顧新連　徐慧曄

價值創(chuàng)造歷來是一個備受關(guān)注的問題，隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展和改革開放的深入，價值創(chuàng)造成為企業(yè)生存發(fā)展的關(guān)鍵。為此，基于價值創(chuàng)造的作業(yè)成本管理作為一種全新的管理方法在制造企業(yè)應(yīng)運而生。本文以價值創(chuàng)造為目標(biāo)，探討作業(yè)成本管理的特點以及在我國制造企業(yè)的應(yīng)用策略。

一、價值管理理論

價值管理是指圍繞經(jīng)濟價值最大化的目標(biāo)，適時地根據(jù)環(huán)境變化，通過對投資機會的準確把握，合理配置企業(yè)資源的經(jīng)濟行為。

由價值工程發(fā)展來的價值管理是以提高企業(yè)系統(tǒng)的價值為最終目標(biāo)，應(yīng)用價值工程或價值分析方法，對產(chǎn)品或作業(yè)的功能進行分析。其中包括了人力資源價值管理、組織運行價值管理、產(chǎn)品技術(shù)價值管理、產(chǎn)品創(chuàng)新價值管理、信息資源價值管理等。

價值管理的基本方法是：以分析功能、分析成本為依托，運用各種適用方法進行價值鏈分析、評價，并從微觀到宏觀的各個層次上，有效地運用價值工程的思想方法和管理技術(shù)，處理好質(zhì)量、市場占有率、信息、創(chuàng)新之間的關(guān)系。

作為一種新的管理理念，價值管理正在逐漸為人們所接受，并成為企業(yè)經(jīng)營管理的一種新趨勢。

二、基于價值創(chuàng)造的作業(yè)成本管理理論

(一)作業(yè)成本管理的基本思想

作業(yè)成本管理是利用作業(yè)成本計算所提供的信息，將成本管理的起點和核心由“商品”轉(zhuǎn)移到“作業(yè)”層次的一種管理方法。是以作業(yè)成本核算為起點，以多元、動態(tài)的分配標(biāo)準核算產(chǎn)品成本，消除不增值作業(yè)，為顧客提供優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品或服務(wù)。

作業(yè)成本管理的基本思想是：企業(yè)是一個為最終滿足顧客需求、實現(xiàn)投資者報酬價值最大化而運行的一系列有密切聯(lián)系的作業(yè)的集合體。企業(yè)生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，而資源消耗的同時又是價值的積累過程。作業(yè)鏈同時又表現(xiàn)為價值鏈。

(二)作業(yè)成本管理的特點

1、以作業(yè)為核心，重構(gòu)企業(yè)價值鏈

作業(yè)成本管理法是將企業(yè)視為滿足顧客需要而設(shè)計的一系列作業(yè)的集合體，把成本管理的著眼點放到了“作業(yè)”，以作業(yè)為成本分配對象，合理地分配各種制造費用，并且通過作業(yè)分析、追根溯源，不斷改進作業(yè)方式，合理地進行資源配置，實現(xiàn)持續(xù)降低成本的目標(biāo)。因此，作業(yè)成本管理法能夠很好地適應(yīng)高新經(jīng)濟技術(shù)環(huán)境對成本管理的客觀要求。

2、重視商品設(shè)計、研究開發(fā)和質(zhì)量成本管理

作業(yè)成本管理適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)在激烈的市場競爭中的發(fā)展需要，從一開始就特別重視商品設(shè)計、研究開發(fā)和質(zhì)量成本管理，力求按照技術(shù)與經(jīng)濟相統(tǒng)一的原則，科學(xué)合理地配置相對有限的企業(yè)資源，不斷改進商品設(shè)計、工藝設(shè)計以及企業(yè)價值鏈的構(gòu)成，從而提高企業(yè)商品的市場競爭能力。

3、發(fā)掘成本動因，加強成本控制

擯棄傳統(tǒng)的成本分析方式，代之以與戰(zhàn)略相結(jié)合的方式進行成本動因分析，并以成本動因為標(biāo)準，將各項成本聚集于終級商品或勞務(wù)。一方面控制成本動因，了解主要價值鏈活動的成本動因：另一方面通過改造和優(yōu)化企業(yè)的主要作業(yè)鏈活動，以取得成本競爭優(yōu)勢。

4、歸類匯總合理分配有限資源

作業(yè)成本管理要求成本管理深入到每一作業(yè)，盡可能消除不能創(chuàng)造價值的作業(yè)，防止資源的消費，將企業(yè)有限的資源發(fā)揮出最大效應(yīng)。因此，其強調(diào)對企業(yè)的各種資源分類匯總，建立資源庫，根據(jù)需要科學(xué)合理地對各項作業(yè)進行動態(tài)分析，盡可能降低必要作業(yè)的資源消耗，杜絕不必要作業(yè)的資源消費。

(三)作業(yè)成本管理為實現(xiàn)價值創(chuàng)造提供了必要條件

企業(yè)要生存，社會要發(fā)展，價值創(chuàng)造是源泉。因此，追求價值創(chuàng)造、探討價值創(chuàng)造的手段和方法也成為企業(yè)管理者考慮的首要問題。作業(yè)成本管理在實現(xiàn)企業(yè)價值創(chuàng)造與增值方面有著獨到的優(yōu)勢和效果，為企業(yè)實現(xiàn)價值創(chuàng)造提供了必要條件。

