李國(guó)紅

摘 要：固定資產(chǎn)作為事業(yè)單位一項(xiàng)重要的經(jīng)濟(jì)資源，事業(yè)單位固定資產(chǎn)是各項(xiàng)活動(dòng)開(kāi)展的物質(zhì)基礎(chǔ)。加強(qiáng)對(duì)事業(yè)單位固定資產(chǎn)的管理與核算，對(duì)于事業(yè)單位的發(fā)展具有十分重要的意義。

關(guān)鍵詞：目前事業(yè)單位；經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；固定資產(chǎn)折舊；會(huì)計(jì)核算方法

一、目前事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)的核算方法

根據(jù)現(xiàn)行《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》以下簡(jiǎn)稱(chēng)《制度》的規(guī)定，事業(yè)單位事業(yè)活動(dòng)用固定資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理方法基本一致：首先按照確定的固定資產(chǎn)成本增加固定資產(chǎn)，然后按照實(shí)際支付的金額分別列入"事業(yè)支出"或者"經(jīng)營(yíng)支出并根據(jù)計(jì)算出的應(yīng)計(jì)提折舊的金額按月計(jì)提折舊。

例 1 ：某事業(yè)單位購(gòu)入一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，價(jià)值 360 000 元，運(yùn)輸費(fèi)、安裝調(diào)試費(fèi)等共計(jì) 2400元，款項(xiàng)通過(guò)銀行存款支付，設(shè)備已經(jīng)通過(guò)驗(yàn)收投入使用。經(jīng)計(jì)算，該項(xiàng)固定資產(chǎn)每月應(yīng)計(jì)提折舊 3020元。

按照《制度》的規(guī)定，若該設(shè)備為事業(yè)活動(dòng)所用，購(gòu)入時(shí)需做如下會(huì)計(jì)分錄：①確認(rèn)固定資產(chǎn)：借：固定資產(chǎn) 362400 ；貸 ：非流動(dòng)資產(chǎn)基金一一固定資產(chǎn) 362400。②將固定資產(chǎn)成本列支：借 ：事業(yè)支出 362400 ；貸：銀行存款 362400。自購(gòu)入該設(shè)備的第二個(gè)月起每月計(jì)提折舊時(shí) ：借：非流動(dòng)資產(chǎn)基金---固定資產(chǎn) 3020；貸：累計(jì)折舊 3020。若該設(shè)備為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所用，則將購(gòu)入時(shí)的第二筆分錄改為：借 ：經(jīng)營(yíng)支出 362400 ；貸：銀行存款 362400?！吨贫取返纳鲜鲆?guī)定是為了兼顧事業(yè)單位預(yù)算管理和財(cái)務(wù)管理的雙重需要：為適應(yīng)預(yù)算管理的要求，使事業(yè)單位支出同其預(yù)算口徑相一致，事業(yè)單位在購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí)采用收付實(shí)現(xiàn)制原則，將其成本一次性計(jì)入當(dāng)期支出，以保證預(yù)算結(jié)余的真實(shí)；同時(shí)，又要考慮事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的要求，反映資產(chǎn)隨著時(shí)間推移和使用程度所發(fā)生的價(jià)值消起情況，為事業(yè)單位內(nèi)部成本核算提供會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)支持，故此采用"虛提"折舊的方式，即在計(jì)提折舊時(shí)只是沖減其所對(duì)應(yīng)的非流動(dòng)資產(chǎn)基金，而非計(jì)入當(dāng)期支出。

二、事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)核算方法的改進(jìn)

筆者以為，若上述固定資產(chǎn)為事業(yè)活動(dòng)所用，那么這種處理方法沒(méi)什么問(wèn)題，但如果上述固定資產(chǎn)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所用，則這樣處理就顯得不甚妥當(dāng)。《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第九條規(guī)定事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制 ；部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的，由財(cái)政部在會(huì)計(jì)制度中具體規(guī)定"。也就是說(shuō)，事業(yè)單位的有些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算的。

盡管《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)于事業(yè)單位究竟有哪些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)需要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算沒(méi)有做出明確說(shuō)明，但根據(jù)《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》第二十二條的要求事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)支出應(yīng)當(dāng)與經(jīng)營(yíng)收入配比"。眾所周知，會(huì)計(jì)學(xué)中所謂的配比是指將某一個(gè)會(huì)計(jì)期間的收入與費(fèi)用進(jìn)行相互配合和相互比較，借以計(jì)算確定該會(huì)計(jì)期間的損益，因?yàn)橹挥泻侠淼嘏浔葧?huì)計(jì)期間的收入和費(fèi)用，才能比較正確地計(jì)算和反映這一期間的經(jīng)營(yíng)成果。實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制則是貫徹配比原則的最基本要求，而上例中購(gòu)入經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)時(shí)將其戚本一次性列入了經(jīng)營(yíng)支出，明顯采用的是收付實(shí)現(xiàn)制。

