[摘要]實施內(nèi)部控制是公司提高經(jīng)營管理水平的必然選擇，控制環(huán)境是內(nèi)控各組成要素的基礎(chǔ)。文章以中國聯(lián)通為例對企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)進(jìn)行了深入的研究，旨在指導(dǎo)企業(yè)對內(nèi)部控制制度尤其是內(nèi)部控制環(huán)境進(jìn)行有效的構(gòu)建。
　　[關(guān)鍵詞]內(nèi)部控制；COSO框架；內(nèi)部控制環(huán)境
　　
　　一、中國聯(lián)通內(nèi)部控制環(huán)境研究背景
　　
　　中國聯(lián)通在2003年年底著手準(zhǔn)備按照薩班斯(SOX)法案的404條款完善公司的內(nèi)部控制制度。從2004年開始，按照COSO框架的要求完善公司的內(nèi)部控制制度，圍繞經(jīng)營效果和效率、財務(wù)報告真實性、遵從法律法規(guī)三個目標(biāo)，建立了一套內(nèi)部控制制度、管控機(jī)制以及控制責(zé)任體系，尤其是建立了一套高效的、健全的內(nèi)部控制環(huán)境體系。
　　但是中國聯(lián)通2004年年報中仍然因為部分分公司簽訂虛假的設(shè)備租賃合同而實際采購手機(jī)等問題涉及壞賬準(zhǔn)備列支、移動電話終端及代理費(fèi)列支和收入確認(rèn)而披露于眾，這暴露了中國聯(lián)通公司多年前在內(nèi)部控制環(huán)境方面仍然存在一些缺陷：如相關(guān)經(jīng)辦人員缺乏職業(yè)道德。不講誠信，存在故意舞弊行為；舉報機(jī)制不健全，問題難以向上反映；責(zé)任追究制度不健全，作弊者無壓力：監(jiān)督機(jī)制不健全，相關(guān)部門不能及時發(fā)現(xiàn)問題，等到審計部門檢查后事情真相才敗露等。內(nèi)部控制環(huán)境是直接造成各企業(yè)內(nèi)部控制形式和內(nèi)容差異的根本原因，對于我國大多數(shù)上市公司，不是沒有建立相應(yīng)的控制系統(tǒng)，而是由于存在干控制環(huán)境中的缺陷導(dǎo)致會計控制系統(tǒng)和管理控制系統(tǒng)的失效，根據(jù)電信的行業(yè)特點(diǎn)和中國聯(lián)通的特殊性，對于中國聯(lián)通控制環(huán)境顯得尤為重要。對于中國聯(lián)通而言，內(nèi)部控制設(shè)計的重中之重是彌補(bǔ)當(dāng)前控制環(huán)境中存在的缺陷。正如COSO的內(nèi)部控制概念中所說。內(nèi)部控制環(huán)境是其他因素構(gòu)建的基礎(chǔ)，基礎(chǔ)中都存在極大的缺陷，其他因素即使構(gòu)建得再完美，也只是空中樓閣。
　　本文正是在這樣的背景下試圖通過對中國聯(lián)通公司按照SOX法案和我國內(nèi)部控制基本規(guī)范要求完善內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)的實施為例來論述企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)的有效途徑，從而對其他企業(yè)有更好的借鑒作用。
　　
　　二、中國聯(lián)通內(nèi)部控制環(huán)境的建設(shè)
　　
　　(一)建立并完善員工行為準(zhǔn)則，規(guī)范員工行為，創(chuàng)造誠實守信的企業(yè)環(huán)境
　　良好的道德環(huán)境的存在是一切努力得以成功的關(guān)鍵。正是由于其至關(guān)重要性，很多享有盛譽(yù)的大公司都為營造良好的道德環(huán)境而投入了大量資源，付出了許多努力，來闡述他們業(yè)已存在的道德觀，并培訓(xùn)和監(jiān)督員工遵照執(zhí)行。這樣做的目的不僅是為了消除不道德的商務(wù)行為，也是為了確保企業(yè)能夠最充分地獲取商機(jī)。同時，處理不道德商業(yè)行為造成的后果通常是一件耗費(fèi)時間的事情，而且還需要企業(yè)的最高級管理層和董事會成員的參與。這樣就極大地削弱了對日常經(jīng)營活動的監(jiān)控，從而導(dǎo)致不能完成經(jīng)營目標(biāo)的可能性加大。