新會計準(zhǔn)則對軍品價格的影響分析

■ 張忠江 楊 碩

引言

隨著經(jīng)濟全球化的不斷深化，國際會計審計業(yè)務(wù)不斷趨同。2007年，財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》等具體準(zhǔn)則。此次新準(zhǔn)則的施行標(biāo)志著我國會計規(guī)范領(lǐng)域正式實現(xiàn)了與國際趨同，順應(yīng)了我國社會主義市場經(jīng)濟體制的新形勢、新要求，建立了適應(yīng)中國社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展進(jìn)程與國際慣例相一致的基本會計規(guī)范體系。分析新會計準(zhǔn)則變化以及對軍品價格的影響，將對裝備采購工作有較大的意義。

1.新企會計準(zhǔn)則中主要影響內(nèi)容

1.1 計量基礎(chǔ)發(fā)生變化

新基本準(zhǔn)則將“權(quán)責(zé)發(fā)生制”作為企業(yè)會計確認(rèn)、計量和報告的基礎(chǔ)而不再作為一般原則，將“實際成本計價”原則作為會計計量屬性而不再作為一般原則，同時取消了“配比原則”和“劃分收益性支出和資本性支出”原則。

1.2 取消了“后進(jìn)先出法”

新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本，即新準(zhǔn)則將存貨發(fā)出成本的確定方法僅包括先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和個別計價法三種方法，取消了移動平均法和后進(jìn)先出法這兩種方法。

1.3 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提發(fā)生變化

針對借減值準(zhǔn)備的計提和轉(zhuǎn)回操縱利潤的問題，新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則明確，計提的減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回，這也是新會計準(zhǔn)則體系與國際會計準(zhǔn)則的實質(zhì)性差異之一。

2.新準(zhǔn)則變化對軍品價格的影響分析

2.1 對于直接材料費的影響

2.1.1 計價方法的改變影響直接材料費

新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。選擇不同的存貨計價方法將會導(dǎo)致不同的報告利潤和存貨估價，尤其會對軍品價格產(chǎn)生重大影響。軍品審價應(yīng)關(guān)注企業(yè)發(fā)出存貨的計價方法，針對不同時期盡量協(xié)調(diào)使用對軍方有利的計價法或合理的材料減值準(zhǔn)備金。

2.1.2 借款費用可以計入成本

新準(zhǔn)則允許符合條件存貨的借款費用可以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)的成本。借款費用資本化的變化直接影響軍品成本和價格，不但要注意軍工企業(yè)通過人為操作將軍方材料采購的預(yù)付款項轉(zhuǎn)變?yōu)槠滟Y產(chǎn)用于不恰當(dāng)用途，還要關(guān)注企業(yè)在財務(wù)操作和處理中有無通過故意延長生產(chǎn)時間等手段擴大可借款費用的范圍和數(shù)額。

從上述分析可以看出，軍品研制和生產(chǎn)企業(yè)除預(yù)付款數(shù)額不足的情況下，軍品成本中可以根據(jù)產(chǎn)品的生產(chǎn)周期和原材料預(yù)投比重，相應(yīng)的考慮借貸利息，但是，用于生產(chǎn)的原材料存貨，如果其可變現(xiàn)凈值低于成本，就需要計提存貨跌價準(zhǔn)備，并確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失，列入當(dāng)期損益，這也無疑增加了產(chǎn)品成本。

2.2 對于燃料動力費的影響

2.2.1 存貨對燃料動力費的影響

新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。不同計價法會對燃料動力費產(chǎn)生類似于對直接材料費的影響。新準(zhǔn)則還刪除了商品流通企業(yè)在采購過程中發(fā)生的各項費用不可計入存貨成本的規(guī)定。要避免軍工企業(yè)在產(chǎn)品流通過程中將運輸費、包裝費等費用計入存貨成本，而且要注意防止某些企業(yè)將許多非歸屬于其他支出的開支計入存貨成本，影響燃料動力費用。新準(zhǔn)則使廠商在存貨成本的確定上有了一定的彈性和活動空間，甚至導(dǎo)致其合謀提高存貨成本，這一點需要在軍品審價中加大關(guān)注力度。

2.2.2 非貨幣性資產(chǎn)對燃料動力費的影響

燃料動力是指直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的外購和自制的各種燃料和動力。產(chǎn)品成本中的燃料費包括車輛發(fā)動機、發(fā)電機和柴油機等用的油料，以及鍛造和熱處理等耗用的各種燃料的開支；動力費包括外購水電費和自制動力用的燃料，以及動力部門的生產(chǎn)管理費用。所以如果換入的非貨幣資產(chǎn)直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的外購和自制的各種燃料和動力，那么此項交易就會對燃料動力費，產(chǎn)生直接或間接的影響。

