向方德

“金力公司怎么會有場地出租稅收？”稅收管理員小王審核納稅人信息時感到非常疑惑。小王十分清楚，金力公司的經(jīng)營場地是從富強(qiáng)公司租來的，金力公司自己要生產(chǎn)，怎么會把承租來的場地又出租出去呢？更可疑的是，通過進(jìn)一步核對相關(guān)資料發(fā)現(xiàn)，與金力公司有場地租賃關(guān)系的竟然是購買其產(chǎn)品的一家外地公司——仁達(dá)公司。

小王分別向金力公司和外地的仁達(dá)公司進(jìn)行了解，詢問該場地租賃相關(guān)情況，兩家公司對此都語焉不詳、支吾其詞。再三追問下，仁達(dá)公司財務(wù)人員承認(rèn)，仁達(dá)公司沒有在金力公司所在地設(shè)置經(jīng)營場所，仁達(dá)公司購買金力公司產(chǎn)品后，在支付產(chǎn)品價款的同時，另行按購進(jìn)產(chǎn)品的一定比例支付場地租賃費(fèi)。金力公司財務(wù)人員公然說，稅務(wù)局不要管得太多，不管我們怎么交稅，稅務(wù)局只管收稅就行了。

對于金力公司申報的“場地租賃應(yīng)稅收入”，稅務(wù)機(jī)關(guān)能不能收稅呢？對此，有幾種不同的觀點(diǎn)。

第一種觀點(diǎn)，金力公司提供的資料符合征稅條件，應(yīng)該收稅。

《發(fā)票管理辦法》第十六條規(guī)定：“需要臨時使用發(fā)票的單位和個人，可以憑購銷商品、提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動的書面證明、經(jīng)辦人身份證明，直接向經(jīng)營地稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開發(fā)票。依照稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)先征收稅款，再開具發(fā)票”；《發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》第十九條規(guī)定：“書面證明是指有關(guān)業(yè)務(wù)合同、協(xié)議或者稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的其他資料”。金力公司在辦稅服務(wù)廳申請代開場地租賃發(fā)票時，提供了《場地租賃合同》、仁達(dá)公司出具的場地租賃費(fèi)結(jié)算證明，以及雙方的稅務(wù)登記證復(fù)印件，所提供的資料齊全、完備，符合形式要件要求，其申報的“應(yīng)稅收入”，稅務(wù)機(jī)關(guān)就應(yīng)該收稅，并為其代開場地租賃發(fā)票。稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有理由拒絕為其辦理，否則，容易引起納稅人投訴，產(chǎn)生征納糾紛。

第二種觀點(diǎn)，納稅人的這種做法是稅收籌劃行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以在征收稅款后為其代開發(fā)票。

持此觀點(diǎn)的同志認(rèn)為，納稅人有選擇經(jīng)營行為的自由，金力公司是采用單一的銷售產(chǎn)品方式，還是采用銷售產(chǎn)品與場地租賃兩種方式，都是納稅人的權(quán)利。金力公司出售產(chǎn)品后向仁達(dá)公司收取價款，無論是以出售商品和場地租賃并存的形式收取，還是只以出售商品一種形式收取，所收取的價款總額是一樣的，并沒有瞞報、少報收入。只要金力公司向仁達(dá)公司提供了合法發(fā)票，繳納了相應(yīng)稅收就可以了。稅務(wù)機(jī)關(guān)對此不應(yīng)過多干預(yù)，應(yīng)尊重納稅人的選擇。

第三種觀點(diǎn)，納稅人這種行為不符合法律規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)不應(yīng)該征收稅款。

《稅收征管法》第二十五條規(guī)定：“納稅人必須依照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機(jī)關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的申報期限、申報內(nèi)容如實(shí)辦理納稅申報”，這里所說的“如實(shí)”就是要求納稅人“按照實(shí)際情況，正確地反映實(shí)際情況”；《營業(yè)稅暫行條例》第一條規(guī)定“在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅”，這里所說的“提供”，強(qiáng)調(diào)的是“實(shí)際提供”。事實(shí)上，金力公司并沒有向仁達(dá)公司提供“租賃”勞務(wù)，金力公司所提供的資料并沒有“正確地反映情況”?！抖愂照鞴芊ā返诙藯l規(guī)定“稅務(wù)機(jī)關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定征收稅款”，所以，對納稅人申報的根本不存在的“應(yīng)稅收入”，即使納稅人提供的資料再完備，也不應(yīng)該征收稅款。

