晁 坤

(中國礦業(yè)大學(xué)(北京) 管理學(xué)院，北京 100083)

一、引言

1993年底，國務(wù)院頒布《中華人民共和國資源稅暫行條例》，于1994年1月1日開始施行。《暫行條例》中將資源稅界定為“普遍征收，級差調(diào)節(jié)”，并且對此前的資源稅制度進(jìn)行了重大調(diào)整：不再按資源開采企業(yè)的超額利潤征稅，而是根據(jù)其產(chǎn)品銷量從量計(jì)征，征稅范圍也由此前開采原油、天然氣和煤炭的企業(yè)擴(kuò)展到了所有開采原油、天然氣、煤炭、有色金屬、黑色金屬、其他非金屬和鹽的企業(yè)，而且依據(jù)資源賦存條件及其等級、所處地理位置等客觀條件的不同為每個課稅礦區(qū)設(shè)定了適用稅額。相對于第一代資源稅制度，現(xiàn)行制度的征收范圍有了較大拓展，但就效果而言，其調(diào)節(jié)資源級差收益的功能卻更為有限，原因有二：(1)無論所占用的資源條件如何，開采同類資源的所有企業(yè)都必須繳納資源稅，盡管不同企業(yè)間的資源稅稅額有所區(qū)別，但其并不足以反映不同礦權(quán)地間資源條件的相對優(yōu)劣；(2)難以有效調(diào)節(jié)礦種間的利潤差別，如原油和鐵礦石的資源稅稅額雖然較為接近，但其開采企業(yè)間的利潤水平卻有較大差距。近年來，隨著各主要礦產(chǎn)品市場價格的持續(xù)上漲和礦業(yè)開發(fā)過程中資源浪費(fèi)問題的屢禁不止，要求對資源稅制度進(jìn)行改革的呼聲日益高漲[1-6]。在此背景下，自2004年起財(cái)政部、國家稅務(wù)總局先后出臺了多項(xiàng)針對資源稅制度的調(diào)整和改革措施，而客觀地分析這些調(diào)整和改革措施及其效應(yīng)，將有助于理性選擇資源稅制度的改革方向。

二、近年來資源稅制度的調(diào)整和改革

總體而言，近年來針對資源稅制度的調(diào)整和改革措施可依據(jù)其核心內(nèi)容的不同分為兩類：一類是以調(diào)高資源稅稅額從而強(qiáng)化其征收力度為核心的調(diào)整措施，另一類則是具有試點(diǎn)性質(zhì)的以兼顧調(diào)整計(jì)征方式和強(qiáng)化征收力度為核心的改革措施。

(一)以強(qiáng)化征收力度為核心的資源稅調(diào)整

為了強(qiáng)化資源稅的征收力度，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局自2004年起先后調(diào)高了煤炭、原油、天然氣等多種資源的資源稅稅額，其中煤炭資源稅稅額的調(diào)整又是以行政區(qū)劃為基礎(chǔ)，將多個省、自治區(qū)和直轄市的煤炭資源稅稅額分別調(diào)高到某一水平。鑒于此，本文把先后針對不同區(qū)域煤炭資源稅稅額的21項(xiàng)調(diào)整合為1項(xiàng)，與其他各項(xiàng)資源稅稅額調(diào)整的基本情況一并列出(見表1)。

(二)兼顧計(jì)征方式和力度的資源稅試點(diǎn)改革

2010年6月，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合制定了《新疆原油天然氣資源稅改革若干問題的規(guī)定》，并于2010年6月1日起施行。這項(xiàng)試點(diǎn)改革措施的核心是將新疆原油、天然氣資源稅的計(jì)征由從量定額計(jì)征改為從價定率計(jì)征，稅率為產(chǎn)品銷售額的5%.相對于上述各項(xiàng)資源稅調(diào)整措施，此項(xiàng)改革不僅更大程度地提高了資源稅的征收力度(根據(jù)近幾年來的原油、天然氣市場價格，此前執(zhí)行的資源稅稅額折算后尚不足其市場價格的1%)，而且從根本上改變了資源稅的計(jì)征方式，從而有助于緩解主要資源品目高價格與低稅賦之間的矛盾。同年12月1日，這項(xiàng)試點(diǎn)改革措施的施行范圍又進(jìn)一步擴(kuò)大到西部內(nèi)蒙古、甘肅等12個省區(qū)。

表1 近年來以強(qiáng)化征收力度為核心的資源稅調(diào)整措施

注：根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局的相關(guān)通知整理而得。

三、資源稅制度調(diào)整和改革的效應(yīng)分析

基于近年來的礦業(yè)運(yùn)行實(shí)踐，分析并總結(jié)我國資源稅制度調(diào)整和改革所引發(fā)的各類效應(yīng)，可將其簡要?dú)w納為“正效應(yīng)單一且負(fù)效應(yīng)突出”。

