張 宇 楊 歡 李怡慧 倪澤宇

(中國(guó)礦業(yè)大學(xué)〈北京〉管理學(xué)院，中國(guó) 北京 100083）

自美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家厄爾塞利爾斯出版其著作《折舊原理》后，國(guó)外學(xué)者便開(kāi)始從各個(gè)角度研究折舊方法，主要表現(xiàn)在不同加速折舊方法的選擇，直線法和加速折舊法的選擇兩個(gè)方面上[1]。如：Davidson 和Drake(1961)從使用年限、殘值率和折現(xiàn)率三個(gè)方面分析其對(duì)加速折舊法選擇的影響[2]；羅森(2000)也指出，采用加速折舊法產(chǎn)生的節(jié)稅效果更好[3]。

國(guó)內(nèi)大多學(xué)者就折舊方法的選擇上也進(jìn)行了探討，主要關(guān)于不同折舊方法對(duì)應(yīng)納稅額和利潤(rùn)的影響，加速折舊法存在的不足及改進(jìn)建議等方面[4]。例如：沈肇章(2001)的研究表明，加速折舊法與直線法相比，更能使稅收負(fù)擔(dān)得以遞延，節(jié)稅效果更好；類似的，章國(guó)榮，王如峰，朱海娟(2009)等學(xué)者也就相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行了研究[5]。

固定資產(chǎn)是指企業(yè)用于生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)、出租給他人，或?yàn)樾姓芾砟康亩钟械模A(yù)計(jì)使用年限超過(guò)一年的具有實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn)[6]。固定資產(chǎn)可為企業(yè)帶來(lái)利益流入，也會(huì)產(chǎn)生相應(yīng)的損耗，因此，按照謹(jǐn)慎性原則，企業(yè)應(yīng)對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4 號(hào)——固定資產(chǎn)》（CAS4）的規(guī)定，企業(yè)目前可采用的折舊方法主要有年限平均法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法。然而，當(dāng)前國(guó)內(nèi)企業(yè)普遍采用的是年限平均法，而并未認(rèn)真考慮自身的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，其中有些企業(yè)并不適用年限平均法，從而影響企業(yè)當(dāng)期損益。因此，選擇適當(dāng)?shù)墓潭ㄙY產(chǎn)折舊方法對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)是十分重要的。下面本文將對(duì)目前主要使用的四種折舊方法進(jìn)行簡(jiǎn)單論述。

1）年限平均法。年限平均法即直線法，是根據(jù)固定資產(chǎn)的原始價(jià)值扣除預(yù)計(jì)殘值后均衡地?cái)偱涞礁髌?，即按預(yù)計(jì)使用年限平均計(jì)提折舊的一種方法。此方法下，無(wú)論固定資產(chǎn)如何使用，它在各個(gè)會(huì)計(jì)期間的使用強(qiáng)度較為均衡，固定資產(chǎn)的服務(wù)潛力隨時(shí)間的推移而逐漸遞減，其效能與固定資產(chǎn)的新舊程度無(wú)關(guān)，并且各期服務(wù)總成本是相同的[7]。

其計(jì)算公式為：

年折舊率＝年折舊額／原值×100%＝（1－預(yù)計(jì)凈殘值率）／預(yù)計(jì)折舊年限×100%

年折舊額=（固定資產(chǎn)原價(jià)－預(yù)計(jì)凈殘值）/預(yù)計(jì)使用年限。

年限平均法優(yōu)點(diǎn)：計(jì)提和核算固定資產(chǎn)折舊額的程序簡(jiǎn)便明了，原理淺顯易懂。大多企業(yè)采用此方法來(lái)計(jì)算固定資產(chǎn)折舊額[8]。

缺點(diǎn)：（1）忽略了折現(xiàn)因素，未考慮不同年限下的固定資產(chǎn)對(duì)各會(huì)計(jì)期間經(jīng)濟(jì)利益的影響差異：固定資產(chǎn)在其使用前期工作效率較高，為企業(yè)帶來(lái)較多的經(jīng)濟(jì)利益；而在其使用后期，由于磨損陳舊等原因，帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益會(huì)逐漸減少。即固定資產(chǎn)會(huì)隨著其使用年限的增加，為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益會(huì)逐漸減少[9]。（2）隨著固定資產(chǎn)的使用，修理費(fèi)越來(lái)越多，到資產(chǎn)的使用后期修理費(fèi)和折舊額會(huì)大大高于固定資產(chǎn)購(gòu)入的前幾年，從而影響企業(yè)的所得稅額和利潤(rùn)。