中國聯(lián)通成立十多年，從13.4億元資本金艱難起步，發(fā)展到今天已擁有約2800億元凈資產(chǎn)、4200億元總資產(chǎn)、年營業(yè)收入1500億元。其投資之快、金額之大使得各級公司的關(guān)鍵崗位人員不免要面對許多誘惑，中國聯(lián)通進(jìn)出口公司副總經(jīng)理黃強(qiáng)曾因受賄577萬元而被判處死緩，所以全員職業(yè)道德的提高，必須提到議事日程上來。如：設(shè)立道德官進(jìn)行專門負(fù)責(zé)；制定和維護(hù)成文的行為規(guī)范；為員工提供匿名報告違規(guī)行為或可疑行為的渠道；保持內(nèi)部調(diào)查的能力；促進(jìn)行為規(guī)范的持續(xù)貫徹：對員工進(jìn)行道德規(guī)范定期培訓(xùn)、反面典型案例教育等。
　　
　　(二)提高和加強(qiáng)全員風(fēng)險防范意識，培養(yǎng)風(fēng)險觀念，構(gòu)建務(wù)實高效的風(fēng)險管理團(tuán)隊
　　任何企業(yè)的商務(wù)行為都會面臨不同程度的風(fēng)險。但是可以通過提高風(fēng)險防范意識來減少因風(fēng)險發(fā)生給企業(yè)造成的損失。在中國聯(lián)通(當(dāng)然，應(yīng)該說是在所有企業(yè))，這種風(fēng)險危機(jī)無處不在，如手機(jī)進(jìn)貨的跌價風(fēng)險、如新資費(fèi)政策的營銷風(fēng)險、計費(fèi)和交換系統(tǒng)的運(yùn)行風(fēng)險、后付費(fèi)用戶的欠費(fèi)風(fēng)險等等。這就要求我們加強(qiáng)風(fēng)險意識，在風(fēng)險來臨之前用控制手段繞過風(fēng)險，在風(fēng)險到來后及時應(yīng)對風(fēng)險，從而維護(hù)企業(yè)的利益，避免資產(chǎn)流失。需要從以下幾個方面進(jìn)行風(fēng)險意識的培養(yǎng)：一是公司管理層應(yīng)該努力創(chuàng)建一個公司層面的整體風(fēng)險觀念，并加強(qiáng)培訓(xùn)。建設(shè)企業(yè)內(nèi)控與風(fēng)險管理文化；二是提高公司內(nèi)部各個層面的風(fēng)險管理實務(wù)能力，構(gòu)建務(wù)實高效的風(fēng)險管理團(tuán)隊；三是持續(xù)開展風(fēng)險評估工作，設(shè)立有效的監(jiān)督體系保證公司政策、程序以及風(fēng)險管理相關(guān)規(guī)定能夠得到有效的遵循；四是實行嚴(yán)格的追究制度，對內(nèi)控評審或其它渠道發(fā)現(xiàn)存在問題的單位或負(fù)責(zé)人追究責(zé)任，并對公司存在的重大風(fēng)險，以及風(fēng)險管理系統(tǒng)的缺陷或失效進(jìn)行記錄和報告。
　　
　　(三)加強(qiáng)關(guān)鍵崗位特別是公司中高層管理人員的控制意識，提升管理水平，建立有序的管理程序
　　公司中高層管理人員在建立有利的控制環(huán)境中起著關(guān)鍵性的作用。管理當(dāng)局如何通過授權(quán)批準(zhǔn)、計劃制定與落實、責(zé)任履行情況以及公司的整體經(jīng)營過程和結(jié)果進(jìn)行管理和控制，以下幾個方面可能會極大地影響控制效果：一是公司中高層管理人員對待經(jīng)營風(fēng)險的態(tài)度和控制經(jīng)營風(fēng)險的方法；二是為實現(xiàn)預(yù)算、利潤和其他財務(wù)及經(jīng)營目標(biāo)，企業(yè)的管理者對管理的重視程度和對會計報表所持的態(tài)度；三是公司中高層管理人員對待控制點(diǎn)和控制流程的重視程度和執(zhí)行力度；四是各級管理者的品德操守、價值觀念、管理風(fēng)格以及生活作風(fēng)等。所以要加強(qiáng)關(guān)鍵崗位尤其是公司中高層管理人員的控制意識，從而提升管理水平，建立有序的管理程序。
　　
　　(四)獨(dú)立于管理層的審計委員會能有效行使審計監(jiān)督職能。加強(qiáng)內(nèi)審的作用，同時轉(zhuǎn)化內(nèi)部審計的主要職能
