【摘要】企業(yè)內(nèi)部控制制度的建立、健全和有效，是提高企業(yè)經(jīng)營管理水平和風(fēng)險防范能力、促進企業(yè)經(jīng)營機制有序運轉(zhuǎn)的前提，而企業(yè)內(nèi)部控制制度評審則是促進企業(yè)完善內(nèi)控制度并有效實施的基礎(chǔ)。本文通過探討把內(nèi)控制度評審做為一項審計內(nèi)容或一種審計方法在實踐中的應(yīng)用，從而有效促進企業(yè)內(nèi)部控制制度的建立健全和有效性。

內(nèi)部控制制度是指企業(yè)為提高管理水平和經(jīng)濟效益，實現(xiàn)既定經(jīng)濟方針、目標而在企業(yè)內(nèi)部建立的一種自我制約和控制的組織、程序、手續(xù)、方針和制度的總稱。建立和完善內(nèi)控制度，是控制和協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)部各種活動，減少錯弊的發(fā)生，提高工作效率，保證企業(yè)預(yù)期目標的實現(xiàn)，從而促進企業(yè)經(jīng)營機制有序運轉(zhuǎn)的前提保證。企業(yè)內(nèi)控制度是企業(yè)管理的支架，是建立現(xiàn)代企業(yè)制度必不可少的重要內(nèi)容，內(nèi)控制度的建立健全和執(zhí)行效果對提高企業(yè)的效益、效率和效果至關(guān)重要。2008年6月28日，五部委聯(lián)合發(fā)布了我國首部《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，該規(guī)范標志著我國在加強和規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制，提高企業(yè)經(jīng)營管理水平和風(fēng)險防范能力，促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展方面取得了重大突破。內(nèi)部審計是內(nèi)部控制五要素之一——內(nèi)部環(huán)境的一項重要組成部分，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進組織目標的實現(xiàn)。在企業(yè)內(nèi)審部門的工作實踐中，開展內(nèi)控制度評審，通常把內(nèi)控制度評審作為一項審計內(nèi)容或一種審計方法，在審計項目中廣泛應(yīng)用。它對強化企業(yè)經(jīng)營管理，堵塞漏洞，提高企業(yè)經(jīng)濟效益，起到了積極作用。

一、作為一項審計內(nèi)容在實踐中的運用

隨著內(nèi)審工作的不斷發(fā)展，內(nèi)部審計的職能作用已經(jīng)從單一的財務(wù)收支審計、單純的查錯防弊，轉(zhuǎn)向到制度審計、管理審計領(lǐng)域，已經(jīng)成為現(xiàn)代企業(yè)制度中強化監(jiān)督約束機制，實行科學(xué)管理，保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動健康發(fā)展的重要手段。內(nèi)審部門在企業(yè)中的特殊地位，使內(nèi)部審計部門有充足的時間將開展內(nèi)控制度評審作為一個專題審計項目進行，也可以將內(nèi)部控制的各個環(huán)節(jié)，各個組成部分作為審計對象進行單獨評審，利用對本企業(yè)內(nèi)部控制情況了解得比較全面和詳細的優(yōu)勢，準確把握內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)，有針對性的、連續(xù)的跟蹤審計監(jiān)督，督促和幫助有關(guān)控制部門逐步加強和完善內(nèi)部控制制度，充分發(fā)揮內(nèi)部控制的作用，提高執(zhí)行效果。內(nèi)控制度評審，作為一項審計內(nèi)容，主要應(yīng)用于以下幾個主要環(huán)節(jié)，并收到了良好效果。

（一）生產(chǎn)環(huán)節(jié)的控制評審

煤炭企業(yè)是單一產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)，由于其生產(chǎn)條件及環(huán)境的特殊性，對該環(huán)節(jié)進行控制與監(jiān)督，僅限于原煤落地后，對資源的計量和管理上。評審要點是信息資料的完整性與真實性。各職能部門的生產(chǎn)統(tǒng)計資料是否完整，相互是否一致。即生產(chǎn)調(diào)度臺帳、盤點表、地測科的盤點圖與財務(wù)報表數(shù)據(jù)是否一致，保存是否完整。通過對這些原始生產(chǎn)資料的審查與核對，核實資源量的真實性。有的生產(chǎn)單位，不太注重原始生產(chǎn)記錄及資料的妥善保管，存在生產(chǎn)調(diào)度、技術(shù)、地測等職能部門計量口徑不統(tǒng)一，造成核實產(chǎn)量無依據(jù)，各相互聯(lián)系的職能部門之間彼此脫節(jié)，對資源量的統(tǒng)計數(shù)據(jù)相互不一致，失去控制的現(xiàn)象。內(nèi)審部門通過檢查核實這方面的內(nèi)容，是可以有效促進生產(chǎn)環(huán)節(jié)的內(nèi)控制度運行逐漸步入正規(guī)循環(huán)的。

