鄒立剛

(海南大學(xué)法學(xué)院，海南?？?570228)

海南國際旅游島旅客購物制度及其完善

鄒立剛

(海南大學(xué)法學(xué)院，海南?？?570228)

購物離境退稅制度有較多國際經(jīng)驗可以借鑒，還可參照我國的免稅店和出口退稅等制度而構(gòu)建，但現(xiàn)行政策偏于保守，需要較大改善。盡管購物離島免稅制度可資借鑒的經(jīng)驗少，但現(xiàn)行政策相當(dāng)優(yōu)惠，雖然仍有諸多方面值得改善。海南旅客購物制度的實踐對于我國建立和完善相關(guān)制度具有重要意義。

海南;國際旅游島;旅客購物;制度完善

《國務(wù)院關(guān)于推進海南國際旅游島建設(shè)發(fā)展的若干意見》(以下簡稱《若干意見》)提到“由財政部牽頭抓緊研究在海南試行境外旅客購物離境退稅的具體辦法和離島旅客免稅購物政策的可行性?！必斦俊蛾P(guān)于在海南開展境外旅客購物離境退稅政策試點的公告》(以下簡稱《離境退稅政策》)和《關(guān)于開展海南離島旅客免稅購物政策試點的公告》(以下簡稱《離島免稅政策》)分別于2011年1月1日和4月20日起執(zhí)行。旅客購物制度是國際旅游島建設(shè)中的主要制度之一，但目前尚屬試點，值得研究。

一、旅客購物制度及其評析

(一)境外旅客購物離境退稅制度及其評析

《離境退稅政策》包括4個標(biāo)題的條款和1個附件《退稅物品目錄》。對于境外旅客，該政策采用身份和居住時間雙重標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定，身份即外國人和港澳臺同胞;居住時間是指在我國境內(nèi)連續(xù)居住不超過183天者。對退稅物品采用列舉法規(guī)定了21類日用消費品。而退稅僅統(tǒng)一規(guī)定了退還銷售環(huán)節(jié)增值稅的11%。境外旅客要取得退稅，應(yīng)同時符合6個方面的條件。

從制度層面看:(1)境外旅客的界定范圍狹窄，如未明確包括華僑和居住時間過嚴(yán)。而我國《個人所得稅法》第1條第2款在定義自然人“非居民納稅人”時采用的居住時間標(biāo)準(zhǔn)是1年。(2)我國《增值稅暫行條例》第2條規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)增值稅率為17%，少數(shù)物品為13%。而目前我國的出口退稅設(shè)有5%、9%、13%、15%、16%、17%共6檔退稅率。離境退稅仿效出口退稅，但為了便捷并按照國際通行做法而采用統(tǒng)一比例，但僅是增值稅的打折退稅。(3)境外旅客要取得退稅，應(yīng)當(dāng)同時符合的條件過嚴(yán)，疏漏其中任何一點都不能得到退稅。

從其他層面看:(1)“中國制造”遍及全球，而海南工業(yè)落后，僅從內(nèi)地輸入貨物而增加的成本幾乎就抵銷了退稅率，不少退稅物品在國外甚至內(nèi)地購買也比在海南購買便宜。而海南自產(chǎn)的土特產(chǎn)中，熱帶水果易腐爛不便攜帶，其他土特產(chǎn)少。(2)海南面對周邊地區(qū)的同質(zhì)競爭不具優(yōu)勢，如泰國普吉島、印尼巴厘島、韓國濟州島、日本沖繩島、臺灣澎湖島乃至新加坡和港澳臺。特別是港澳是自由港和低稅港，“其自由港開放的范圍之廣、程度之高，是世界其他國家和地區(qū)的任何一個自由港所不能比擬的”［1］。香港是世界商品和中國產(chǎn)品的匯集地，有“購物天堂”之譽，而海南退稅物品主要來自內(nèi)地。

