陸浩

目前，三級(jí)醫(yī)院生存與發(fā)展的環(huán)境正面臨著前所未有的巨大變化。該文根據(jù)對(duì)某三級(jí)甲等公立醫(yī)院—RH醫(yī)院全成本核算的過(guò)程進(jìn)行跟蹤調(diào)查后，分析了類似的公立醫(yī)院全成本核算存在的問(wèn)題，并根據(jù)目前公立醫(yī)院全成本核算的現(xiàn)狀和潛在發(fā)展提出完善公立醫(yī)院全成本核算的方法。以備同類醫(yī)院能夠得到參考。

全成本核算；成本核算體系；成本責(zé)任

1.公立醫(yī)院全成本核算現(xiàn)狀及存在的問(wèn)題

主觀認(rèn)識(shí)不足。不少人認(rèn)為全成本核算是財(cái)會(huì)部門或成本核算部門的工作，與其它業(yè)務(wù)部門關(guān)系不大。各職能部門缺乏全成本核算的分工協(xié)作，財(cái)務(wù)部門或成本核算部門負(fù)責(zé)具體實(shí)施工作時(shí)得不到各個(gè)職能科室的理解和支持，實(shí)施起來(lái)存在不少的阻力。僅靠財(cái)務(wù)部門或某一成本核算部門無(wú)法單獨(dú)完成。

錯(cuò)誤的理解全成本核算與獎(jiǎng)金的關(guān)系。有些醫(yī)院職工認(rèn)為全成本核算就是通過(guò)收入分配來(lái)確定收支結(jié)余，按比例計(jì)算獎(jiǎng)金數(shù)額。成本核算特別是責(zé)任成本核算的重要目的之一，是與科室、職工的勞動(dòng)分配相結(jié)合的，但這并不是成本核算的唯一目的，也不是獎(jiǎng)金核算的唯一依據(jù)。建立完整的醫(yī)院全成本核算體系，不僅是實(shí)現(xiàn)按勞分配而且是醫(yī)院實(shí)行科學(xué)管理的需要，更是醫(yī)院生存和發(fā)展的需要。

不合理的攤銷公用成本費(fèi)用。由于全成本核算與各科室和院內(nèi)職工的勞動(dòng)分配息息相關(guān)，因此有的公立醫(yī)院的職工認(rèn)為應(yīng)采取統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)核算成本、分配獎(jiǎng)金；有人主張采用公用成本（如：病房的衛(wèi)生保潔費(fèi)、水、電、燃?xì)獾荣M(fèi)用）全院一體分?jǐn)?，不再將公用成本在各個(gè)科室進(jìn)行二級(jí)攤銷的辦法進(jìn)行成本核算。這些觀點(diǎn)都是片面的、極為有害的。因?yàn)橛械穆毠](méi)有認(rèn)識(shí)到醫(yī)院的全成本核算對(duì)象間存在著很大的差異。根據(jù)成本與收益配比的原則，誰(shuí)得到收益誰(shuí)分?jǐn)偝杀?，成本核算?duì)象就是與收入實(shí)現(xiàn)的對(duì)象。所以公用費(fèi)用（如：病房的衛(wèi)生保潔費(fèi)、水、電、燃?xì)獾荣M(fèi)用）應(yīng)根據(jù)誰(shuí)收益誰(shuí)分?jǐn)偟脑瓌t在所有科室之間進(jìn)行分配。

忽視全成本核算中無(wú)形資產(chǎn)的作用和差異。在公立醫(yī)院全成本核算中，大多數(shù)公立醫(yī)院只對(duì)有形資產(chǎn)比較重視，而對(duì)無(wú)形資產(chǎn)卻忽略不計(jì)。其實(shí)醫(yī)院的品牌就是一種無(wú)形資產(chǎn)，醫(yī)院內(nèi)部各個(gè)科室名稱不同，無(wú)形資產(chǎn)的含量也不同。盡管現(xiàn)行的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度還沒(méi)將其自身形成的無(wú)形資產(chǎn)列入會(huì)計(jì)核算的范圍，但其卻給公立醫(yī)院和臨床科室?guī)?lái)了實(shí)實(shí)在在的社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益。