為了使事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)支出能夠與經(jīng)營(yíng)收入相配比，筆者建議增設(shè)一個(gè)"長(zhǎng)期待攤費(fèi)用"科目，用來(lái)核算事業(yè)單位已經(jīng)發(fā)生但應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的，分?jǐn)偲谙拊?1年以上的各項(xiàng)費(fèi)用，如購(gòu)入經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)所發(fā)生的支出、對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)進(jìn)行改擴(kuò)建和修繕?biāo)l(fā)生的支出、融資租人經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)所支付的租賃費(fèi)等費(fèi)用。引人"長(zhǎng)期待攤費(fèi)用"這一科目之后，事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)的核算方法就會(huì)發(fā)生相應(yīng)的變化。

1.購(gòu)入經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)。假設(shè)例1中所購(gòu)的固定資產(chǎn)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所用，那么經(jīng)過(guò)改進(jìn)后購(gòu)入時(shí)所做的兩筆會(huì)計(jì)分錄變?yōu)椋孩俅_認(rèn)固定資產(chǎn)：借：固定資產(chǎn)362400； 貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金----固定資產(chǎn) 362400。②確認(rèn)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用：借：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用 362400；貸：銀行存款362400" 。

自購(gòu)入該設(shè)備的第二個(gè)月起每月計(jì)提折舊時(shí)：①借：經(jīng)營(yíng)支出3020；貸：累計(jì)折舊3020。②借：非流動(dòng)資產(chǎn)基金----固定資產(chǎn)3020；貸：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用3020。

2.對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)進(jìn)行改建、擴(kuò)建和修繕。引人"長(zhǎng)期待攤費(fèi)用"這一科目之后，事業(yè)單位對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)進(jìn)行改建、擴(kuò)建和修繕的賬務(wù)處理也會(huì)隨之發(fā)生變化。

例2.某事業(yè)單位對(duì)一項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)進(jìn)行改擴(kuò)建，改擴(kuò)建之前該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面余額為1335000元，已計(jì)提折舊400500元。在改擴(kuò)建過(guò)程中以銀行存款支付工程款300000元。目前，改擴(kuò)建工作已經(jīng)完成，固定資產(chǎn)已經(jīng)通過(guò)驗(yàn)收交付使用。

該事業(yè)單位應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：①將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入在建工程時(shí)：借：在建工程934500；貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金---在建工程934500。同時(shí)，借：非流動(dòng)資產(chǎn)基金---固定資產(chǎn)934500，累計(jì)折舊400500；貸：固定資產(chǎn)1335000。②支付工程款時(shí)：借：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用300000；貸：銀行存款300000。同時(shí)，借：在建工程300000；貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金----在建工程300000。③固定資產(chǎn)通過(guò)驗(yàn)收交付使用時(shí)：借：固定資產(chǎn)1234500；貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金-----固定資產(chǎn)1234500。同時(shí)，借：非流動(dòng)資產(chǎn)基金一一在建工程1234500；貸：在建工程1234500。

固定資產(chǎn)在完成改擴(kuò)建之后，其重新確定的成本為 1234500元，與此同時(shí)，由于在進(jìn)行改擴(kuò)建之前已經(jīng)計(jì)提的折舊額同時(shí)也已經(jīng)攤銷(xiāo)，所以該項(xiàng)新形成的固定資產(chǎn)所對(duì)應(yīng)的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用也是1234500元（1335000-400500+300 000）。按照規(guī)定，該項(xiàng)固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照重新確定的成本以及根據(jù)實(shí)際情況重新確定的折舊年限，重新計(jì)算出每月的折舊額，并從固定資產(chǎn)交付使用后的第2個(gè)月開(kāi)始計(jì)提折舊。每月計(jì)提折舊時(shí)，同時(shí)編制如下兩筆會(huì)計(jì)分錄：①借：經(jīng)營(yíng)支出；貸：累計(jì)折舊；②借：非流動(dòng)資產(chǎn)基金----固定資產(chǎn)；貸：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用。

3.融資租入經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)。融資租入經(jīng)營(yíng)活動(dòng)用固定資產(chǎn)時(shí)，無(wú)論是應(yīng)在以后各期支付的租賃費(fèi)還是租人時(shí)就已經(jīng)支付的安裝、調(diào)試費(fèi)，都不宜在支付時(shí)直接列入經(jīng)營(yíng)支出，而是應(yīng)該作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，待計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則分次列入經(jīng)營(yíng)支出。

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