實踐似乎印證了上述分析。海南實施離境退稅政策兩個月來，?？诤ｊP(guān)共辦理境外旅客購物離境退稅驗核業(yè)務(wù)141票，其中三亞口岸117票;退稅貨物總值54萬元人民幣，退稅金額不到6萬元;其中俄羅斯旅客占境外購物者的80%。主因是海南境外旅客絕對量很小。據(jù)海南旅游局的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，從1988年至2007年12月，全省累計接待國內(nèi)外旅客142 880．28萬人次，旅游總收入1 213．21億元，其中累計接待境外旅客689．46萬人次，旅游外匯收入179 203．14萬美元。筆者根據(jù)海南旅游局的統(tǒng)計數(shù)據(jù)整理，2007—2010 年，海南過夜旅客總?cè)藬?shù)(萬人次)分別為 1 845．51、2 060、2 250．33、2 587．34;旅游總收入(億元)分別為171．37、192．33、211．72、253．91。其中境外旅客(萬人次)分別為 75．31、97．93、55．15、66．31，占總百分比分別為 4．08%、4．75%、2．45%、2．56%;境外旅游收入(億元)分別為 21．74%、27．32%、18．90%、22．02%，占總百分比分別為 12．69%、14．2%、8．93%、8．67%。

(二)離島旅客免稅購物制度及其評析

《離島免稅政策》的內(nèi)容也是包括4個標(biāo)題的條款和1個附件《離島旅客每人每次購買免稅商品數(shù)量范圍》。該政策是對乘飛機離島旅客實行限次、限值、限量和限品種免稅購物，在指定的離島免稅店內(nèi)付款，在機場隔離區(qū)提貨離島的稅收優(yōu)惠政策。確定的免稅進口商品共18種，免稅購買件數(shù)一般為2件，少數(shù)4～5件。免稅稅種為關(guān)稅、進口環(huán)節(jié)增值稅和消費稅。非島內(nèi)居民旅客每人每年最多可以享受2次離島免稅購物政策，島內(nèi)居民旅客每人每年最多可以享受1次。離島旅客每人每次免稅購物金額暫定為人民幣5 000元以內(nèi)。此外，旅客在按完稅價格全額繳納進境物品進口稅的條件下，每人每次還可購買1件單價5 000元以上的商品。

《離島免稅政策》對于海南國際旅游島建設(shè)具有重大的促進作用。前述統(tǒng)計數(shù)據(jù)表明，海南2007—2010年4年的年平均數(shù)據(jù)是:過夜旅客總數(shù)2 185．79萬人次，旅游總收入207．33億元人民幣，其中國內(nèi)旅客2 112．12萬人次，國內(nèi)旅客占總比例的96．54%，國內(nèi)旅游收入184．84億元人民幣，國內(nèi)旅游收入占總比例88．88%。即是說，海南旅游業(yè)的發(fā)展嚴(yán)重依賴大陸旅客，實施《離島免稅政策》的意義遠(yuǎn)比實施《離境退稅政策》重要。

很顯然，《離島免稅政策》因應(yīng)了海南旅游業(yè)發(fā)展的上述客觀情況，在制度設(shè)計上比較《離境退稅政策》有重大突破:(1)免稅適用對象是離島的國內(nèi)外旅客，包括海南島居民，其適用對象范圍廣泛，沒有居住時間限制。雖說規(guī)定了年齡限制，但符合我國《民法通則》18周歲是完全民事行為能力人的規(guī)定。本來海南島居民不是旅客，但基于海南國際旅游島建設(shè)應(yīng)惠及本島居民的理念和從“離島”的角度，將其納入了政策受惠范圍。(2)從稅收機制來看，《離境退稅政策》中的退稅物品是指“國貨”中的21類物品，而《離島免稅政策》中的免稅物品是18類“洋貨”，從“獎出限入”的角度看突出了國家對海南的財稅支持。前者是退還銷售環(huán)節(jié)的增值稅的11%，而后者是全額免征進口關(guān)稅、進口環(huán)節(jié)增值稅和消費稅;前者涉及辦理退稅的手續(xù)和風(fēng)險，但后者因是免稅而基本不涉及?！峨x島免稅政策》甚至突破了2008年海南省商務(wù)廳在《關(guān)于在海南實施自由貿(mào)易區(qū)政策有關(guān)問題的報告》中提出的“一線放開、二線管住”的概念。該報告寫到:“內(nèi)地進島商品視為出口，島內(nèi)商品進入內(nèi)地視為進口”。然而，《離島免稅政策》中有乘飛機離島、免稅店購物、限次、限值、限量和限品種等規(guī)定，因此它當(dāng)然不是自由島政策。