筆者認(rèn)同第三種觀點(diǎn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)不應(yīng)對該項(xiàng)“應(yīng)稅收入”征稅。

首先，金力公司、仁達(dá)公司這樣做的主要目的在于規(guī)避稅收義務(wù)。雖然兩家公司沒有說明其真實(shí)動機(jī)，但通過他們的行為可以充分表明，他們對稅收政策是熟悉的、明知的，他們的“目的”也是明確的，就是想通過虛構(gòu)的“出租業(yè)務(wù)”達(dá)到“利潤最大化”等一系列經(jīng)濟(jì)目的。近年來，國家為了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，先后出臺了暫免征收部分小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅等稅收減負(fù)政策，這也給納稅人所謂的“稅收籌劃”提供了運(yùn)作空間，如：納稅人通過分拆業(yè)務(wù)以享受增值稅、營業(yè)稅的免稅政策；通過分拆業(yè)務(wù)，以規(guī)避年銷售收入達(dá)到50萬元要按17%稅率繳納增值稅；購貨方可以通過這種分拆業(yè)務(wù)，使得進(jìn)貨成本直接降低，為其虛假財務(wù)核算等不法行為提供便利等。

其次，納稅人這種行為不是稅收籌劃。全國注冊稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材《稅務(wù)代理實(shí)務(wù)》（2014版）將稅收籌劃定義為，“稅收籌劃指的是在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，通過對經(jīng)營、投資、理財活動的事先籌劃和安排，盡可能地取得‘節(jié)稅’的稅收利益，其要點(diǎn)在于‘三性’：合法性、籌劃性和目的性。合法性，表示稅收籌劃只能在法律許可的范疇內(nèi)進(jìn)行，違反法律規(guī)定逃避稅收負(fù)擔(dān)是偷稅行為，必須加以反對和制止?；I劃性，表示稅收籌劃必須事先規(guī)劃、設(shè)計安排。如果經(jīng)營活動已發(fā)生，應(yīng)納稅額已經(jīng)確定，卻想方設(shè)法尋找少繳稅款的途徑，不能認(rèn)為是稅收籌劃”。

金力公司這種行為具有“目的性”，但違反了“合法性”、“籌劃性”。金力公司提供場地租賃業(yè)務(wù)在實(shí)際中是不存在的，金力公司對仁達(dá)公司只有銷售商品這一項(xiàng)經(jīng)營業(yè)務(wù)，不能通過“籌劃”憑空虛構(gòu)、偽造出一項(xiàng)經(jīng)營業(yè)務(wù)來；金力公司只應(yīng)繳納增值稅，不能將一項(xiàng)業(yè)務(wù)分拆成兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，分別繳納增值稅、營業(yè)稅。金力公司與仁達(dá)公司的這種做法，顯然違反了《稅收征管法》、《增值稅暫行條例》、《營業(yè)稅暫行條例》等法律、法規(guī)規(guī)定。該行為不能視為稅收籌劃，其與稅收籌劃的要義是根本背離的。

再次，納稅人虛構(gòu)經(jīng)營業(yè)務(wù)是無效的民事行為?！睹穹ㄍ▌t》第五十八條規(guī)定：“惡意串通，損害國家、集體或者第三人利益的；以合法形式掩蓋非法目的”的民事行為無效；《合同法》第五十二條規(guī)定：“惡意串通，損害國家、集體或者第三人利益；以合法形式掩蓋非法目的”的合同無效。金力公司和仁達(dá)公司簽訂的場地租賃合同，雖然是雙方的意思表示，表面上也符合《合同法》的形式要件，但雙方達(dá)成該合同是以逃避、規(guī)避稅收為目的的，屬于以“合法的形式達(dá)到非法目的”，所以該合同是無效的。對于法律明文規(guī)定的“無效行為”，稅務(wù)機(jī)關(guān)完全可以依法不予認(rèn)可。