(一)資源稅調(diào)整和改革的正效應(yīng)

資源稅調(diào)整和改革的正效應(yīng)主要是增加了地方政府的財(cái)政收入。如前所述，近年來的資源稅調(diào)整是以調(diào)高多種資源的資源稅稅額為核心，而試點(diǎn)改革不僅將資源稅改為從價計(jì)征，而且改革后的稅賦水平也是此前的數(shù)倍，因而資源稅調(diào)整和改革切實(shí)增加了政府的財(cái)政收入(如表2所示)。由于在現(xiàn)行資源稅制度下，除海洋石油資源外的其他資源稅收入都?xì)w地方政府所有，因此地方政府成為資源稅調(diào)整和改革的最大受益者(例如，2010年新疆維吾爾族自治區(qū)因試點(diǎn)改革而增收資源稅17.7億元[7])。

表2 全國資源稅收入和增長情況表

注：根據(jù)全國財(cái)政收入決算表整理而得。

而在此之外，由于調(diào)整和改革后的資源稅仍以銷售量(額)而非儲量占有為基礎(chǔ)計(jì)征，因而難以發(fā)揮以經(jīng)濟(jì)手段促使礦業(yè)權(quán)人珍惜資源從而不斷提升資源開采回收效率的作用[8]。簡言之，資源稅調(diào)整和改革的正效應(yīng)主要是增加了地方政府尤其是資源富集地區(qū)地方政府的財(cái)政收入。

(二)資源稅調(diào)整和改革的負(fù)效應(yīng)

盡管資源稅調(diào)整和改革切實(shí)增加了地方政府的財(cái)政收入，但其引發(fā)的多種負(fù)效應(yīng)更為人們所關(guān)注。需要強(qiáng)調(diào)的是，由于資源稅制度是現(xiàn)行礦產(chǎn)資源有償使用制度的組成部分，因而只有從整個有償使用制度的角度進(jìn)行分析，才能更為系統(tǒng)而客觀地總結(jié)資源稅調(diào)整和改革的負(fù)效應(yīng)?；诮陙淼牡V業(yè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行實(shí)踐，參照有償使用制度的功能要求，筆者將我國資源稅制度調(diào)整和改革的負(fù)效應(yīng)歸納為如下兩個方面。

1.放大了現(xiàn)行資源稅制度的基本錯誤

總體而言，學(xué)術(shù)界對現(xiàn)行資源稅制度基本錯誤的認(rèn)識已較為清晰，認(rèn)為其主要表現(xiàn)在兩個方面：首先，借助無償性的稅收形式體現(xiàn)國家的礦產(chǎn)資源有償使用，這是對其社會管理者和資源所有者兩種身份的混淆；其次，所采用的征收原則和方法難以達(dá)到其調(diào)節(jié)資源級差收益的目標(biāo)[9]。盡管如此，經(jīng)過近年來的調(diào)整和改革，資源稅制度不僅未被終止，其稅賦水平反而愈發(fā)單一化：焦煤、釩礦石、硅藻土、玉石等部分資源的資源稅稅額在全國范圍內(nèi)被調(diào)整為單一水平；二十多個省(區(qū))的煤炭(除焦煤外)資源稅稅額被以行政區(qū)劃為基礎(chǔ)調(diào)整為單一水平，如陜西省、甘肅省、遼寧省的煤炭資源稅稅額被分別統(tǒng)一為3.2元/噸、3元/噸、2.8元/噸；西部十多個省(區(qū))的原油和天然氣資源執(zhí)行5%的單一從價稅率。顯然，資源稅制度的調(diào)整和改革進(jìn)一步否定了其調(diào)節(jié)資源級差收益的功能。換言之，在其第一種錯誤未被糾正的同時，我國資源稅制度的第二種錯誤被進(jìn)一步放大。