(三)旅客購物制度對我國相關(guān)稅收的影響

“關(guān)于在中國實施海外旅游者購物退稅政策的提案”2002年被列為全國政協(xié)的重要提案之一［2］?！度舾梢庖姟诽岢隽恕爸鸩綄⒑Ｄ辖ㄔO(shè)成為國際購物中心”。甚至海南學(xué)者提出了建立海南日用消費品免稅區(qū)的構(gòu)想，即“在全島范圍內(nèi)對海內(nèi)外旅游者及本島居民實行日用消費品免關(guān)稅、消費稅和增值稅的政策”［3］。那么購物退免稅制度對我國稅收的影響如何?

按照入世承諾，我國2009年最惠國關(guān)稅稅率總水平為9．8%。同年我國通過履行一系列自由貿(mào)易協(xié)定和關(guān)稅優(yōu)惠協(xié)定，實施比最惠國稅率更優(yōu)惠的協(xié)定稅率和特惠稅率，其中協(xié)定稅率相對于最惠國稅率平均優(yōu)惠幅度如下:東盟10國約80%;智利超過80%;巴基斯坦約37%;新西蘭超過40%;韓國、印度、斯里蘭卡、孟加拉和老撾約23%;新加坡約75%;港澳零關(guān)稅。對41個最不發(fā)達國家的部分商品實行特惠稅率，其中絕大多數(shù)商品實行零稅率。此外，ECFA已簽署，也不排除今后我國對外達成一批協(xié)定稅率的可能。從其他稅收的角度看，有學(xué)者從境外旅客購物離境退稅的角度測算，認(rèn)為“可增加國家稅收”［2］。更有學(xué)者測算了實施購物退稅帶來的稅收增加和退稅支出，得出結(jié)論為“收支相抵，實施購物退稅后帶來稅收收入凈增加”［4］。然而，國內(nèi)尚未有人就旅客購物甚至“日用消費品免稅區(qū)”的購物退免稅制度對我國稅收的影響作出全面和系統(tǒng)的評估。

二、境外旅客購物離境退稅制度的完善

(一)“境外旅客”的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

《若干意見》使用“旅客”而非“游客”這個概念是準(zhǔn)確的。從字義上說，旅客來島目的是廣泛的，而游客來島僅為旅游的目的。堅持適用旅客這個概念，有助于避免征稅機關(guān)與旅客之間可能發(fā)生的主體適格性爭議。境外旅客應(yīng)被理解為“從中國大陸包括海南島的中國關(guān)境外入境的旅客”。因此，境外旅客應(yīng)包括:(1)具有外國國籍的旅客即外國旅客，其身份認(rèn)定依據(jù)其持有的有效護照。(2)具有港澳臺居民身份的旅客，其身份認(rèn)定依據(jù)其持有的有效旅行證件。在經(jīng)貿(mào)政策上，我國相關(guān)法律歷來將港澳臺居民視為“外商”，如《中外合作經(jīng)營企業(yè)法實施細(xì)則》第57條和《外資企業(yè)法實施細(xì)則》第82條規(guī)定:“香港、澳門、臺灣地區(qū)的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟組織或者個人以及在國外居住的中國公民……參照本實施細(xì)則辦理”，并先后公布了相關(guān)單行法規(guī)，如國務(wù)院《關(guān)于鼓勵臺灣同胞投資的規(guī)定》和《關(guān)于鼓勵華僑和香港澳門同胞投資的規(guī)定》。從學(xué)理上說，將港澳臺居民作為境外旅客對待給予購物離境退稅，與對外國旅客購貨離境退稅的機理和效果是同樣的。(3)從國外入境的具有中國國籍的旅客。由于歷史等復(fù)雜原因，中國是有最多海外人口的國家。從法律上看分為兩類，即華人和華僑。按照我國《國籍法》第9條規(guī)定，華人是指“定居外國的中國公民，自愿加入或取得外國國籍的，即自動喪失中國國籍”，即其身份是外國旅客。華僑是指具有中國國籍但僑居國外的中國公民，其身份是境外旅客而非外國旅客。在經(jīng)貿(mào)政策上我國相關(guān)法律歷來也將華僑視為“外商”。同理，將華僑與外國旅客同等對待的機理和效果也是同樣的。