　　中國聯(lián)通已于2001年開始組建省級分公司內(nèi)審部門，但是目前從部門職能和所起的作用看，仍有需改進(jìn)之處：一是由于中國聯(lián)通縣級分公司的相繼成立，審計的最末級部門應(yīng)設(shè)在地市級分公司，而非省級分公司；二是加強(qiáng)各級審計部門的人員力量，將目前主要是離任審計的職能，擴(kuò)大到經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、專項審計等結(jié)合，將事后審計擴(kuò)大至事中控制和事前防范；三是審計委員會能有效執(zhí)行其任務(wù)，各級內(nèi)部審計部門必須獨(dú)立于相應(yīng)的分公司，直屬總部或上級內(nèi)審部門，并且必須直接向?qū)徲嬑瘑T會報告，這有利于公司保持良好的內(nèi)部控制，董事會監(jiān)督企業(yè)的各種經(jīng)營活動，而審計委員會則監(jiān)督會計報表，審計委員會除了協(xié)助董事會履行其職責(zé)外。還有助于保證董事會與公司外部及內(nèi)部審計人員之間的直接溝通。試想，如果銀廣廈的內(nèi)部審計有效，雖然不一定能完全制止虛假的會計信息產(chǎn)生，但會加大制造虛假會計信息的成本，因此可以有一定的控制作用。既然銀廣廈能夠通過購銷合同、偽造免稅文件和金融票據(jù)等手段虛構(gòu)巨額利潤7.45億元，可見其內(nèi)部審計即使存在。也不具備真正意義上的獨(dú)立性，不過是多了一個擺設(shè)。所以中國聯(lián)通一定要吸取教訓(xùn)，加強(qiáng)內(nèi)審。
　　
　　(五)發(fā)揮董事作用。制衡各方權(quán)力。完善公司法人治理結(jié)構(gòu)
　　三地上市的中國聯(lián)通，法人治理結(jié)構(gòu)較為完善。公司法人治理結(jié)構(gòu)是公司制的核心。而規(guī)范的公司法人治理結(jié)構(gòu)，關(guān)鍵要看董事會能否發(fā)揮作用。早在2004年，時任中國聯(lián)通獨(dú)立董事的我國著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家吳敬璉在答記者問時就說：“獨(dú)立董事主要承擔(dān)兩個受托責(zé)任，一個是誠信責(zé)任，一個是勤勉責(zé)任。這兩個責(zé)任充分表明，獨(dú)立董事是股東、尤其是小股東的代表，在財務(wù)審計，尤其是在關(guān)聯(lián)交易上，要充分考慮到小股東的利益。目前我們這三位獨(dú)立董事中，一位是律師，另外一位具有很強(qiáng)的財務(wù)背景。凡是有懷疑的地方，我們都會提出質(zhì)疑。獨(dú)立董事之所以存在，它是以獨(dú)立性構(gòu)成其全部價值的。如果獨(dú)立董事不具備獨(dú)立性。那么這個制度設(shè)計也就沒有存在的基礎(chǔ)。我們會盡職盡責(zé)地提出我們的質(zhì)疑。并且會一直這樣堅持下去。作為在三地上市的電信運(yùn)營公司，如何讓更多的小股東們了解公司的實際經(jīng)營狀況和業(yè)務(wù)發(fā)展?fàn)顩r，這是需要進(jìn)一步完善的問題。而在當(dāng)前，這個問題在許多進(jìn)行了國企改制的公司里存在共性?！?br/>　　
　　(六)建立相對公平完善的激勵機(jī)制，合理分配資源，提高員工滿意度
　　關(guān)于各級分公司的績效考核，中國聯(lián)通目前采用國內(nèi)大多數(shù)電信企業(yè)的老辦法，即基于上級公司下達(dá)的統(tǒng)一的考核指標(biāo)，這樣的考核指標(biāo)體系一方面被人為分割成按各個部門的考核指標(biāo)，部門間的指標(biāo)缺乏溝通和有效的聯(lián)系；另一方面，全國統(tǒng)一的考核指標(biāo)體系不能顧及各個地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的差異帶來的市場需求差異，企業(yè)無法從中發(fā)現(xiàn)真正的市場需求和發(fā)展方向；另外。很多影響企業(yè)可持續(xù)發(fā)展能力的指標(biāo)在現(xiàn)有的考核指標(biāo)體系中無法反映出來，例如客戶滿意度、員工素質(zhì)、企業(yè)運(yùn)營效率等。