楊 昳

(上海海事大學，上海 201305)

一、航運企業(yè)經(jīng)營現(xiàn)狀及存在問題

2012年以來，全球貿(mào)易延續(xù)低迷走勢，航運市場運力與運量失衡的矛盾再度加劇。同年2月，全球經(jīng)濟“晴雨表”——BDI(波羅的海干散貨指數(shù))連續(xù)下跌，直至647 點創(chuàng)下了歷史新低，累計跌幅高達66.3%;春節(jié)前出口貨運集中期，中國出口集裝箱運價綜合指數(shù)僅945.96點，其中歐洲航線運價不足800 美元，部分航次的艙位利用率僅維持在75%左右。而航運企業(yè)同時面臨油價上漲、經(jīng)營成本不斷上升、國際熱錢不斷流出航運板塊、企業(yè)現(xiàn)金流短缺等不利因素，以至普遍嚴重虧損，一些船東無奈之下破產(chǎn)清盤。

在運價大幅下調(diào)、經(jīng)營成本高企的雙重壓力下，眾多航運企業(yè)已經(jīng)清醒地意識到，要走出慘淡經(jīng)營、效益下滑的困境，必須改變以往傳統(tǒng)的經(jīng)營模式。而今航運企業(yè)只有降低成本，才能增強其市場競爭力，從而獲得最大化的效益。因此，航運企業(yè)改善管理、提高競爭力的核心在于加強成本管理。目前我國航運企業(yè)在成本管理方面存在著如下一些問題:

(一)成本管理指標單一。目前我國航運企業(yè)大部分成本管理的工作僅是依靠財務(wù)部門的預(yù)測和核算，其他部門并未參與，成本控制管理指標比較單一，未形成站在企業(yè)目標之上的系統(tǒng)性體系。

(二)忽視事前成本預(yù)算與控制。當前我國航運企業(yè)在日常經(jīng)營活動中只注重事后的核算，而忽視了事前的成本控制及對成本的有效管理，導(dǎo)致航運企業(yè)降低成本的效果一直不明顯。

二、平衡計分卡與作業(yè)成本法

(一) 平衡計分卡

平衡計分卡是由哈佛商學院卡普蘭和諾朗諾頓研究所所長、美國復(fù)興全球戰(zhàn)略集團創(chuàng)始人諾頓于20 世紀90年代共同提出的一種評估企業(yè)管理績效的工具。相對傳統(tǒng)的績效考核而言，平衡計分卡避免了只注重短期經(jīng)濟指標的不足，而將關(guān)注重點落在長遠的戰(zhàn)略目標上，采取目標的綜合在諸多績效的評價中實現(xiàn)“平衡”，從而提高組織運行的質(zhì)量和效率。作為一個整體，該理論在涉及顧客、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、創(chuàng)新與學習的同時，幫助組織將它們的想法和使命陳述轉(zhuǎn)化為可以測量的績效目標。

傳統(tǒng)的財務(wù)會計模式通常只涉及對過去事項的計量，缺乏對企業(yè)未來財務(wù)狀況的預(yù)計和規(guī)劃。為了解決這一缺陷，平衡計分卡提出了一個由四項指標所構(gòu)成的理論框架。將企業(yè)的愿景轉(zhuǎn)化為四項具體指標來衡量，以此來評價企業(yè)績效。這四項指標分別是:財務(wù)、客戶、內(nèi)部流程、學習和成長。該理論認為，財務(wù)、客戶、內(nèi)部流程、學習和成長4 個方面的因果關(guān)系為:企業(yè)想要獲得良好的財務(wù)績效，就必須有好的客戶和市場表現(xiàn)作為支撐，例如高市場占有率或銷售增長率;企業(yè)要在客戶和市場方面有好的表現(xiàn)，就必須有持續(xù)的內(nèi)部流程優(yōu)化和改進能力，提高所提供產(chǎn)品和服務(wù)的性價比，內(nèi)部流程優(yōu)化能力決定企業(yè)運作效率的高低;而內(nèi)部流程優(yōu)化和再造能力主要取決于企業(yè)員工在學習和成長方面的水平。以上四個層面的目標連接為一條因果關(guān)系鏈，使企業(yè)資產(chǎn)協(xié)調(diào)一致并改善流程業(yè)績，進而驅(qū)動客戶和股東成功。

(二) 作業(yè)成本法

作業(yè)成本法中所提到的成本計算思路是:“成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。生產(chǎn)制造引發(fā)了作業(yè)，而作業(yè)消耗資源產(chǎn)生了成本。作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的根本區(qū)別在于:1. 縮小了間接費用分配范圍，由同一分配改為由若干個成本庫進行分配;2. 細化了分配標準，由傳統(tǒng)的按單一標準分配改為按多種標準分配，對每種作業(yè)選取屬于自己的合理分配率。

