樊其國

在整個經(jīng)濟(jì)下行壓力持續(xù)的情況下，采取加大征管力度等手段實(shí)現(xiàn)稅收收入增長的方式，在各地并不鮮見。財政部、國家稅務(wù)總局不斷明令禁止征收“過頭稅”，這無疑向征收部門敲響了警鐘，“過頭稅”看似關(guān)上了閘門。

但是，在財政收支平衡這個高壓線下，迫于地方政府的壓力，稅收征管部門有可能通過變通方式，向企業(yè)加收變相的“過頭稅”。筆者經(jīng)過梳理和歸納，總結(jié)列舉出以下七類變相的“過頭稅現(xiàn)象，意在提醒納稅人、稅務(wù)機(jī)關(guān)、稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)警惕和防范。

一、嚴(yán)查稅收

查稅是為了規(guī)范地方稅收收入，也可以說是政府為了增加稅收收入的一個原因。政府在收入緊張的情況下挖掘稅源，這一般也是政府緩解財政收入緊張的一個辦法。很多地方都有稅收預(yù)警系統(tǒng)，以納稅人提供的納稅申報和財務(wù)會計核算信息作為實(shí)施監(jiān)控的主要信息，以日常稅源管理崗采集的與生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)的其他信息作為實(shí)施監(jiān)控的輔助信息，測算設(shè)定納稅預(yù)警指標(biāo)?，F(xiàn)實(shí)中，依法征稅與征收“過頭稅”混同的問題容易出現(xiàn)。某些地方的稅務(wù)機(jī)關(guān)出于各種各樣的原因，利用手中的自由裁量權(quán)，調(diào)節(jié)稅收數(shù)量，在稅收形勢較好時，采取所謂“放水養(yǎng)魚”措施少征稅，而在稅收形勢不好時多征稅，很難說這樣的稅務(wù)機(jī)關(guān)是在收“過頭稅”。但對于納稅人來說，實(shí)際稅負(fù)相對加重，與“過頭稅”沒有什么區(qū)別。對于此類稅收征納問題，根本做法是進(jìn)一步完善稅收制度，降低實(shí)際稅負(fù)，縮小自由裁量權(quán)空間，規(guī)范稅收制度的“彈性空間”，推動依法征稅的夢想在現(xiàn)實(shí)中得到真正的實(shí)現(xiàn)。

二、取消稅收優(yōu)惠政策

不落實(shí)稅收優(yōu)惠政策也是收過頭稅，清理地方稅收優(yōu)惠客觀上是另一種加稅。三中全會要求對浮濫的招商稅收優(yōu)惠做通盤檢查，下一步將會著手進(jìn)行清理整頓，建立更公平的稅收制度。過去，國內(nèi)地方政府為了招商引資，推出各種稅收優(yōu)惠政策，尤其是區(qū)域優(yōu)惠政策過多過濫。同時，地方政府和財稅部門執(zhí)法不嚴(yán)，通過稅收返還等方式變相減免稅，制造“稅收洼地”，被認(rèn)為嚴(yán)重影響國家稅制規(guī)范和市場公平競爭，必須下大力氣清理整頓。據(jù)統(tǒng)計，我國各地已實(shí)施的區(qū)域稅收優(yōu)惠政策共計30項(xiàng)，下一步將動手清理已推出的稅收優(yōu)惠政策，對執(zhí)行到期的應(yīng)徹底終止不再延續(xù)，對未到期限的要有明確的落日條款，對帶有試點(diǎn)性質(zhì)且具有推廣價值的，應(yīng)盡快轉(zhuǎn)化為“普惠制”，在全國推動實(shí)施。地方政府以各種稅收優(yōu)惠吸引投資已成普遍現(xiàn)象，換言之，現(xiàn)在企業(yè)的投資成本中，本來就包括這一部分優(yōu)惠。如果今后普遍取消稅收優(yōu)惠，相當(dāng)于給投資企業(yè)增加了一次稅收。