(二)“貨物”內(nèi)涵的擴展

厘清貨物的內(nèi)涵關(guān)涉到退稅的客體對象。目前我國免稅商店經(jīng)營的一般是品種有限的進口貨物和本國特色產(chǎn)品兩大類，而在離境退稅制度下的貨物是國貨。完善的離境退稅制度中的貨物就不能僅限于上述商品，而應(yīng)包括:(1)按照我國《進出口貨物原產(chǎn)地條例》第4條規(guī)定的12類原產(chǎn)于海南和內(nèi)地的貨物，即國貨。(2)進口貨物和在海南經(jīng)過微小加工或者處理的進口貨物，即洋貨。按照上述條例第5條的規(guī)定，在確定貨物是否在一個國家(地區(qū))完全獲得時，不考慮三類微小加工或者處理。(3)原產(chǎn)于外國的貨物在海南經(jīng)過加工或生產(chǎn)而發(fā)生“實質(zhì)改變”的“混合貨物”。WTO《原產(chǎn)地規(guī)則協(xié)定》第2條第1款第1～3項授權(quán)其成員可以適用稅則歸類改變標(biāo)準(zhǔn)、百分比標(biāo)準(zhǔn)、制造或加工工序標(biāo)準(zhǔn)的任何一個標(biāo)準(zhǔn)或其組合，來確定該貨物是否具有實質(zhì)改變。我國上述條例第6條規(guī)定“以稅則歸類改變?yōu)榛緲?biāo)準(zhǔn);稅則歸類改變不能反映實質(zhì)性改變的，以從價百分比、制造或者加工工序等為補充標(biāo)準(zhǔn)。”進口貨物在海南經(jīng)過實質(zhì)改變后就是國貨了。

(三)“離境”的界定標(biāo)準(zhǔn)

根據(jù)海關(guān)總署《對免稅商店及免稅品監(jiān)管辦法》，除開外交人員免稅商店之外，口岸免稅商店、運輸工具免稅商店、市內(nèi)免稅商店、供船免稅商店的銷售一般限于“關(guān)境”時段。這都是指既定品種的免稅商品的限量銷售，旅客不需辦理退稅手續(xù)，因此對旅客并無不便?！峨x境退稅政策》規(guī)定境外旅客要取得退稅，應(yīng)當(dāng)“由境外旅客本人隨身攜運出境”。而《退稅物品目錄》中很多物品是不便“隨身攜運”的，如各種家用電器。因此這種“離境”規(guī)定尚待改善。那么離境應(yīng)如何界定?若廣義地界定，既不影響國家關(guān)境制度，也不損害國家利益，給予了旅客便利，能促進旅客購物。因此離境應(yīng)界定為指貨物在法律意義上離境，如貨物已辦理出關(guān)手續(xù)包括托運和郵寄手續(xù)即是“離境”，并不要求貨物在地理上即刻離開海南;也不要求旅客同時離開，或者說旅客仍在海南或內(nèi)地旅游度假、探親訪友或公干等，不影響“離境退稅”的所有離境條件已經(jīng)符合。