作業(yè)成本法把直接成本和間接成本(包括期間費用)作為產(chǎn)品(服務(wù))消耗作業(yè)的成本同等對待，拓寬了成本的計算范圍，同時由于作業(yè)成本法細化了各分配的標準，使計算出來的產(chǎn)品(服務(wù))成本更準確真實。

(三) 平衡計分卡與作業(yè)成本法的結(jié)合運用

1. 預(yù)算制定中的成本控制

平衡計分卡中提出了企業(yè)衡量績效的理論框架，而將理論運用于實踐的過程即由作業(yè)成本法來完成。以平衡計分卡作為企業(yè)整體的戰(zhàn)略指導(dǎo)，首先應(yīng)當根據(jù)平衡計分卡的理論確定企業(yè)最高戰(zhàn)略目標，并確定成本總體目標，然后將總體目標轉(zhuǎn)化為各成本項目的具體目標，對各成本項目進行作業(yè)分析，根據(jù)作業(yè)分配率分配預(yù)計各作業(yè)中心作業(yè)需求量，根據(jù)資源分配率預(yù)計各項作業(yè)的資源需求量，將預(yù)計資源的需求量與資源的供應(yīng)量 比較，預(yù)計資源的需求額與預(yù)算額比較，若不平衡，進行循環(huán)調(diào)整直至達到資源平衡。

2. 實際執(zhí)行中的成本控制

在執(zhí)行過程中，將事先已確定的預(yù)算額與實際發(fā)生額進行比較，分析產(chǎn)生差異的原因，實施成本控制，最后根據(jù)差異情況進行業(yè)績評價與考核。

三、航運企業(yè)運用平衡計分卡與作業(yè)成本法進行成本控制的要點

(一) 界定各項作業(yè)

航運企業(yè)從事攬貨、訂艙、提箱、裝船、運輸、停泊、裝卸等活動，作業(yè)鏈復(fù)雜且作業(yè)量相對較大，并且根據(jù)客戶需求提供多樣化服務(wù)，從而產(chǎn)生了不同的作業(yè)。根據(jù)提供生產(chǎn)服務(wù)的流程可以將其作業(yè)成本中心劃分為:攬貨營銷作業(yè)中心、海運準備作業(yè)中心、海洋運輸作業(yè)中心、內(nèi)陸交付作業(yè)中心。根據(jù)各作業(yè)中心的特點可以對所涉及的作業(yè)進一步細分。例如海運準備作業(yè)中心，是為完成一次航運任務(wù)而對貨物、集裝箱等的及時到位所做的準備工作，根據(jù)這一作業(yè)中心的特點又可具體分為提箱、裝箱、內(nèi)陸運輸、堆場交接、港口堆存、裝船等作業(yè)。

同時基于平衡計分卡理論，實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略層面的成本管理，作業(yè)中還應(yīng)當加入組織成長一項，包括企業(yè)文化與技能培訓(xùn)，經(jīng)驗交流與溝通在內(nèi)的作業(yè)貫穿于各作業(yè)之中。

(二) 確定作業(yè)動因

作業(yè)動因是將成本中心的成本費用分配到最終產(chǎn)品的因素，它體現(xiàn)出運輸作業(yè)流程的差異性，是成本消耗與最終產(chǎn)品間的分配橋梁。在運輸公司作業(yè)流程中，作業(yè)動因可以是運輸?shù)臋C械類型，也可以是運輸服務(wù)類型。作業(yè)動因的選擇，直接影響作業(yè)成本分析的結(jié)果和今后改進工作的方向。如果作業(yè)動因選擇較為恰當，可以體現(xiàn)出由于作業(yè)性質(zhì)不同而導(dǎo)致的成本差異，有利于現(xiàn)場作業(yè)員工發(fā)揮主觀能動性，克服作業(yè)環(huán)境中噪音等因素的影響，對作業(yè)過程實施精細化管理，不斷消除不增值作業(yè)。

(三) 確定資源動因

資源動因是將資源分配給各個作業(yè)，形成作業(yè)成本庫的依據(jù)，由此資源和作業(yè)成本庫間形成了一種因果關(guān)系。如海運準備作業(yè)中心的作業(yè)成本主要有集裝箱固定成本、底盤車固定成本、燃油費、港口服務(wù)費等，而在岸標準集裝箱天數(shù)則可以視為資源動因?qū)⒓b箱固定成本、底盤車固定成本、燃油費、港口服務(wù)費等在各作業(yè)之間進行分配，從而形成各種作業(yè)成本庫。