三、預(yù)收稅款

山東省審計廳一份審計報告顯示，截至2012年末，這個省有11個縣的地稅部門對40個納稅單位多征土地使用稅、土地增值稅等5.7億多元；5個市縣的地稅部門對6戶企業(yè)提前征收稅費(fèi)1.4億多元。據(jù)了解，提前征稅等行為在其他一些地方也存在。稅務(wù)部門的“彈性征管空間”較大，在稅收好年景里，企業(yè)可以少預(yù)繳一些；在不太好的年景里，企業(yè)多預(yù)繳一些。從表面上來說，由于企業(yè)繳納的稅額一定，所以稅款提前交還是滯后交，對企業(yè)影響不大，因此這種變通的做法也沒有什么質(zhì)疑的地方。其實(shí)稅款提前交納對企業(yè)來說就擠占了企業(yè)的流動性資金，如果這個企業(yè)流動性資金來源于銀行貸款，那么就會多付利息，企業(yè)經(jīng)營成本增加。同時，稅款預(yù)交的前提是來年的會計年度里也能實(shí)現(xiàn)相應(yīng)的稅款讓稅務(wù)部門抵消，如果來年的會計年度里，企業(yè)沒有實(shí)現(xiàn)預(yù)交的那么多稅款，那么預(yù)交就是向企業(yè)攤派稅款，讓企業(yè)多負(fù)擔(dān)稅款，對于企業(yè)經(jīng)營成本增加是非常明顯的。

四、以合法化手段征收“過頭稅”

湖北省土地流轉(zhuǎn)營業(yè)稅差額征收變相成全額征收。對收回土地使用權(quán)取得的地上建筑物及附著物補(bǔ)償收入征收營業(yè)稅、土地增值稅，其實(shí)質(zhì)是以合法化手段征收“過頭稅”。

《湖北省地方稅務(wù)局關(guān)于土地流轉(zhuǎn)有關(guān)稅收問題的通知》鄂地稅發(fā)（2013）97號稱：（一）土地儲備中心或行使土地收儲職能的單位收回土地，被收回土地使用權(quán)的單位，取得的地上建筑物及附著物補(bǔ)償收入應(yīng)按規(guī)定征收營業(yè)稅。（二）不能提供下列資料之一者的，被收回土地使用權(quán)的單位取得的全部補(bǔ)償收入應(yīng)按規(guī)定征收營業(yè)稅、土地增值稅，上述資料是指：1.縣級以上（含）地方人民政府出具的收回土地使用權(quán)的正式文件；2.土地管理部門報經(jīng)縣級以上（含）地方人民政府后由該土地管理部門出具的收回土地使用權(quán)文件；3.縣級以上（含）地方人民政府作出的《房屋征收決定書》。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者行為營業(yè)稅問題的通知》（國稅函[2008]277號）規(guī)定，納稅人將土地使用權(quán)歸還給土地所有者時，只要出具縣級（含）以上地方人民政府收回土地使用權(quán)的正式文件，無論支付征地補(bǔ)償費(fèi)的資金來源是否為政府財政資金，該行為均屬于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》的通知》（國稅發(fā)[1993]149號）規(guī)定，不征收營業(yè)稅。

而根據(jù)《關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》財稅[2003]16號第三條第二十款明確關(guān)于營業(yè)額問題：單位和個人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置或受讓原價后的余額為營業(yè)額。單位和個人銷售或轉(zhuǎn)讓抵債所得的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)的，以全部收入減去抵債時該項(xiàng)不動產(chǎn)或土地使用權(quán)作價后的余額為營業(yè)額。

五、非稅收入增多

最近，一些地方為完成財政收入任務(wù)，花樣百出地亂收稅、亂收費(fèi)的報道不少。由于稅收需要嚴(yán)格依法，所以亂收費(fèi)和亂攤派尤為突出。這造成了地方財政收入“非法化”的趨勢日益嚴(yán)重。首先民間的抵觸心理越來越大。作為納稅人，又交稅又交費(fèi)顯然說不過去。其次，稅收有制度嚴(yán)格約束，其收入和使用情況的公開程度尚顯不足，非稅收入就更是如此了。這其中難免包含許多征收環(huán)節(jié)的權(quán)力越位和使用環(huán)節(jié)的權(quán)力濫用。更重要的是，非稅收入的不斷增長也在嚴(yán)重影響著經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展和民生改善。由于非稅收入真實(shí)數(shù)據(jù)均由地方掌握，公開又不夠，表面的經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)很可能并不能反應(yīng)實(shí)際的財產(chǎn)分配格局和民生狀況。在經(jīng)濟(jì)增速放緩的大背景下，關(guān)注政府非稅收入不斷增加有著特殊意義。因?yàn)榉嵌愂杖牒艽蟪潭壬先狈χ贫裙芸睾屯饨绫O(jiān)督，其規(guī)模不斷擴(kuò)大，增長越來越快會對法治落地、經(jīng)濟(jì)發(fā)展和民生改善等諸多方面產(chǎn)生負(fù)面效應(yīng)。