2）工作量法。工作量法是指按照固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)完成的工作總量平均計(jì)提折舊的方法。其依據(jù)是固定資產(chǎn)的使用壽命主要是受其使用程度影響，其效能與固定資產(chǎn)的新舊程度無(wú)關(guān)，所以可以彌補(bǔ)直線法只重使用時(shí)間，不考慮使用強(qiáng)度的缺點(diǎn)[10]。

其計(jì)算公式為：

某項(xiàng)固定資產(chǎn)單位工作量折舊額＝該項(xiàng)固定資產(chǎn)原價(jià)×（1－殘值率）/該項(xiàng)固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)總工作量

某項(xiàng)固定資產(chǎn)月折舊額＝該項(xiàng)固定資產(chǎn)當(dāng)月實(shí)際工作量×單位工作量應(yīng)計(jì)提的折舊額

某項(xiàng)固定資產(chǎn)年折舊額＝該項(xiàng)固定資產(chǎn)年實(shí)際工作量×單位工作量應(yīng)計(jì)提的折舊額

工作量法優(yōu)點(diǎn)：按照實(shí)際使用過(guò)程工作量及磨損程度計(jì)算，能正確反映運(yùn)輸工具、精密設(shè)備等固定資產(chǎn)使用程度和價(jià)值損耗程度，而且把折舊費(fèi)用與企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果緊密聯(lián)系起來(lái)[11]。

缺點(diǎn)：（1）與直線法類似。在工作量法下，隨著計(jì)提的折舊額會(huì)隨著工作量變動(dòng)而變動(dòng)，但其每一單位工作量的折舊額均相等，存在著與年限平均法相同的弊端。而且，若固定資產(chǎn)閑置就不計(jì)提折舊，忽略了固定資產(chǎn)隨時(shí)間推移而產(chǎn)生的無(wú)形損耗[12]。（2）工作量法下，設(shè)備的損耗會(huì)導(dǎo)致修理和維修費(fèi)用遞增，操作效率或收入遞減。

工作量法適用于企業(yè)價(jià)值較高的大型精密機(jī)床、大型設(shè)備、大型建筑施工機(jī)械以及運(yùn)輸設(shè)備[13]。

3）加速折舊法。加速折舊法是指固定資產(chǎn)每期計(jì)提的折舊費(fèi)用逐漸減少，從而相對(duì)加快固定資產(chǎn)折舊的速度，以便使固定資產(chǎn)成本加快地得到補(bǔ)償?shù)恼叟f計(jì)算方法。主要包括雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。

（1）雙倍余額遞減法，是在不考慮固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值前提下，按雙倍直線折舊率計(jì)算固定資產(chǎn)折舊，到期前兩年的折舊額，由固定資產(chǎn)凈值扣除預(yù)計(jì)凈殘值后平均分配確定的一種加速折舊方法[14]。其基本公式為：

年折舊率=2/預(yù)計(jì)使用年限×100%

年折舊額=年折舊率x 當(dāng)期期初固定資產(chǎn)凈值

雙倍余額遞減法的適用范圍是預(yù)計(jì)使用年限少于6 年的固定資產(chǎn)，而我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度下，加速折舊的預(yù)計(jì)使用年限一般為5～6 年，因此雙倍余額遞減法在絕大多數(shù)情況下均適用。

雙倍余額遞減法的特點(diǎn)主要是應(yīng)用加速折舊的思想，不考慮預(yù)計(jì)凈殘值的影響，在計(jì)算固定資產(chǎn)折舊額時(shí)，在其折舊年限到期前兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值扣除預(yù)計(jì)凈殘值后的余額平均攤銷。

（2）年數(shù)總和法，是指將固定資產(chǎn)的原值減去預(yù)計(jì)凈殘值后的余額，乘以一個(gè)逐年遞減的分?jǐn)?shù)計(jì)算每年的折舊額，這個(gè)分?jǐn)?shù)的分子代表固定資產(chǎn)尚可使用年限，分母代表使用壽命逐年數(shù)字總和[15]。