所以現(xiàn)有的考核指標(biāo)體系無法準(zhǔn)確反映企業(yè)的核心競爭力，更無法根據(jù)市場需求的變化調(diào)整考核指標(biāo)體系，從而合理調(diào)配資源，提高企業(yè)的發(fā)展速度。這方面建議采用平衡計分卡。關(guān)于員工的激勵政策，還帶有國有企業(yè)色彩，也沒有能建立完全適合本企業(yè)的人力資源流轉(zhuǎn)機(jī)制。股票期權(quán)制度在理論上可以解決這個問題，但在具體化操作過程中很難掌握好激勵和約束的度，這需要根據(jù)企業(yè)自身特點(diǎn)和需要設(shè)計出合理的期權(quán)額度和行權(quán)價格等具體細(xì)節(jié)。中國聯(lián)通的部分中高層已享受過股票期權(quán)，但是何謂企業(yè)核心人員，也是很難把握的，用這種方法激勵了一部分人，同時必然打擊另一部分人。在較大的企業(yè)，期權(quán)也只成為一種待遇。而并不能使員工從期權(quán)的角度更關(guān)心公司的長遠(yuǎn)發(fā)展和長期利益。同時，建立良好的人力資源管理機(jī)制，提高公司有關(guān)雇傭、訓(xùn)練、待遇、業(yè)績考評及晉升等政策和程序的合理程度也是很重要的。
　　
　　(七)建立科學(xué)的中長期人力資源戰(zhàn)略、有效的與員工溝通的途徑、透明的員工晉升降級制度以及崗位職責(zé)等規(guī)范，確保人力資源的數(shù)量與能力和公司的發(fā)展相適應(yīng)
　　人力資源曾被許多企業(yè)視為一項重大成本，如今重新被人們認(rèn)識成為企業(yè)增加價值的一種重要資源。這樣一種重要資源對于現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制當(dāng)然至關(guān)重要。經(jīng)過歷次重組，中國聯(lián)通的干部員工來自五湖四海，分別有社會公開招聘、老電信、國信尋呼、聯(lián)通尋呼、長城網(wǎng)、網(wǎng)通等，其組成成份復(fù)雜程度當(dāng)屬電信業(yè)之最，所以如何管理好這些干部員工，如何最大限度調(diào)動他們的工作積極性就顯得格外重要。建議從以下方面著手加強(qiáng)內(nèi)部控制環(huán)境的建設(shè)：一是加強(qiáng)人力資源信息系統(tǒng)的建設(shè)：二是加強(qiáng)員工職業(yè)生涯管理；三是多渠道加強(qiáng)對員工的職業(yè)培訓(xùn)，提高崗位勝任能力；四是建立一套公平合理的考核和激勵機(jī)制；五是完善輪崗與休假制度。
　　
　　三、結(jié)束語
　　
　　2009年，中國聯(lián)通年報對內(nèi)部控制披露如下：公司已根據(jù)《公司法》、《證券法》和《上市公司內(nèi)部控制指引》等法律法規(guī)要求，選擇COSO控制框架，圍繞合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略的內(nèi)部控制目標(biāo)，設(shè)立了由董事會、內(nèi)控管理委員會。綜合管理和專業(yè)管理相結(jié)合，涵蓋全公司范圍的內(nèi)控管理組織體系。在公司各項規(guī)章制度基礎(chǔ)上，以風(fēng)險管理為導(dǎo)向，建立適應(yīng)公司組織架構(gòu)、業(yè)務(wù)發(fā)展和經(jīng)營管理需要及變化、涵蓋公司層面及流程層面的內(nèi)部控制規(guī)范。比較2009年和2004年的兩份年報，不難看出中國聯(lián)通對內(nèi)部控制建設(shè)所作出的努力和所取得的成果。祝愿中國聯(lián)通在電信重組后進(jìn)一步理清思路、掃清障礙。建立一套更完整、更合理的內(nèi)部控制制度體系，保障和促進(jìn)企業(yè)的長遠(yuǎn)健康發(fā)展；也希望其他企業(yè)從中國聯(lián)通的內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)中得到啟示和借鑒，并能結(jié)合自身實際情況建立內(nèi)部控制制度體系。
　　
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