宋云/哈爾濱地鐵集團(tuán)有限公司

借款利息資本化有關(guān)問(wèn)題的研究

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企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中，為了籌資而進(jìn)行借款，由借款而發(fā)生的利息及相關(guān)成本稱為借款利息。在會(huì)計(jì)處理中，對(duì)于借款利息有兩種處理方法，即將其資本化或是將其費(fèi)用化。由于資本化是將借款利息計(jì)入資產(chǎn)成本，而費(fèi)用化是將其計(jì)入當(dāng)期損益，這就會(huì)在處理時(shí)直接對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)和費(fèi)用的講師產(chǎn)生影響，所以需要在會(huì)計(jì)處理時(shí)要恰當(dāng)?shù)奶幚砗觅Y本化多少和費(fèi)用化多少，從而實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)狀況的正確衡量。文中中借款利息資本化存在的問(wèn)題進(jìn)行了分析，并進(jìn)一步提出了相應(yīng)的改進(jìn)建議。

借款利息；資本化；會(huì)計(jì)處理問(wèn)題；建議

一、借款利息資本化存在的問(wèn)題

1.借款利息資本化過(guò)程中存在著高估和低估的問(wèn)題。企業(yè)在每一個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)，在需要對(duì)利息資本化的金額進(jìn)行確定時(shí)，則需要對(duì)符合資本化的資產(chǎn)在購(gòu)建及生產(chǎn)過(guò)程中所占用的資金來(lái)源進(jìn)行確定，對(duì)于屬于專門借款資金時(shí)，由需要將借款利息費(fèi)用減去閑置時(shí)存入銀行所取得利息收入或是進(jìn)行暫時(shí)性投資所取得的收益后的實(shí)際發(fā)生的借款利息費(fèi)用對(duì)資本化金額進(jìn)行確定，從而對(duì)資產(chǎn)的實(shí)際成本進(jìn)行反映。但在實(shí)際會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作過(guò)程中，則需要對(duì)占用一般借款的加權(quán)平均率進(jìn)行計(jì)算，并以此為資本化率，還要對(duì)累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)進(jìn)行計(jì)算，不僅計(jì)算量較大，而且繁瑣、復(fù)雜。另外在進(jìn)行計(jì)算時(shí)，還會(huì)涉及到專門借款、一般借款、多項(xiàng)固定資金及存貨項(xiàng)目等，而且自有資金和借入資金的界限也難以分清，這一系列問(wèn)題的存在，都會(huì)對(duì)各自的成本帶來(lái)影響，導(dǎo)致資金高估或是低估的情況發(fā)生。

2.企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的流動(dòng)資金存在著確定上的難度。目前在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上對(duì)于符合條件的一般借款利息費(fèi)用允許資本化，同時(shí)對(duì)于存貨及投資房地產(chǎn)上的借款利息在一定條件下也可以資本化。這樣就使企業(yè)在對(duì)借款利息調(diào)節(jié)利潤(rùn)的會(huì)計(jì)處理上存在著較大的空間。目前我國(guó)各企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中其資金來(lái)源都呈多元化，這就導(dǎo)致對(duì)于購(gòu)建合理規(guī)范的資產(chǎn)所使用的資金是自有資金還是借入資金很難確定，給借款利息的處理帶來(lái)了較大的難度，使人為調(diào)節(jié)的空間擴(kuò)大。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)不來(lái)來(lái)源的資金的支出順序也沒(méi)有進(jìn)行明確的規(guī)定，這就使對(duì)借款利息資本的確定帶來(lái)了影響，這就使企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)有了更大的操控空間來(lái)對(duì)資產(chǎn)賬面價(jià)值和利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)節(jié)。

3.借款利息資本化計(jì)算繁瑣。企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)資本化的借款利息中利息、折價(jià)或溢價(jià)攤銷的金額確定詳細(xì)而復(fù)雜。首先確定利息、折價(jià)或溢價(jià)資本化金額，包括累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)的確定和資本化率的確定。累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)的計(jì)算，其中包括每月、每季、每半年或每年計(jì)算的資本化金額，而且還要扣除企業(yè)以賒購(gòu)方式所發(fā)生的不帶息債務(wù)的資產(chǎn)支出。企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，在應(yīng)予以資本化的每一個(gè)會(huì)計(jì)期間，利息和折價(jià)或溢價(jià)的資本化金額，不得超過(guò)當(dāng)期專門借款實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)或溢價(jià)的攤銷金額。如果起出時(shí)，以當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息與折價(jià)或溢價(jià)的攤銷金額之和（或之差）作為當(dāng)期應(yīng)予資本化的利息金額。

4.借款利息資本化信息披露不健全。企業(yè)在購(gòu)建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)時(shí)，如果因?yàn)閷ｉT借款的資金不足，占用了一般借款資金的，或者企業(yè)為購(gòu)置建造或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)并沒(méi)有介入專門借款而占用的都是一般借款資金，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而發(fā)生的累計(jì)資產(chǎn)支出超過(guò)專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用的一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。如果符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或生產(chǎn)沒(méi)有借入專門借款，則應(yīng)以累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)為基礎(chǔ)計(jì)算所占用的一般借款資本化利息金額。對(duì)于借款利息，除了應(yīng)要求企業(yè)披露當(dāng)期資本化的借款利息金額以及當(dāng)期用于計(jì)算確定借款利息資本化金額的資本化率，同時(shí)還應(yīng)分別披露固定資產(chǎn)、存貨、投資性房地產(chǎn)的資本化金額，及其計(jì)算依據(jù)，以提高信息的透明度，防止因信息不對(duì)稱從而造成的逆向選擇行為。