(四)“退稅”的稅種和幅度的放寬

國貨的離境退稅問題。(1)國貨不涉及退還進口稅(包括進口關(guān)稅、進口環(huán)節(jié)增值稅和進口環(huán)節(jié)消費稅，以下同)，因為沒有發(fā)生進口環(huán)節(jié)。(2)國貨是否應(yīng)繳納出口稅?一般而言，各國均實行“獎出限入”的政策，一般貨物出口不征出口關(guān)稅;我國《增值稅暫行條例》第2條規(guī)定“出口貨物，稅率為零;但是，國務(wù)院另有規(guī)定的除外”;我國《消費稅暫行條例》第2條規(guī)定消費稅的繳納環(huán)節(jié)是“生產(chǎn)、委托加工和進口”。因此，在《退稅物品目錄》中列明的21類貨物都不征出口關(guān)稅、出口環(huán)節(jié)增值稅和消費稅。(3)國貨離境退稅是仿效我國出口退稅退還某些流轉(zhuǎn)稅?！峨x境退稅政策》規(guī)定21類貨物退還在銷售環(huán)節(jié)的增值稅11%，顯然偏低，如2009年我國綜合出口退稅率約13%，且離境退稅還不包括消費稅，這是因為我國的消費稅基本不在銷售環(huán)節(jié)課稅，不便退稅，僅金銀首飾在零售環(huán)節(jié)課稅5%。在學(xué)理上，“購物退稅是根據(jù)消費地原則將境外游客購買并出境消費的商品視為出口，從而退還相應(yīng)的間接稅”［5］?！岸愂罩行栽瓌t嚴(yán)格落實到出口退稅政策上，應(yīng)體現(xiàn)為對出口產(chǎn)品所含的國內(nèi)流轉(zhuǎn)稅進行徹底退稅，退稅率與征稅率完全一致，這應(yīng)是出口退稅機制的理想目標(biāo)”［6］。

洋貨的離境退稅問題?！峨x境退稅政策》尚未涉及到洋貨。洋貨的原產(chǎn)地不同，花色、樣式、品種、質(zhì)地各有千秋，能滿足境外旅客的個人喜好和各取所需。在該政策的完善過程中也應(yīng)包括洋貨的離境退稅制度:所有洋貨放量銷售，退還或免征全額進口稅，不征出口稅。從“保護關(guān)稅”的角度看，該洋貨沒有在境內(nèi)消費即沒有擠占國內(nèi)市場，海關(guān)不存在需要征收保護性進口關(guān)稅的理由;從“財政關(guān)稅”的角度看，該洋貨的進口是基于境外旅客購買后攜帶出境的應(yīng)然性，若征收進口稅則境外旅客不愿購買，進口商就不會進口該貨物，對該貨物的財政性關(guān)稅也無從征收;若承諾該貨物進口后被境外旅客購買攜帶出境就退還進口稅，則該貨物進口和復(fù)出口的事實就會發(fā)生。盡管國家沒有獲得關(guān)稅利益，仍獲得了其他稅收利益，同時該貨物的各環(huán)節(jié)商人也得利。同理，國家也可考慮對該貨物退還銷售環(huán)節(jié)的全額消費稅(如首飾)和增值稅?！案鶕?jù)間接稅的屬地原則，各國的消費者只負(fù)擔(dān)本國的納稅，沒有義務(wù)承擔(dān)別國稅收，而對貨物出口征稅就等于一國政府向他國消費者征稅”［6］。

培養(yǎng)員工具備良好的心理素質(zhì)，是當(dāng)今服務(wù)行業(yè)要求員工必備的職業(yè)素養(yǎng)之一。培訓(xùn)公寓是典型的服務(wù)性部門，員工每天都會遇到突發(fā)的、需要及時處理的疑難問題。這樣員工會長期處于緊張狀態(tài)，導(dǎo)致心理承受力差，嚴(yán)重影響服務(wù)質(zhì)量。針對這種情況，培養(yǎng)員工良好的心理素質(zhì)就顯得尤為重要。

“混合貨物”的離境退稅問題。《離境退稅政策》也未細(xì)化到該類貨物的退稅制度。從促進海南的加工業(yè)和制造業(yè)等角度考慮，應(yīng)將此類貨物的退稅制度加以完善:(1)在海南經(jīng)過微小加工或者處理的進口貨物仍是洋貨，也應(yīng)對該貨物中的“國產(chǎn)成分”比照國貨退稅和對其中的“外國成分”比照洋貨退免稅。(2)發(fā)生實質(zhì)改變的進口貨物是國貨，應(yīng)整體給予銷售環(huán)節(jié)的增值稅退稅;對其中的“外國成分”可以仿效我國的保稅機制處理，如我國的保稅區(qū)、保稅物流園區(qū)、綜合保稅區(qū)、保稅港區(qū)、保稅物流中心、出口加工區(qū)等保稅機制。2009年2月25日，國務(wù)院通過的《物流業(yè)調(diào)整振興規(guī)劃》，提出了加快發(fā)展國際物流和保稅物流。