成本核算模式過(guò)于單一。大多數(shù)公立醫(yī)院只在核算工作中實(shí)行一級(jí)成本核算模式而二級(jí)成本核算模式應(yīng)用的不多，極少數(shù)實(shí)施三級(jí)成本核算。這種單一的核算模式不能很好的反映醫(yī)院各個(gè)科室、班組的成本費(fèi)用情況，使各個(gè)科室、班組、職工的獎(jiǎng)金情況與成本核算脫鉤，既不能很好的控制成本，又無(wú)法提高職工的積極性。二級(jí)核算是以科室為核算對(duì)象，核算內(nèi)容為科室各類消耗支出，用于求得科室總成本，找出科室經(jīng)營(yíng)問(wèn)題的癥結(jié)所在，同時(shí)，它也是醫(yī)療項(xiàng)目成本核算和單病種成本核算的基礎(chǔ)。但是二級(jí)成本核算在大多數(shù)公立醫(yī)院應(yīng)用較少。

2.完善公立醫(yī)院全成本核算的措施

完善公立醫(yī)院的全成本核算體系。健立健全成本核算組織。公立醫(yī)院全成本核算是醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理的重要內(nèi)容，它涉及醫(yī)院各部門、各科室和每個(gè)職工的切身利益，為保證全成本核算工作的順利進(jìn)行，醫(yī)院應(yīng)建立一個(gè)有序的成本核算組織，從核算中心、職能科室、班組都應(yīng)配備專職或兼職全成本核算員，形成一個(gè)從上到下、從領(lǐng)導(dǎo)到職工、從行政后勤到臨床醫(yī)技部門，全院相互配合的全成本核算體系。

做好全成本核算基礎(chǔ)工作。完善各種原始記錄，健全各職能科室、各班組的計(jì)量、驗(yàn)收、領(lǐng)發(fā)、盤存制度。各種材料物資的收、發(fā)、領(lǐng)、退都要認(rèn)真計(jì)量，并填寫各類物流憑證，嚴(yán)格辦理領(lǐng)、退、轉(zhuǎn)手續(xù)。

制定醫(yī)院內(nèi)部合理結(jié)算價(jià)格。醫(yī)療服務(wù)是一項(xiàng)復(fù)雜的社會(huì)勞動(dòng)，為完成某項(xiàng)服務(wù)需多個(gè)部門配合與協(xié)調(diào)，為了明確醫(yī)院各科室、各班組的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，醫(yī)院應(yīng)對(duì)物資在各科室、班組之間的流動(dòng)，以及相互提供的勞務(wù)采取內(nèi)部合理結(jié)算的形式進(jìn)行成本核算和管理。

科學(xué)確定成本責(zé)任中心。成本核算會(huì)真實(shí)反映責(zé)任中心的成本控制結(jié)果；如果設(shè)置不科學(xué)，不但會(huì)給成本核算工作帶來(lái)一系列問(wèn)題，也會(huì)影響成本核算的準(zhǔn)確性和真實(shí)性，使成本核算結(jié)果失去評(píng)價(jià)價(jià)值。

合理歸集與分配成本費(fèi)用。按照誰(shuí)受益誰(shuí)承擔(dān)費(fèi)用的原則，醫(yī)院成本核算在歸集與分配費(fèi)用時(shí)，應(yīng)按照受益程度進(jìn)行分配，屬于單一部門費(fèi)用的直接歸集，幾個(gè)部門共同承擔(dān)的費(fèi)用，根據(jù)受益程度進(jìn)行，做到分配合理，分?jǐn)偣健?/p>

堅(jiān)持社會(huì)效益優(yōu)先原則。醫(yī)院應(yīng)以追求社會(huì)效益為最高準(zhǔn)則，以追求最佳經(jīng)濟(jì)效益為保障，醫(yī)院進(jìn)行成本核算是社會(huì)效益與經(jīng)濟(jì)效益最大化的唯一途經(jīng)。在實(shí)施成本核算過(guò)程中，既要防止單純追求經(jīng)濟(jì)效益而不顧社會(huì)效益的行為，也要防止為追求社會(huì)效益而不講經(jīng)濟(jì)效益的行為，只有二者結(jié)合，才能保證醫(yī)院健康有序發(fā)展。