一般航運企業(yè)的資源分為五大類:航次運行費用;船舶固定費用;集裝箱固定費用;船舶租費、艙位租費;營運間接費用，將其中可直接歸屬到客戶的直接資源(如艙位租費、直接人工等)和不可直接歸屬到客戶的間接費用(如從事攬貨、訂艙等工作所需費用、港口裝卸費等)分開，對于間接資源需要按照成本動因及作業(yè)動因分配到客戶。

根據(jù)平衡計分卡四個目標的要求，航運企業(yè)消耗的資源還應(yīng)當包括客戶需求及客戶滿意度調(diào)研費用以及研發(fā)人員的培訓(xùn)費用。

(四) 經(jīng)營績效的控制與評價

成本控制的好壞是企業(yè)經(jīng)營績效的部分反映。企業(yè)在日常成本管理中綜合運用了平衡計分卡和作業(yè)成本法，實施后的成果評價也應(yīng)當從兩個理論層面來分別進行評價:

1. 以平衡計分卡為基礎(chǔ)的戰(zhàn)略層面

航運企業(yè)作業(yè)成本的一系列控制手段都是為企業(yè)的戰(zhàn)略目標服務(wù)的。以平衡計分卡為理論依據(jù)的企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)，應(yīng)當從財務(wù)、客戶、內(nèi)部流程、學習與成長四個方面來評價。

(1)財務(wù)層面

財務(wù)層面的相關(guān)指標主要包括:成本費用管理指標、設(shè)備資產(chǎn)管理指標、收益指標等。財務(wù)層面的改進措施主要有提高經(jīng)營效率，改善流程或進行流程再造，降低主營業(yè)務(wù)成本;開發(fā)新客戶、新市場等，從而增加企業(yè)收入。

(2)客戶層面

客戶是企業(yè)賴以生存的根本，主要指標就是客戶服務(wù)績效(如客戶滿意率等)。企業(yè)應(yīng)當在了解客戶的基礎(chǔ)上，采取差異化的客戶服務(wù)戰(zhàn)略。這就要求企業(yè)必須對客戶群體進行細分，并針對不同的客戶群采取差異化的服務(wù)戰(zhàn)略，降低企業(yè)運營成本。

(3)內(nèi)部流程層面

無論是按時向客戶提供服務(wù)還是為客戶創(chuàng)利，都是以企業(yè)內(nèi)部流程為依托的。其是企業(yè)改善經(jīng)營業(yè)績的重點，也是實現(xiàn)財務(wù)及客戶目標的重要保障。相應(yīng)的指標主要包括:生產(chǎn)率、返工次數(shù)等。

(4)學習與成長層面

主要包括員工培訓(xùn)次數(shù)、員工崗位保留率、經(jīng)營所需技術(shù)條件覆蓋率、知識分享程度等指標。

2. 以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的作業(yè)層面

企業(yè)戰(zhàn)略目標是企業(yè)的大方向，而戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)必須依托各作業(yè)項目目標的實現(xiàn)。作業(yè)績效指標衡量作業(yè)滿足內(nèi)部與外部客戶需求的程度如何。包括完成一項作業(yè)的時間，完成工作的質(zhì)量等。

四、結(jié)語

目前航運企業(yè)不景氣，降低成本無疑是提高航運企業(yè)競爭力的重要戰(zhàn)略之一。平衡計分卡管理為航運企業(yè)在降低成本，提高自身競爭力的道路上指明了方向。而作業(yè)成本法為航運企業(yè)的成本管理提供了依據(jù)。通過以平衡計分卡為理論基礎(chǔ)，以作業(yè)成本法為實施細則進行成本管理，可以使航運企業(yè)提高其成本控制管理水平。

［1］黃瑞. 作業(yè)成本法在航運企業(yè)的適用性研究分析［J］.水利經(jīng)濟，2005(1).

［2］王靈艷，熊桂晶. 作業(yè)成本法在航運企業(yè)成本核算中的應(yīng)用［J］.合作經(jīng)濟與科技，2006(4).

［3］董秀科，王海娟. 作業(yè)成本法在物流核算成本核算與控制中的應(yīng)用［J］. 河北交通職業(yè)技術(shù)學院學報，2008(4).

［4］于謙. 標桿管理在降低水運企業(yè)成本中的運用［J］.中國管理信息化，2010，13(5).

［5］蔣瑛. 作業(yè)成本控制法在鋼鐵水運中的應(yīng)用［J］.水運管理，2007，29(11).

［6］張萍. 基于平衡計分卡與作業(yè)成本法相結(jié)合的產(chǎn)品研發(fā)預(yù)算管理［J］.全國商情:經(jīng)濟理論研究，2013，(3).

［7］盧長利. 我國航運企業(yè)競爭力培育模式研究［J］.企業(yè)經(jīng)濟，2008(4).

［8］朱奇?zhèn)ィ瑓捂骆? 基于平衡計分卡的集裝箱港口企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略［J］.水運管理，2009，31(9).