2.3 對直接工資的影響

2.3.1 職工薪酬的內(nèi)容增加的影響

新頒布的《職工薪酬》準(zhǔn)則，在規(guī)范企業(yè)為獲取職工提供服務(wù)（提供勞動）而以各種形式支付的報酬和以其他形式支出給職工的費用。職工薪酬包括工資、獎金、津貼、職工福利費、各類社會保險費、住房公積金、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、未參加社會統(tǒng)籌的退休人員退休金、醫(yī)療費和辭退福利、帶薪休假以及與薪酬相關(guān)的支出。但此準(zhǔn)則不涉及以股份為基礎(chǔ)的基礎(chǔ)薪酬和企業(yè)年金規(guī)范。可以看出新準(zhǔn)則規(guī)范的職工薪酬較以往原制度相比內(nèi)容大為增加，既有傳統(tǒng)意義上的工資、獎金、津貼和補貼，也包括了以往福利費和期間費用中的職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、各類社會保險，還新增了辭退福利等職工薪酬形式。而以往的會計制度，則是除了工資、獎金、津貼和福利費按受益對象計入資產(chǎn)、成本或當(dāng)期費用外，其他職工薪酬全部計入當(dāng)期費用。例如，新準(zhǔn)則可將原統(tǒng)一在管理費中核算的各類社會保險費用、住房公積金、公費經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、未參加社會統(tǒng)籌的退休職工的退休金和醫(yī)療費用以及辭退福利金、帶新休假等與薪酬相關(guān)的支出按照收益對象分別計入資產(chǎn)、成本核費用。所以，企業(yè)直接生產(chǎn)人員和車間管理人員的上述各項費用勢必要從“企業(yè)管理費”中轉(zhuǎn)移到直接工資和制造費用中核算，這無疑就加大了軍品制造成本的比重，減少了期間費用的比重。從軍品小時費用率分析來看，則是降低了管理費的小時費用率，提高了直接工資小時費用率和制造費用小時費用率。

2.3.2 會計核算不同的影響

舊制度規(guī)定，除了工資津貼和福利費按受益對象計入資產(chǎn)、成本或當(dāng)期費用外，職工薪酬的其他部分全部計入當(dāng)期費用。新會計準(zhǔn)則對各類職工薪酬的會計處理進(jìn)行了統(tǒng)一，明確規(guī)定在職工提供服務(wù)的會計期間確認(rèn)為負(fù)債，根據(jù)受益對象計入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費用。應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計入存貨成本，應(yīng)由在建工程負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計入建造固定資產(chǎn)成本，應(yīng)由產(chǎn)品和在建工程負(fù)擔(dān)以外的其他職工薪酬，計入當(dāng)期費用。

2.4 對于軍品專項費用的影響

2.4.1 存貨對軍品專項費用的影響

軍品專項費中涉及的各種儀器設(shè)備和材料都有可能與企業(yè)的存貨有關(guān)，因此新準(zhǔn)則中關(guān)于存貨規(guī)定的變化會對軍品專項費用產(chǎn)生影響。

2.4.2 借款費用對軍品專項費用的影響

新準(zhǔn)則擴大了借款費用允許資本化的資產(chǎn)范圍，同時改變了借款利息資本化金額的計算方法。在此情況下，企業(yè)可能利用借款費用資本化方面的變化，通過各種手段增加自用存貨中借款費用資本化數(shù)額，或者將非可資本化的費用進(jìn)行資本化，從而達(dá)到提高自用存貨成本或減少非可資本化借款費用的目的，進(jìn)而影響軍品成本和價格，最終達(dá)到獲取超標(biāo)準(zhǔn)高額利潤的目的。

2.5 對于制造費用的影響

2.5.1 存貨對制造費用的影響

制造費用是指為了生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的不能直接計入各種成本對象的費用，一般須采用一定標(biāo)準(zhǔn)分配給各成本對象。制造費用包括修理費、機物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費、勞動保護(hù)費、試驗檢驗費等。新準(zhǔn)則中確定發(fā)出存貨的實際成本的計價方法、存貨的借款費用資本化范圍、商品流通企業(yè)在采購過程中發(fā)生的各項費用不可計入存貨成本的規(guī)定和投資者投入存貨成本的確認(rèn)方法都有了明顯變化，這些變化會通過影響以上項目來影響制造費用。

2.5.2 固定資產(chǎn)對制造費用的影響

新準(zhǔn)則在固定資產(chǎn)的使用壽命、固定資產(chǎn)的盤盈盤虧、固定資產(chǎn)預(yù)計凈殘值和資產(chǎn)減值方面較舊準(zhǔn)則有了一些變化，這些變化均會對固定資產(chǎn)核算產(chǎn)生影響。在產(chǎn)品生產(chǎn)過程中常涉及到固定資產(chǎn)，所以制造費用中也會有一部分與固定資產(chǎn)有關(guān)，新準(zhǔn)則中的變化會直接影響固定資產(chǎn)的核算從而影響制造費用，其途徑和方式與對軍品專項費用的影響類似。