1、消除不增值作業(yè)為價值創(chuàng)造提供了前提

從作業(yè)成本管理的基本思想可以看到，要降低成本，首要的是消除不增值作業(yè)，而不考慮提高該類作業(yè)的效率；對于那些能為最終商品或勞務(wù)增加價值的作業(yè)，要進一步分析該類作業(yè)是否有改進的可能，其所消耗資源能否節(jié)約。

2、“成本動因”為價值創(chuàng)造提供了源泉

作業(yè)成本管理的核心在于確定了“成本動因”概念，主張以成本動因作為分配間接成本的基礎(chǔ)，利用成本動因來解釋成本性態(tài)。這樣，就將間接成本與隱藏其后的推動力相聯(lián)系，通過確定較為合適的成本動因，合理地分配間接成本，有效地提高成本的歸屬性和計算的準確性以及定價決策的科學(xué)性和靈活性，同時也抓住了成本產(chǎn)生的核心，找到了創(chuàng)造價值的根源。

3、作業(yè)分析為價值創(chuàng)造提供了保證

要實現(xiàn)作業(yè)成本管理的基本思想，就必須借助于作業(yè)分析，成本分配已深入到每一作業(yè)。作業(yè)成本管理的最大貢獻就是使管理直接深入到企業(yè)的價值鏈重構(gòu)，乃至企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)的重構(gòu)，能夠改造和優(yōu)化企業(yè)價值鏈，實現(xiàn)企業(yè)價值增值的管理目的。

三、作業(yè)成本管理的應(yīng)用思路

目前，我國大多制造企業(yè)還不具備使用作業(yè)成本管理的條件。但可以將作業(yè)管理的思想應(yīng)用于企業(yè)日常管理中。將作業(yè)成本管理的思想逐步融入到成本管理中，通過界定增值和非增值作業(yè)，增加企業(yè)價值，提高市場競爭能力。為此提出以下的應(yīng)用策略。

(一)確定主要作業(yè)，明確作業(yè)中心

隨著間接費用在產(chǎn)品成本中的比重增大、產(chǎn)品品種日益增多和小批量生產(chǎn)的需要，在設(shè)計階段借鑒“作業(yè)是成本的基礎(chǔ)，作業(yè)是成本管理的重點”的思想，把作業(yè)作為基準，確定成本模型。做好產(chǎn)品成本的設(shè)計轉(zhuǎn)換到生產(chǎn)過程中的落實工作。各資源的標(biāo)準價格應(yīng)該由企業(yè)統(tǒng)一確定，并由資源供給部門負責(zé)。另外，還應(yīng)對企業(yè)重點作業(yè)情況進行分析，結(jié)合本企業(yè)產(chǎn)品的特點，劃分出主要的作業(yè)中心。例如備料、生產(chǎn)加工、裝配測試、檢驗。

(二)選擇成本動因，設(shè)立成本庫

成本動因，即成本驅(qū)動因素，是導(dǎo)致成本發(fā)生及增加的具有相同性質(zhì)的某一類重要事項。根據(jù)企業(yè)自身的特點，成本動因應(yīng)選擇如下：

備料：因為該作業(yè)中材料構(gòu)成產(chǎn)品的主體，導(dǎo)致該作業(yè)消耗成本與材料價值呈正比例關(guān)系，所以選擇產(chǎn)品的價值作為該作業(yè)成本的成本動因。

生產(chǎn)加工：因為該作業(yè)中主要表現(xiàn)為對電力的消耗和機器的占用，這與產(chǎn)品消耗作業(yè)時間有關(guān)，因此選擇機器工時作為作業(yè)的成本動因。

裝配測試：因為該作業(yè)主要表現(xiàn)為人工成本的消耗，所以選擇以人工工時作為作業(yè)成本的動因。

檢驗：主要以人工和儀器為主，選擇以檢查小時作為該作業(yè)成本動因。

在成本計算中，各資源庫價值應(yīng)根據(jù)成本動因一項一項分配到特定范圍內(nèi)各作業(yè)成本庫中，將每個作業(yè)成本庫中轉(zhuǎn)入的各項資源價值相加形成作業(yè)成本庫價值。然后將各作業(yè)成本庫價值分配計入最終產(chǎn)品或勞務(wù)成本計算單，計算完工產(chǎn)品或勞務(wù)成本。

(三)加強成本控制，實現(xiàn)價值增值

設(shè)置“無效成本”賬戶歸集作業(yè)成本差異，作為成本控制的切入點。“無效成本”是指由于作業(yè)質(zhì)量、效率低下等原因?qū)е碌姆窃鲋档馁Y源消耗，包括非增值作業(yè)所發(fā)生的全部實際成本和增值作業(yè)實際成本與標(biāo)準成本的價差和量差。

在控制成本和降低成本的基礎(chǔ)上。企業(yè)要結(jié)合市場情況調(diào)整產(chǎn)品定價，滿足市場需求，實現(xiàn)成本戰(zhàn)略，實現(xiàn)價值增值的管理目標(biāo)。

隨著世界經(jīng)濟一體化的形成，價值創(chuàng)造將是企業(yè)管理的核心目標(biāo)。作為以增值作業(yè)為管理核心、價值鏈分析為管理重點的新的管理手段，作業(yè)成本管理將得到廣泛應(yīng)用。企業(yè)只有將先進的管理思想和理念應(yīng)運于管理實踐中，合理分配有限的經(jīng)濟資源，才能在為顧客提供更加專業(yè)和優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品或服務(wù)的同時增加自身價值。