計(jì)算公式為：

年折舊率=尚可使用的年限/預(yù)計(jì)使用壽命的年數(shù)總和×100%

月折舊率=年折舊率/12

月折舊額=（固定資產(chǎn)原價(jià)-預(yù)計(jì)凈殘值）×月折舊率

該方法每一期的計(jì)提基數(shù)是相同的，但是每一期的折舊率卻是遞減的，因此固定資產(chǎn)的大部分價(jià)值在它使用的前期計(jì)入成本費(fèi)用之中[16]。

年數(shù)總和法這種方法的特點(diǎn)是：計(jì)算折舊的基數(shù)是固定不變的，折舊率依固定資產(chǎn)尚可使用年限確定各年折舊率呈遞減趨勢(shì)，依次計(jì)算的折舊額也呈遞減趨勢(shì)。

年數(shù)總和法主要應(yīng)用于以下兩個(gè)方面的固定資產(chǎn)：（1）由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；（2）常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)[17]。

4）企業(yè)選擇折舊方法的建議

不同的折舊方法對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流量的影響各不相同，企業(yè)在選擇相應(yīng)的方法時(shí)應(yīng)考慮自身的發(fā)展需要，同時(shí)也要考慮外部環(huán)境的影響。采用適合自身運(yùn)營(yíng)情況的折舊方法，可以很好地調(diào)整和改善企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。

（1）盈利企業(yè)。在企業(yè)不斷盈利的情況下，企業(yè)應(yīng)考慮使用加速折舊法，可加速固定資產(chǎn)成本的回收，通過(guò)成本費(fèi)用的前移，可使會(huì)計(jì)利潤(rùn)后移，從而達(dá)到遞延納稅的目的。

（2）非盈利企業(yè)。企業(yè)可采用加速折舊法加快資產(chǎn)成本的回收，但仍應(yīng)以企業(yè)自身情況為主，結(jié)合企業(yè)的外部環(huán)境，選擇適當(dāng)?shù)恼叟f方法[19]。

（3）固定資產(chǎn)價(jià)值高的企業(yè)。對(duì)于具有大型儀器和運(yùn)輸設(shè)備的大規(guī)模企業(yè)，固定資產(chǎn)每期的折舊額通常與其工作量成正比，因此，選擇工作量法更能體現(xiàn)固定資產(chǎn)使用的具體情況。

（4）固定資產(chǎn)較少且價(jià)值低的企業(yè)。對(duì)于固定資產(chǎn)較少且價(jià)值不高，使用情況比較均衡的小規(guī)模企業(yè)，每期的折舊額并不高，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生的影響并不大，因此可選用直線法計(jì)提折舊。

本文圍繞固定資產(chǎn)展開(kāi)，簡(jiǎn)單闡述了固定資產(chǎn)及折舊方法的概念，分析了四種方法特點(diǎn)，并針對(duì)不同情況的企業(yè)選擇折舊方法提出了個(gè)人建議。然而，本文也存在許多不足，對(duì)于各個(gè)折舊方法，本文只進(jìn)行了簡(jiǎn)單剖析，并未深入探討，對(duì)企業(yè)折舊方法的選擇也沒(méi)有作詳細(xì)論述。本文只從會(huì)計(jì)的角度探討固定資產(chǎn)折舊，對(duì)稅法及其他準(zhǔn)則提及較少。

［1］李壯志.談固定資產(chǎn)折舊方法及其影響[J].企業(yè)家天地，2012.

［2］袁國(guó)棟.關(guān)于固定資產(chǎn)折舊和減值相關(guān)問(wèn)題的探討[D].上海：上海海事大學(xué)，2006.

［3］曲云.雙倍余額遞減法的應(yīng)用及啟示[J].實(shí)務(wù)與操作，2012.

［4］陳麗霞.企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法的探究[J].經(jīng)濟(jì)論壇，2013.

［5］沈肇章.稅收籌劃應(yīng)正確運(yùn)用加速折舊[J].暨南大學(xué)學(xué)報(bào)：哲學(xué)社會(huì)科學(xué)版，2001.

［6］周慶海，萬(wàn)希寧.固定資產(chǎn)折舊方法比較及應(yīng)用思考[J].財(cái)會(huì)月刊，2011（8）.