3.結(jié)束語

經(jīng)過分析，在上述幾個準(zhǔn)則的綜合影響下，將使軍品生產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)呈現(xiàn)出制造成本比重大幅提高（因社會保險基金和公積金等數(shù)額增大），期間費用比重顯著下降，增加了成本歸集的相關(guān)性。另外，企業(yè)在執(zhí)行新會計準(zhǔn)則的同時，仍然實行《軍工科研事業(yè)單位會計制度》和《企業(yè)財務(wù)管理制度》。由于生產(chǎn)成本結(jié)構(gòu)沒有變化，這樣一來，就導(dǎo)致企事業(yè)單位各項費用歸集口徑不一致，計算出來的成本結(jié)構(gòu)和各項費用也缺乏橫向可比性。因此，在成本審核或價格分析時，就需要進(jìn)行同一口徑的相應(yīng)調(diào)整，防止新準(zhǔn)則與原制度在費用歸集和會計核算上的差異，造成軍品計價成本的增加，而影響軍品價格審核的準(zhǔn)確性。

（作者單位：空軍駐洛陽某軍事代表室）

豫西集團(tuán)江河公司質(zhì)量管理體系通過現(xiàn)場審核

5月6日至9日，中國新時代認(rèn)證中心對中國兵器工業(yè)豫西集團(tuán)河南江河機械有限責(zé)任公司民品再認(rèn)證、軍品第三次監(jiān)督審核。

依據(jù)GJB9001B-2009、GB/T19001-2008標(biāo)準(zhǔn)，通過收集以往審核的信息、與軍代表座談、現(xiàn)場審核獲得的客觀證據(jù)，審核組認(rèn)為：河南江河機械有限責(zé)任公司領(lǐng)導(dǎo)重視質(zhì)量管理體系的運行和改進(jìn)，最高管理者的管理承諾得到了落實；能夠持續(xù)遵守并符合有關(guān)法律法規(guī)和顧客的要求；修訂后的質(zhì)量管理體系文件較充分適宜；各部門和人員的職責(zé)明確，質(zhì)量方針較適宜，2013年至2014年度質(zhì)量目標(biāo)實現(xiàn)情況良好；公司重視資源投入，2013年以來，投入2000萬元，購置了9臺加工中心、三坐標(biāo)測量機、高低溫交變試驗箱、濕熱試驗箱、數(shù)控纏繞機、壓力檢測臺等國際先進(jìn)水平的生產(chǎn)和檢測設(shè)備，確保了產(chǎn)品設(shè)計、開發(fā)、生產(chǎn)和服務(wù)以及質(zhì)量管理體系運行的需要；2013年度獲批3項實用新型專利；產(chǎn)品設(shè)計、開發(fā)、生產(chǎn)和服務(wù)過程基本受控；交付的產(chǎn)品質(zhì)量穩(wěn)定，能夠滿足顧客和合同的要求，顧客對產(chǎn)品質(zhì)量和服務(wù)滿意；能夠按計劃開展內(nèi)部審核和管理評審等活動，保持了一定的自我完善和自我改進(jìn)的能力。審核組綜合評價認(rèn)為：河南江河機械有限責(zé)任公司質(zhì)量管理體系總體符合GB/T19001-2008標(biāo)準(zhǔn)要求，運行基本有效，保持了認(rèn)證要求。同意推薦更新注冊資格。（郝紅偉）

昌飛團(tuán)委開展“愛航空、愛祖國、共鑄航空報國夢”科普教育活動

“六一”前夕，昌飛公司團(tuán)委組織“吳大觀青年志愿者”服務(wù)隊的成員，來到景德鎮(zhèn)市浮梁縣第二小學(xué)，開展“愛航空、愛祖國、共鑄航空報國夢”航空科普教育活動，為那里的師生們帶來一場航空科技盛宴。

據(jù)悉，“愛航空、愛祖國、共鑄航空報國夢”航空科普教育活動作為景德鎮(zhèn)市流動少年宮的重要組成部分，還將陸續(xù)前往景德鎮(zhèn)市各大中小學(xué)校，通過航空知識講座、航模制作與飛行表演等形式為學(xué)生們普及航空科技知識，豐富課外業(yè)余生活，激發(fā)中小學(xué)生對航空科技事業(yè)的愛好和向往，引導(dǎo)更多的中小學(xué)生勵志投身航空、報效祖國，為我國國防事業(yè)和航空工業(yè)的發(fā)展壯大培育更多的航空“職業(yè)愛好者”。（胡志勇 江非）