上述退免稅制度的設(shè)計，也是符合WTO機制的。如GATT第6條第4款規(guī)定:“在任何締約方領(lǐng)土的產(chǎn)品進口至任何其他締約方領(lǐng)土?xí)r，不得由于此類產(chǎn)品被免除在原產(chǎn)國或出口國供消費的同類產(chǎn)品所負(fù)擔(dān)的稅費或由于退還此類稅費而征收反傾銷或反補貼稅?！盙ATT附件九《注釋和補充規(guī)定》第16條規(guī)定:“免征某項出口產(chǎn)品的關(guān)稅，免征相同產(chǎn)品供內(nèi)銷時必需繳納的國內(nèi)稅，或退還所繳納數(shù)量相當(dāng)?shù)年P(guān)稅或國內(nèi)稅，不能視為一種補貼?！?/p>

(五)“退稅”適用的購貨場所的擴展

目前，海南服務(wù)于境外旅客離境購物的機制主要有:(1)海南原有口岸免稅商店(?？诿捞m機場和三亞機場)、運輸工具免稅商店(?？诿捞m機上和三亞機上)、供船免稅商店(?？谛阌⒏?等免稅店制度。這類免稅店不是服務(wù)于境外旅客購買國貨離境退稅的，而是品種有限的進口貨物和本國特色產(chǎn)品供應(yīng)外國旅客、港澳臺同胞、華僑華人、遠(yuǎn)洋海員、出國人員等。(2)2008年4月國務(wù)院批準(zhǔn)?？?、三亞、瓊海、萬寧四市開辦四家市內(nèi)免稅商店，旨在方便境外旅客購物。但這仍是傳統(tǒng)的機場、機上、供船、客運、陸路口岸和市內(nèi)六大類型免稅店制度之一。(3)作為境外旅客購買國貨的新型退稅商城，目前海南只有三家試點定點商店即?？诘纳儇洝⒚裆儇浐腿齺喌南娜瞻儇?。(4)海口、三亞兩地各開設(shè)一家離島免稅店進行試點，其中三亞免稅店在原屬離境市內(nèi)免稅店基礎(chǔ)上，增加其離島免稅店功能。

綜上可知，海南目前在便利旅客購物制度上并沒有突破性進展。在完善過程中可能有兩種較好的選擇:(1)在海南全境實施購物退稅。那么免稅商店的作用如何?免稅商店仍具有其獨特的優(yōu)勢，如免稅商店主要是洋貨店;專為進出境旅客服務(wù);購貨是免稅商品，省卻了退稅手續(xù);可以收取外匯或人民幣;基于專營，商品質(zhì)量有保障。(2)整合免稅店制度。如擴大免稅店的服務(wù)功能，將允許退稅的國貨納入其銷售范圍，且可以實行免稅。這兩種選擇孰優(yōu)孰劣?盡管在海南全境實施購物退稅對旅客有最大的便利，但“在我國目前誠信納稅意識有待加強的情況下，還需要吸取出口退稅改革過程中曾出現(xiàn)的出口騙稅風(fēng)行一時的教訓(xùn)。這就需要稅務(wù)部門選擇納稅業(yè)績等方面較好的銷售商，并把它們統(tǒng)一納入稅務(wù)部門的監(jiān)控網(wǎng)絡(luò)中來。……這是該項制度正常運轉(zhuǎn)的重要前提”［7］。因此，整合免稅店制度是較佳的改革選擇，這樣能夠在穩(wěn)中求變，取得方便旅客和便于監(jiān)管的雙贏效果。

