護(hù)環(huán)境時(shí)，企業(yè)所發(fā)生的費(fèi)用，比如環(huán)境稅；⑶環(huán)境管理費(fèi)用，即企業(yè)專門的環(huán)境管理機(jī)構(gòu)和人員經(jīng)費(fèi)支出；⑷環(huán)境監(jiān)測(cè)支出；⑸排污費(fèi)，即政府對(duì)正常排污和超標(biāo)排污征收的排污費(fèi)。

5．環(huán)境保護(hù)發(fā)展成本

環(huán)境保護(hù)發(fā)展成本是指為進(jìn)一步發(fā)展環(huán)境保護(hù)產(chǎn)業(yè)而投入的各項(xiàng)支出。

⑴企業(yè)環(huán)保系統(tǒng)的研發(fā)成本；⑵企業(yè)環(huán)保支援成本；⑶為減少和控制污染而使用新型無(wú)污染替代材料的增支；⑷降低污染和改善環(huán)境的研究與開(kāi)發(fā)支出；⑸為進(jìn)行清潔生產(chǎn)和申請(qǐng)綠色標(biāo)志而專門發(fā)生的費(fèi)用；⑹政府或民間集中治理污染而建立污染處理機(jī)構(gòu)的支出。

（二）環(huán)境收益的核算

環(huán)境收益是指企業(yè)積極參與保護(hù)和改善生態(tài)環(huán)境而產(chǎn)生的各種直接或間接的經(jīng)濟(jì)收益。其中，間接的經(jīng)濟(jì)收益可視為節(jié)省的費(fèi)用。

1．直接收益

直接收益即指企業(yè)利用其所能控制的有效資源，實(shí)施保護(hù)和改善環(huán)境的活動(dòng)而取得收益。

（1）對(duì)外銷售可循環(huán)使用的廢棄物取得的收入；（2）環(huán)保投資或環(huán)境管理項(xiàng)目獲得的補(bǔ)助金；（3）企業(yè)實(shí)施的環(huán)?；顒?dòng)而獲得的獎(jiǎng)金；（4）環(huán)境相關(guān)的索賠中得到的保險(xiǎn)賠償收入；（5）廢物處置設(shè)施剩余生產(chǎn)能力的銷售，包括在實(shí)施排污總量控制和排污權(quán)交易地區(qū)，企業(yè)出售自己剩余的排污權(quán)取得的收入；（6）其它，即指企業(yè)由于實(shí)施保護(hù)和改善環(huán)境的活動(dòng)而產(chǎn)生的其它直接收益。

2．節(jié)省的費(fèi)用

節(jié)省的費(fèi)用是指由于實(shí)施保護(hù)和改善環(huán)境的活動(dòng)后而較之實(shí)施前的節(jié)省的費(fèi)用。

（1）實(shí)施環(huán)保活動(dòng)而引起的廢棄物處置成本的降低，如實(shí)施清潔生產(chǎn)工工藝而合原材料、能耗降低，末端排放的污染物減少等；（2）實(shí)施環(huán)保措施引起原材料和能源投入量的減少；（3）銷售綠色產(chǎn)品或以“三廢”生產(chǎn)產(chǎn)品獲得的稅收減免；（4）環(huán)保投資或環(huán)境管理項(xiàng)目取得的低息或無(wú)息貸款形成的利息節(jié)約；（5）由環(huán)境問(wèn)題引起的相關(guān)損害賠償成本的降低；（6）遵循環(huán)境法規(guī)成本的降低；（7）其它。

四、結(jié)束語(yǔ)

伴隨著環(huán)境問(wèn)題的日益突出，以環(huán)境保護(hù)為主題的綠色浪潮聲勢(shì)日漲，綠色經(jīng)濟(jì)、綠色產(chǎn)業(yè)、綠色產(chǎn)品、綠色消

費(fèi)等席卷全球，人們的消費(fèi)觀念也發(fā)生重大變化，更加注重保健，更加崇尚回歸自然的綠色消費(fèi)，在這種國(guó)際形勢(shì)下，企業(yè)只有順應(yīng)這種發(fā)展趨勢(shì)，加強(qiáng)企業(yè)環(huán)境管理和價(jià)值核算，減少污染物的產(chǎn)生和排放，減少和消除企業(yè)產(chǎn)品、生產(chǎn)、服務(wù)、活動(dòng)對(duì)環(huán)境產(chǎn)生的不良影響。因此，企業(yè)必須將環(huán)境因素納入到企業(yè)的價(jià)值核算體系之中，建立企業(yè)環(huán)境與經(jīng)濟(jì)之間關(guān)系的環(huán)境價(jià)值核算體系，與國(guó)際環(huán)境管理接軌，使企業(yè)立于不敗之地。

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作者簡(jiǎn)介：

陳曉玲（1958-），女，高級(jí)會(huì)計(jì)師，研究方向會(huì)計(jì)學(xué)。