完善全成本核算方法。完善全成本核算模式。在實(shí)行一級(jí)成本核算的基礎(chǔ)上加強(qiáng)二級(jí)核算，并試著引用三級(jí)成本核算。

完善間接成本歸集法。間接成本歸集是成本核算的重點(diǎn)和難點(diǎn)。歸集所依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)與成本核算結(jié)果有密切關(guān)系。完善間接成本分?jǐn)偡椒?，按受益原則將非項(xiàng)目科室成本向項(xiàng)目科室和其它非項(xiàng)目科室進(jìn)行分?jǐn)偂Ｔ谟煤弥苯臃?、順序分配法的同時(shí)引入雙重分配法、聯(lián)立方程法。

引入變動(dòng)成本法。完全成本法是把一定期間內(nèi)在生產(chǎn)過(guò)程中的所有變動(dòng)費(fèi)用和固定費(fèi)用都計(jì)入成本的方法，而變動(dòng)成本法是把全部費(fèi)用分為變動(dòng)費(fèi)用和固定費(fèi)用，將變動(dòng)費(fèi)用計(jì)入產(chǎn)品，而將固定費(fèi)用作為期間成本計(jì)入當(dāng)期損益，最終作為總收益的減項(xiàng)。完全成本法不能反映出產(chǎn)品銷售量和存貨的變化；變動(dòng)成本法注重變動(dòng)成本的收益，可以揭示本量利的內(nèi)在規(guī)律，簡(jiǎn)化核算工作。

嚴(yán)格控制各種費(fèi)用的支出。對(duì)各項(xiàng)費(fèi)用要嚴(yán)格控制。具體包括制定合理的衛(wèi)生材料及業(yè)務(wù)費(fèi)用的開(kāi)支預(yù)算定額；定期檢查有關(guān)預(yù)算執(zhí)行情況，分析消耗原因，盡量壓縮計(jì)劃外開(kāi)支。通過(guò)加強(qiáng)預(yù)算管理，完善材料的購(gòu)領(lǐng)和報(bào)銷制度，以達(dá)到控制其費(fèi)用增長(zhǎng)過(guò)快的目的。

完善成本分析體系。醫(yī)院成本控制中心可用對(duì)比分析法、趨勢(shì)分析法、比率分析法、因素分析法、盈虧平衡分析法等成本分析法，合理組織收入，控制成本支出，進(jìn)行全方位、全過(guò)程核算，并匯總編制損益表及比較分析表，以便掌握成本費(fèi)用構(gòu)成、分布及變化規(guī)律，了解成本計(jì)劃執(zhí)行情況，檢查成本升降原因，尋求降低成本的途經(jīng)，提高經(jīng)濟(jì)效益。醫(yī)院可通過(guò)定期或不定期的總結(jié)或有針對(duì)性的專題分析，提高成本決策水平。

實(shí)行醫(yī)院成本核算時(shí)應(yīng)統(tǒng)一成本核算的方法和標(biāo)準(zhǔn)，但獎(jiǎng)金提成的比例應(yīng)有差別。應(yīng)具體問(wèn)題具體分析，既要考慮成本效益指標(biāo)，也要考慮床位占用率、醫(yī)護(hù)質(zhì)量、收治病人數(shù)、病人評(píng)價(jià)等綜合因素，充分調(diào)動(dòng)職工的積極性和創(chuàng)造性，提高醫(yī)院知名度，擴(kuò)大社會(huì)影響力。

公立醫(yī)院的全成本核算是一項(xiàng)綜合的復(fù)雜的系統(tǒng)工程，搞好成本核算有利于促進(jìn)醫(yī)院管理，增強(qiáng)醫(yī)院的競(jìng)爭(zhēng)力，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院健康發(fā)展。醫(yī)院管理人員應(yīng)當(dāng)重視、了解和探索醫(yī)院成本管理的發(fā)展趨勢(shì)，制定適合本單位實(shí)際情況的成本管理計(jì)劃和措施，不斷完善優(yōu)化成本核算管理體系。