三、離島旅客免稅購物制度的完善

(一)“離島旅客”的釋義

《離島免稅政策》的適用對象使用了“國內(nèi)外旅客”、“國外旅客”、“國內(nèi)旅客”、“非島內(nèi)居民”和“島內(nèi)居民”等用詞，其中“非島內(nèi)居民”與“島內(nèi)居民”相對應(yīng)是界定清晰的用詞，而其他用詞則是可以改善的。如“國內(nèi)旅客”不如使用“內(nèi)地旅客”以區(qū)別于“島內(nèi)居民”;“國外旅客”不如使用“境外旅客”，因為在稅法上，“境外”可以理解為“稅境”和“關(guān)境”之外從而可以規(guī)避主權(quán)內(nèi)涵。此外，“境外旅客”也應(yīng)明確細(xì)化為外國人、華人華僑、港澳臺居民。

在《離島免稅政策》中，離島被界定為貨物“由旅客本人乘機隨身攜運離島”但“不包括離境”。這與離境退稅政策中規(guī)定的“由境外旅客本人隨身攜運出境”是一致的。但這都會對境外旅客造成窘境:(1)就離境退稅而言，境外旅客離境退稅條件如圖所示:境外→海南島→境外;或境外→內(nèi)地→海南島→境外;或境外→海南島→內(nèi)地→海南島→境外。(2)就離島免稅而言，“隨身攜運”和“離島不離境”的雙重條件規(guī)定在文意上應(yīng)理解為:境外→海南島→內(nèi)地。也就是說，境外旅客必須在海南島入境，然后將免稅貨物攜入內(nèi)地，而不能在海南島離境。正如筆者在上文所建議的，應(yīng)將“離境”和“離島”界定為指貨物在法律意義上離境或離島，只有這樣才能避免這種窘境，便利境外旅客購物。此外應(yīng)從“離島不離境”中刪去“不離境”字樣，從而將境外旅客離境和離島購貨制度貫通。

(二)“離島”方式的擴展

《離島免稅政策》的適用條件之一是“乘飛機離島”。作出這種規(guī)定的主要考慮可能是機票記名，從而具有確認(rèn)旅客身份的便利。但這種規(guī)定限制了可以享有該政策的旅客的適用范圍，從而將部分旅客排斥于外。一般而言，該規(guī)定對于遠(yuǎn)程旅客的排斥性不強，因為他們的離島方式一般是乘飛機;而對于部分輾轉(zhuǎn)于港澳和海南島近鄰省市經(jīng)由海路和陸路旅行的旅客，該規(guī)定有較強的排斥性，不利于“數(shù)小時”旅游圈的聯(lián)動發(fā)展。此外，從我國《反壟斷法》的角度看，該規(guī)定在離島環(huán)節(jié)人為地法定了航空業(yè)的客運壟斷地位，對海路和陸路客運業(yè)形成歧視，從而違反了公平競爭的市場法則，也不利于航空業(yè)提高管理、經(jīng)營和服務(wù)水平。從我國《消費者權(quán)益保護法》的角度看，該規(guī)定將“乘飛機”與“離島免稅”掛鉤，從而部分剝奪了消費者選擇交通工具和選擇消費品的消費選擇權(quán)。

(三)限次、限值、限量和限品種規(guī)則的放松

在性質(zhì)上，購物離島免稅不是國際慣例，也不是一項中性政策，而是國家對海南國際旅游島建設(shè)的特殊支持。其本質(zhì)是國家稅收利益轉(zhuǎn)移為旅客享有和海南基于其偏移效果而受益，比如能吸引更多旅客來海南旅游和購物，從而加速海南的經(jīng)濟發(fā)展。但比較而言，《離島免稅政策》在某些方面的規(guī)定仍屬偏嚴(yán)。比如韓國濟州島金額限值為40萬韓元(約合人民幣2 300元)，每年限6次，免稅品范圍包括國內(nèi)外商品，但不包括本島的紀(jì)念品或土產(chǎn)品。日本沖繩島限值20萬日元(約合人民幣16 000元)，不限次，免稅品是除煙草外的進口品，但酒和香水限量。臺灣澎湖縣限值3萬新臺幣(約合人民幣6 700元)，除開頻繁進出者另有制約規(guī)定外原則上不限次，免稅品包括國產(chǎn)品和進口品(煙酒另算)。

