吳　麗

累計折舊作為固定資產(chǎn)的備抵項目,是與固定資產(chǎn)同步納入會計核算,但對固定資產(chǎn)計提減值準備則是2001年《企業(yè)會計制度》孕育出的一個新生事物,2002年的《企業(yè)會計準則――固定資產(chǎn)》又對其核算進行了詳細的規(guī)定。

縱觀減值會計發(fā)展,一個突出的特點便是,大部分的減值準備是其對應資產(chǎn)的唯一減項,固定資產(chǎn)減值準備與累計折舊卻成了固定資產(chǎn)的共同減項,此必然造成二者核算相互關聯(lián)、相互制約。在2006年新《企業(yè)會計準則》所做的重大變革中,累計折舊與資產(chǎn)減值準備均位居其列,及時對累計折舊與固定資產(chǎn)減值準備做出再分析、再認識,理順二者的關系對于指導會計實務工作具有重要的意義。

一、固定資產(chǎn)減值準備與累計折舊的涵義

根據(jù)《企業(yè)會計準則—資產(chǎn)減值》規(guī)定,“資產(chǎn)減值,是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值?！逼髽I(yè)的固定資產(chǎn)應在期末時按照帳面價值與可收回金額孰低計量,對可回收金額低于帳面價值的差額,應當計提固定資產(chǎn)減值準備,在資產(chǎn)負債表中,固定資產(chǎn)減值準備應當作為固定資產(chǎn)凈值的減項反映。這里的帳面價值是指固定資產(chǎn)原值扣減已提累計折舊和固定資產(chǎn)減值后的凈值,可收回金額應當根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。固定資產(chǎn)減值準備反映的是固定資產(chǎn)凈值的減值情況。該“減值準備”科目的使用更好的反映了固定資產(chǎn)預期給企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益,使固定資產(chǎn)更加符合現(xiàn)有資產(chǎn)意義,并可防止固定資產(chǎn)價值虛增。

固定資產(chǎn)可以長期參加生產(chǎn)經(jīng)營而仍保持其原有實物形態(tài),但其價值將隨固定資產(chǎn)的使用而逐漸轉移到生產(chǎn)中,或構成經(jīng)營成本或費用。這部分隨著固定資產(chǎn)的磨損而轉移的價值即稱為固定資產(chǎn)折舊?！袄塾嬚叟f”就是用來反映固定資產(chǎn)價值轉移情況的科目。計提固定資產(chǎn)減值準備是從動態(tài)上反映了固定資產(chǎn)的價值,即對因市價持續(xù)下降或技術陳舊、損壞,長期閑置等原因導致可收回金額低于帳面價值的固定資產(chǎn),按可收回金額低于其帳面價值的金額計提減值準備,實際上是對以歷史成本計價的固定資產(chǎn)價值的修正。這樣必然會對從靜態(tài)上反映固定資產(chǎn)價值轉移的折舊產(chǎn)生影響。

二、計提固定資產(chǎn)減值準備應注意的兩個問題

1.可以按單項資產(chǎn)或資產(chǎn)組計提固定資產(chǎn)減值準備

2.《企業(yè)會計制度》規(guī)定,企業(yè)發(fā)生固定資產(chǎn)減值時,借記“資產(chǎn)減值損失---計提固定資產(chǎn)減值準備”科目,貸記“固定資產(chǎn)減值準備”科目。如果是接受捐贈的固定資產(chǎn)發(fā)生減值,應借記“資本公積---接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備”。

三、兩種情況下計提固定資產(chǎn)減值準備對累計折舊會計核算的影響

1.全額計提減值準備對累計折舊會計核算的影響

全額計提減值準備的固定資產(chǎn),不再計提折舊。因為累計折舊是按月提,如果期末或年終,對固定資產(chǎn)全額計提減值準備,那么從下一月開始,不應再對該固定資產(chǎn)計提折舊。在以后各期的資產(chǎn)負債表中,仍然應列示固定資產(chǎn)原值、固定資產(chǎn)減值準備和累計折舊,但其余額均不變。

這與固定資產(chǎn)報廢和毀損不同,如果企業(yè)由于報廢或毀損而處置固定資產(chǎn)時,必須通過“固定資產(chǎn)清理”科目,發(fā)生的固定資產(chǎn)清理凈損益,計入當期營業(yè)外收支,在以后各期資產(chǎn)負債表中,不再反映固定資產(chǎn)原值和折舊。其實,全額計提減值準備,暗含著一種主觀期望,固定資產(chǎn)的價值有朝一日會恢復,否則,會直接作為報廢或毀損處理。

2.部分計提減值準備對累計折舊會計核算的影響

影響折舊的因素有折舊的基數(shù),固定資產(chǎn)的殘余價值和預計使用年限。在計提折舊時,對固定資產(chǎn)的殘值和清理費用,固定資產(chǎn)使用年限只能人為估計。固定資產(chǎn)折舊主要取決于折舊基數(shù)。從前述分析可知,折舊只是一個分配過程,在計提折舊時,固定資產(chǎn)的原始價值在其使用年限內(nèi)被認為是不變的,如果計提了減值準備,則說明固定資產(chǎn)的帳面價值低于未來可收回金額,固定資產(chǎn)實質上已經(jīng)發(fā)生了減值,這樣計提減值準備后,計提折舊應當以減值后的固定資產(chǎn)凈值(即固定資產(chǎn)原值—已提折舊—已提固定資產(chǎn)減值準備)為基數(shù)進行調整,如有必要,重估固定資產(chǎn)殘余價值和剩余使用年限。

通過以上分析,可以得出這樣的共識:固定資產(chǎn)減值準備是累計折舊核算不可缺少的調劑師,彌補了累計折舊不及時的不足,適應了科技高速發(fā)展、資產(chǎn)更新?lián)Q代加快的現(xiàn)實要求。但資產(chǎn)減值準備的計算有其難度性,關鍵在于“可收回金額”的計算,甚至在我國已出現(xiàn)了借用減值準備人為調節(jié)利潤的不良行徑。需要通過進一步完善相關的政策法規(guī),設置合理的評價標準,逐步與國際會計準則接軌等途徑來創(chuàng)建資產(chǎn)減值管理的良性環(huán)境。