（二）銷售業(yè)務(wù)的控制與評審

銷售業(yè)務(wù)是企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)之一，也是解決企業(yè)收入的重要環(huán)節(jié)。一個完善的銷售管理機制，是企業(yè)防止資產(chǎn)及經(jīng)濟利益流失的重要保證，開展銷售環(huán)節(jié)的內(nèi)控制度評審，對已有的制度進行完善，進一步加強銷售管理，對提高企業(yè)經(jīng)營管理水平，防止利益流失，具有重要意義。對于集團統(tǒng)管對外銷售權(quán)的管理體制而言，基層單位主要根據(jù)銷售提煤單建好臺賬，把好原煤出庫關(guān)即可。而對于有自主銷售權(quán)的基層生產(chǎn)單位來說，則需要從不相容崗位是否分離；客戶信用管理與銷售合同協(xié)議的審批、簽訂；產(chǎn)品的發(fā)貨、出庫；銷售與發(fā)貨各環(huán)節(jié)的相關(guān)記錄是否完整及應(yīng)收款項的管理制度是否健全等方面來加強控制。尤其要加強汽運、地銷煤炭的管理工作，強調(diào)對地銷碼單的管理及監(jiān)磅管理，制定崗位責(zé)任制，規(guī)定過磅必須三人負責(zé)，其中，兩人過磅，一人監(jiān)磅。地銷記錄必須每天及時上報調(diào)度、銷售部門，保證記量準確。

（三）材料物資管理環(huán)節(jié)的控制與評審

材料物資管理是否科學(xué)、合理，直接影響到原煤成本，是企業(yè)實現(xiàn)經(jīng)營目標，維護流動資產(chǎn)的安全完整的一種內(nèi)部自我協(xié)調(diào)、制約和監(jiān)督的控制系統(tǒng)。做為基層生產(chǎn)單位，材料的采購和保管均由集團物資管理中心統(tǒng)一管理，做為材料物資的領(lǐng)用單位，內(nèi)審要做到的工作主要是物資領(lǐng)用計劃的控制、審核及評審。目前，各基層用料單位普遍存在計劃的編報未充分結(jié)合產(chǎn)量、進尺計劃等生產(chǎn)任務(wù)來測算物資需要量。上報計劃時，往往是月初編報的計劃較低，每月中旬追加的計劃量大，占原計劃的50％以上，不但失去計劃控制的意義，也導(dǎo)致集團物資管理部門不能合理組織貨源。鑒于此，審計部門應(yīng)積極參與對采購計劃的審核，并不定期抽查直接領(lǐng)料部門小倉庫的物資儲量。并采取由審計、企管、供應(yīng)、財務(wù)部門共同審核監(jiān)督的辦法，合理編制計劃、控制計劃追加比例，并把計劃編制準確率納入單位負責(zé)人的考核體系。

（四）工程項目內(nèi)部控制與評審

單位的工程項目投資大、周期長，從而決定了其風(fēng)險大的特性，從而也決定了實施工程項目內(nèi)部控制的重要意義。開展工程項目內(nèi)部控制與評審，主要包括：工程項目的招標、工程造價和施工、工程變更及驗收等方面的內(nèi)容。例如工程項目的招標從項目立項的必要性、發(fā)布招標公告、確定中標人、簽訂書面合同等環(huán)節(jié)內(nèi)控制度進行評審，評價整個招標過程是否公平、公正。工程造價控制可以委托具備相應(yīng)資質(zhì)的中介機構(gòu)開展工程造價咨詢，并審核預(yù)算的合理性。工程施工是否實行嚴格的概預(yù)算管理，用料是否符合標準，是否施行嚴格的工程監(jiān)理制度。重大項目變更有無重新履行審批手續(xù)，工程完工驗收制度是否健全等內(nèi)容。審計中，參照以上內(nèi)容進行工程項目內(nèi)控制度評審，對企業(yè)實現(xiàn)工程項目管理目標，提高單位資金使用效率具有重要意義。

二、作為一種審計方法在實踐中的應(yīng)用

在對下屬獨立核算單位進行專項審計時，把內(nèi)控制度評審作為一種審計方法，利用評審結(jié)果，制定下一步的審計工作方案，確定項目審計的范圍、重點和方法，會收到事半功倍的效果。一方面，可以提高審計工作效率，保證審計質(zhì)量，別一方面，可以幫助被審計單位完善內(nèi)控制度，不斷提高企業(yè)經(jīng)營管理水平及經(jīng)濟效益。