2.使現(xiàn)行制度的體系結(jié)構(gòu)問題進(jìn)一步復(fù)雜化

盡管《礦產(chǎn)資源法》明確了資源稅和礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)的資源有償使用制度主體地位，但現(xiàn)行的礦業(yè)法規(guī)均未明確界定兩者的實(shí)施目標(biāo)。就設(shè)立初衷而言，資源稅是為了調(diào)節(jié)資源的級差收益，而礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)是為了補(bǔ)充國家地勘資金的不足，但由于《礦產(chǎn)資源法》強(qiáng)調(diào)了礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)作為資源有償使用支付的功能，而資源稅的實(shí)際征收對象又是所有的資源開發(fā)企業(yè)，因此兩者的實(shí)際調(diào)整對象均是既包括資源的級差收益也包括絕對收益[10-11]。正是由于各自的征收目標(biāo)未能得到明確界定，使得資源稅和礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)間的功能界限較為模糊，而實(shí)踐中對兩者“重復(fù)征收”的不解即源于此。不僅如此，在近些年的礦業(yè)權(quán)有償取得的改革中，礦業(yè)權(quán)價款在錯誤認(rèn)識的推動下被強(qiáng)加了維護(hù)所有者權(quán)益的功能，從而使得礦業(yè)權(quán)人所繳納的礦業(yè)權(quán)價款均大于政府應(yīng)回收的前期地勘投入，盡管兩者間的差額遠(yuǎn)不足于維護(hù)國家的礦產(chǎn)資源所有者權(quán)益，但在實(shí)質(zhì)上同樣也涵蓋了資源開發(fā)的級差收益和絕對收益。在此背景下，原本只存在于資源稅和礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)間的功能界限模糊問題進(jìn)一步擴(kuò)散至三者之間。而資源稅調(diào)整和改革過程中的稅賦單一化趨勢，顯然又使得現(xiàn)行礦產(chǎn)資源有償使用制度的體系結(jié)構(gòu)問題進(jìn)一步復(fù)雜化。

四、對資源稅制度改革的建議

上述分析表明，近年來的資源稅調(diào)整和改革不僅徹底偏離了其調(diào)節(jié)資源級差收益的初衷，而且也使現(xiàn)行礦產(chǎn)資源有償使用制度的體系結(jié)構(gòu)問題進(jìn)一步復(fù)雜化，再考慮到借助無償性的稅收手段實(shí)現(xiàn)資源的有償使用著實(shí)是一個難以協(xié)調(diào)的矛盾，因此筆者建議應(yīng)盡快停止征收資源稅，并在時機(jī)合適時通過修改相關(guān)法規(guī)取消資源稅。而通過近年來資源稅調(diào)整和改革的正負(fù)效應(yīng)對比，以及礦業(yè)權(quán)價款的改革效果，也充分證明了零星的、局部的調(diào)整和改革不可能從根本上改善我國現(xiàn)行的礦產(chǎn)資源有償使用制度，整體性重建才是其改革的必由之路，而目標(biāo)就是要建立以權(quán)利金制度為基礎(chǔ)、涵蓋優(yōu)質(zhì)資源出讓金和礦業(yè)權(quán)租金的我國新的礦產(chǎn)資源有償使用制度[12]。

改革必然觸及既定的利益格局從而遭遇阻力，資源稅的取消和新的礦產(chǎn)資源有償使用制度的建立也概莫能外。為了盡快實(shí)現(xiàn)新制度的“軟著陸”同時減少由此引發(fā)的阻力，筆者認(rèn)為應(yīng)該在基本目標(biāo)的指引下設(shè)計(jì)并引入過渡性改革方案?？紤]到地方政府是資源稅制度及現(xiàn)行礦產(chǎn)資源有償使用制度的主要既得利益者，而且其在客觀上也承擔(dān)了區(qū)域內(nèi)的多種相關(guān)管理事務(wù)，因此在理順制度手段間的功能界限并強(qiáng)化其整體功能的同時，適當(dāng)向地方政府傾斜就成為過渡性改革方案設(shè)計(jì)的基本原則。秉承這一原則，筆者設(shè)計(jì)了兩種過渡性改革方案。

(一)過渡性改革方案一

該方案的核心是在停止資源稅征收的同時強(qiáng)化礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)并保留礦業(yè)權(quán)價款，由于方案的波及面相對有限，故稱之為穩(wěn)妥型過渡方案。在該方案中，強(qiáng)化礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)的目的是為了讓其在一定程度上承擔(dān)權(quán)利金的功能，所以其費(fèi)率水平應(yīng)由固定變?yōu)楦硬⑴c資源開發(fā)回收率相聯(lián)系，同時要取消其“主要用于礦產(chǎn)資源勘查”的規(guī)定，并在收入分配上向地方政府適當(dāng)傾斜，以補(bǔ)償其因停止征收資源稅而損失的部分利益。此外，盡管圍繞礦業(yè)權(quán)價款也存在著爭議，但由于其涉及面更廣，對地方政府的利益觸動更深，因而不宜斷然取消，但也必須通過修改相關(guān)法規(guī)明確其征收目標(biāo)，即回收國家累計(jì)投入勘探資金的同時收取資源開發(fā)級差收益。

(二)過渡性改革方案二

該方案的核心是在停止資源稅征收的同時強(qiáng)化礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)，保留礦業(yè)權(quán)價款并收取優(yōu)質(zhì)資源出讓金。與方案一相比，該方案在保留礦業(yè)權(quán)價款的同時明確其征收目標(biāo)是回收國家累計(jì)投入的勘探資金，并且盡可能以市場化方式對開采非劣等資源的礦業(yè)權(quán)人收取優(yōu)質(zhì)資源出讓金。由于該方案所觸及的利益層面相對更深，故可稱之為進(jìn)取型過渡方案。

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