六、向企業(yè)借稅

在財政收支平衡這個高壓線下，迫于地方政府的壓力，稅收征管部門有可能通過變通方式向企業(yè)“借稅”。而這一做法在中西部一些地方已成慣例。一些中西部地區(qū)稅收征收部門，為完成年度序時征收進(jìn)度目標(biāo)，在一些納稅人已交足當(dāng)期應(yīng)繳稅金的基礎(chǔ)上，提前預(yù)收納稅人后期應(yīng)繳稅金。比如說，為奪得稅收工作“開門紅”而借稅，時間過半、稅收任務(wù)要求過半而借稅，為解決當(dāng)月稅收任務(wù)欠收而借稅，為年終稅收任務(wù)完不成而借稅。這種借稅行為使納稅人處于兩難境地，特別是當(dāng)納稅單位處于效益滑坡，經(jīng)營困難的情況下，稅務(wù)部門向納稅人借稅，恰似“雪上加霜”。稅務(wù)機(jī)關(guān)向納稅人名為協(xié)商借稅，但實(shí)際上基于稅務(wù)部門的威懾力，協(xié)商借稅帶有強(qiáng)行借稅的性質(zhì)。這種彈性征稅辦法模糊了納稅人對稅收的認(rèn)識，使對方對稅法的嚴(yán)肅性產(chǎn)生懷疑。而更為有害的是，借稅行為導(dǎo)致當(dāng)期稅收數(shù)據(jù)失真，提供了虛假的稅收信息，造成稅收繁榮幻覺，不利于稅收宏觀決策。

七、自行提高征收標(biāo)準(zhǔn)

企業(yè)增值稅的稅負(fù)標(biāo)準(zhǔn)，在稅法上并無相關(guān)規(guī)定。稅負(fù)線，是為執(zhí)行管理環(huán)節(jié)服務(wù)的，據(jù)此可進(jìn)行納稅評估，進(jìn)行風(fēng)險預(yù)警：有些企業(yè)稅負(fù)，若遠(yuǎn)低于標(biāo)準(zhǔn)線，則存在偷漏稅的可能。 各地的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)都不一樣，有按單個稅種進(jìn)行評估，也有按綜合稅負(fù)進(jìn)行評估。無論用哪種方式進(jìn)行評估，評估線的預(yù)警意義，僅供參考。企業(yè)是否偷漏稅，還需經(jīng)實(shí)地調(diào)查。

3‰的稅負(fù)線成變相“過頭稅”：天津一家中型鋼材貿(mào)易企業(yè)，未達(dá)到行業(yè)增值稅3‰的標(biāo)準(zhǔn)，要求補(bǔ)繳增值稅稅款。 該企業(yè)表示，3‰的增值稅稅負(fù)標(biāo)準(zhǔn)，在2008年鋼貿(mào)銷售形勢好的時候能達(dá)到，但在今年經(jīng)營不太景氣的情況下，要達(dá)到3‰很困難。而最后解決的辦法，就是企業(yè)增加繳稅，以達(dá)到3‰的稅負(fù)線。

稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)的風(fēng)險警示指標(biāo)，在現(xiàn)實(shí)中并不完全準(zhǔn)確。在具體執(zhí)行時，應(yīng)該根據(jù)宏觀經(jīng)濟(jì)形勢，來動態(tài)調(diào)整稅負(fù)標(biāo)準(zhǔn)線。企業(yè)交稅應(yīng)按照實(shí)際情況來進(jìn)行，不應(yīng)將稅負(fù)線變成硬性指標(biāo)。