作為平衡國家、地方、旅客三方利益的妥協(xié)，《離島免稅政策》在完善過程中，可以在限值、限次、限品種上逐步放松，比如限值8 000元、原則上不限次、擴大免稅品清單等。

四、結(jié) 語

無論怎樣評析旅客購物退免稅制度，它在我國都具有開創(chuàng)先河的重要意義。

目前，實行購物退稅有50多個國家，在各國貿(mào)易發(fā)展過程中已形成一項重要的國際慣例［8］，此外我國也有出口退稅和免稅店制度可以借鑒。然而，基于海南旅客結(jié)構(gòu)的主因和離境退稅政策偏于保守，該政策對于海南國際旅游島建設(shè)的促進作用十分有限，因此需要做出較大改善。離島免稅僅在沖繩、濟州、澎湖等少數(shù)島嶼實施，可供參考的經(jīng)驗較少，但現(xiàn)行政策相當(dāng)優(yōu)惠?；诤Ｄ下糜螛I(yè)嚴(yán)重依賴國內(nèi)旅客的現(xiàn)實，該政策的實行及其完善對于海南國際旅游島建設(shè)具有重大促進作用。

毋庸置疑，旅客購物制度的優(yōu)化對于推進海南國際旅游島建設(shè)具有直接的效用，但它也只是其制度性因素之一，仍有許多制度性和非制度性因素制約著海南國際旅游島的發(fā)展，有待進一步研究和探討。

［1］陳麗君，鄭天祥．港澳自由港與低稅率經(jīng)濟制度比較研究［J］．中山大學(xué)學(xué)報:社會科學(xué)版，2003(6):112－116．

［2］徐海軍．海外旅游者購物退稅政策思考［J］．旅游學(xué)刊，2003(5):5－9．

［3］遲福林，甘露，何冬妮，等．建立海南日用消費品免稅區(qū)［J］．今日海南，2009(7):10－12．

［4］張京萍，翟文興．現(xiàn)階段我國應(yīng)實行入境旅客購物退稅制度［J］．稅務(wù)研究，2008(7):49－52．

［5］陳洪宛，孫?。刖秤慰唾徫锿硕惖膰H比較及對我國的啟示［J］．中國財政，2009(23):67－68．

［6］朱大旗，李岳．論出口退稅制度的法理基礎(chǔ)——稅收中性與稅收調(diào)控的結(jié)合［J］．法學(xué)雜志，2005(1):54－57．

［7］劉隆亨，孫健波．我國建立境外旅客購物離境退稅制度研究［J］．稅務(wù)研究，2010(5):49－52．

［8］潘明．我國免稅業(yè)發(fā)展?fàn)顩r及相關(guān)政策分析［J］．地方財政研究，2009(11):47－51．

On the Tourist Duty-Free Shopping System in Hainan International Tourism Island and System Perfection

ZOU Li-gang

(Law School，Hainan University，Haikou 570228，China)

In the establishment of shopping departure tax refunding system，lots of international experiences can be learnt and the system of duty-free shop and export tax refunding be referred to，but the existing administrative policy in China is somewhat conservative and needs great reform．As for the shopping departure tax refunding system from Hainan Island within China，although experiences are rarely found and a good many improvements are still in need，Hainan province offers a quite favorable policy．So，the practice of tourist duty-free shopping system Hainan is of great significance to the establishment and perfection of the related system in China．

Hainan;International Tourism Island;tourist duty-free shopping;system perfection

D 927

A

1004－1710(2011)06－0001－06

2011－01－04

國家社科基金項目《“海南國際旅游島”建設(shè)立法保障研究》(批準(zhǔn)號10BFX068)和海南大學(xué)“211工程”三期重點學(xué)科建設(shè)項目《海南經(jīng)濟特區(qū)體制機制創(chuàng)新研究》的階段性成果。

鄒立剛(1955－)，男，湖南長沙人，海南大學(xué)法學(xué)院教授，主要從事國際法研究。

［責(zé)任編輯:王 怡］