（一）職務(wù)分離控制制度評審。職務(wù)分離控制，是指將某些職務(wù)分別由兩個或兩個以上的工作人員擔(dān)任，以避免或減少發(fā)生差錯和弊端而進行的控制。需要分離的職務(wù)一般指不相容職務(wù)。對不相容職務(wù)，單位領(lǐng)導(dǎo)都知道設(shè)置相應(yīng)的崗位，也安排有必需的工作人員，但在執(zhí)行過程中，有些單位領(lǐng)導(dǎo)只重形式，不重實質(zhì)，或直接安排其信任的一名工作人員，集不相容職務(wù)于一身，或因工作人員的因素，使職務(wù)分離制度執(zhí)行效果有名無實。所有這些，都需要審計部門有針對性地進行監(jiān)督檢查，通過進行符合性測試，對未執(zhí)行職務(wù)分離制度的單位，可作為一種審計方式，有針對性地確定工作重點。如：在對某商品零售單位進行財務(wù)收支審計過程中，翻閱該單位的商品采購憑證時，發(fā)現(xiàn)商品采購憑證或未附驗收單，或驗收單上無采購、驗收人員簽字蓋章。經(jīng)詢問，商品采購全過程由經(jīng)理一人包辦，采購、驗收、保管形同虛設(shè)。根據(jù)這一現(xiàn)象，審計人員首先肯定了其商品采購環(huán)節(jié)內(nèi)控制度不健全，由此，決定對庫存商品進行重點審查，審計效果立竿見影。

（二）按業(yè)務(wù)程序進行控制與評審。業(yè)務(wù)程序控制，是指企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理活動必須經(jīng)過的環(huán)節(jié)和流程的控制。在對下屬單位進行審計時，根據(jù)被審單位生產(chǎn)程序簡單，單位小的特點，可以按照生產(chǎn)經(jīng)營活動的流程，進行各環(huán)節(jié)的監(jiān)督與檢查。通過對生產(chǎn)、銷售、財產(chǎn)物資和管理與控制，核實產(chǎn)品計量是否準確，有無虛報瞞報產(chǎn)量的事實。產(chǎn)品銷售是否真實，有無帳外銷售。庫存物資是否安全完整，材料消耗有無損失浪費等問題。如：以對某多產(chǎn)品生產(chǎn)單位進行經(jīng)濟效益審計時，發(fā)現(xiàn)該單位生產(chǎn)用料（帶鋼、鐵絲等）與產(chǎn)成品（各種規(guī)格的錨桿、金屬網(wǎng)等）、生產(chǎn)區(qū)都在院內(nèi)，無明顯界限，生產(chǎn)人員隨用隨拿。經(jīng)調(diào)查了解，該單位未制定材料消耗定額，材料管理粗放。因該單位的生產(chǎn)特點是：生產(chǎn)材料品種較少，而產(chǎn)成品規(guī)格型號及品種種類較多，邊角廢料少。所以比較適合用材料消耗定額來控制材料消耗。根據(jù)被審單位目前的材料管理現(xiàn)狀，可以判定其材料消耗環(huán)節(jié)存在漏洞，應(yīng)重點檢查庫存物資的安全完整，對產(chǎn)成品、原材料進行實地盤點，倒算消耗量，核對帳實是否相符。并根據(jù)審計結(jié)果，提出了制定消耗定額的建議。

綜上所述，內(nèi)控制度評審是企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營管理活動和自身發(fā)展的需要，是企業(yè)經(jīng)濟運行走向有序、規(guī)范的必然要求，也是內(nèi)部審計發(fā)展的必然趨勢。實踐證明，內(nèi)控制度評審，無論作為一項審計內(nèi)容，還是作為一種審計方式，都有助于內(nèi)部審計工作質(zhì)量及效率的提高，通過對內(nèi)部控制的評價，有利于發(fā)現(xiàn)問題的根源，提出切實可行的建議。對有關(guān)業(yè)務(wù)進行實質(zhì)性審查時，能夠較準確地確定審查范圍和重點。內(nèi)部控制與內(nèi)部審計是相互依存、相互促進的，運用內(nèi)控制度評審，會使內(nèi)部審計的內(nèi)向服務(wù)職能得到充分發(fā)揮，不斷提高企業(yè)的經(jīng)營管理水平。

作者簡介：于冠軍（1971-），男，會計師，中國平煤神馬集團六礦，研究方向：財務(wù)理論與實踐。

（責(zé)任編輯：李娜）