二、對(duì)借款利息資本化存在的問(wèn)題的改進(jìn)建議

1.規(guī)范借款利息在多項(xiàng)資產(chǎn)中資本化金額的分配。資金是企業(yè)得以生存和發(fā)展的根本，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中不可避免的需要進(jìn)行成本的支出，這就需要大量的資金來(lái)支持，企業(yè)的資金來(lái)源于所有者權(quán)益資本和借入的資本，為了對(duì)企業(yè)網(wǎng)建或是生產(chǎn)符合資本化條件下的資源的來(lái)源是不是一般借款時(shí)，則城朵對(duì)每一個(gè)經(jīng)營(yíng)期間的現(xiàn)金流量進(jìn)行計(jì)算，對(duì)于營(yíng)運(yùn)現(xiàn)金流量為正值班時(shí)，則準(zhǔn)予資本化，如果現(xiàn)金流量為負(fù)值，則資本化的資產(chǎn)的來(lái)源屬于一般借款，對(duì)其資本化的金額則應(yīng)以當(dāng)其借款利息進(jìn)行確定。對(duì)于存在一筆以上專門借款，而且借入時(shí)間還不一同的情況下，則需要對(duì)累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)進(jìn)行計(jì)算，計(jì)算時(shí)按照先借入的款項(xiàng)優(yōu)先支出的假設(shè)進(jìn)行。

2.加大對(duì)借款利息資本化的外部檢查和監(jiān)督力度。在企業(yè)會(huì)計(jì)活動(dòng)中，現(xiàn)代會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于借款利息的確認(rèn)和計(jì)量都有明確的規(guī)定，但只泛指一些常規(guī)性的會(huì)計(jì)處理方式。而且實(shí)際會(huì)計(jì)操作中，由于對(duì)借款利息的確認(rèn)和計(jì)量存在著一定的難度，所以還需要會(huì)計(jì)人員依靠會(huì)計(jì)人員非常的經(jīng)驗(yàn)來(lái)進(jìn)行判斷，避免出現(xiàn)當(dāng)期資產(chǎn)和當(dāng)期利潤(rùn)虛增的情況。這樣為了更好的對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)中的借款利息的審計(jì)程序進(jìn)行規(guī)范，則需要加強(qiáng)對(duì)借款利息資本化的外部檢查和監(jiān)督的力度，縮小人為調(diào)節(jié)的范圍。

3.簡(jiǎn)化借款利息資本化的計(jì)算。不同企業(yè)之間建造相同的固定資產(chǎn)，價(jià)值不應(yīng)該相差太大，但是要具有可比性。而累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)的確定，根據(jù)為購(gòu)建資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建資產(chǎn)支出的會(huì)計(jì)賬面金額計(jì)算確定，顯得要容易和簡(jiǎn)便的多，而且購(gòu)建相同固定資產(chǎn)的企業(yè)之間借款利息資本化的金額基本上是相同的。企業(yè)可以不再需要計(jì)算加權(quán)平均利率，各筆專門借款的利率就是屬于該筆借款所累計(jì)支出款項(xiàng)的資本化率。但當(dāng)存在一筆以上的專門借款且各筆借款的借人時(shí)間和到期日都相同時(shí)，要求計(jì)算各筆借款的加權(quán)平均利率。此時(shí)，不再要求區(qū)分各筆資產(chǎn)支出是屬于哪一筆借款的，只要將累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以加權(quán)平均利率，即可得到應(yīng)予資本化的金額。

4.完善一般借款利息資本化的披露。借款利息資本化是編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)考慮的重要問(wèn)題。企業(yè)應(yīng)當(dāng)至少在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中披露兩方面的借款利息信息，即當(dāng)期資本化的借款利息金額和當(dāng)期用于確定資本化金額的資本化率。這對(duì)于會(huì)計(jì)信息使用者進(jìn)行決策和加強(qiáng)對(duì)企業(yè)一般借款利息會(huì)計(jì)政策的監(jiān)督都具有極其重要的意義。

三、結(jié)束語(yǔ)

對(duì)于企業(yè)借款利息資本化的確定和計(jì)量要進(jìn)行準(zhǔn)確的確定，對(duì)于借款利息計(jì)處企業(yè)資產(chǎn)成本，形成固定資金價(jià)值部分時(shí)，這個(gè)借款利息就成為資產(chǎn)的組成部分，就是資本化了，所以需要對(duì)資本化金額進(jìn)行恰當(dāng)?shù)拇_定，及時(shí)對(duì)借款利息資本化中存在的問(wèn)題進(jìn)行處理，避免出現(xiàn)虛增資產(chǎn)的情況。

[1]周洪楓關(guān)于借款利息資本化問(wèn)題的研究［期刊論文］－華北煤炭醫(yī)學(xué)院學(xué)報(bào)2009，11（2）.

[2]姚瑞軍.董云芝新準(zhǔn)則下借款利息資本化的賬務(wù)處理［期刊論文］－考試周刊2010（57）.

[3]馮翱翔借款利息資本化對(duì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的影響及對(duì)策［期刊論文］－商業(yè)會(huì)計(jì)2011（11）.