周夢雯

摘 要：在經(jīng)濟(jì)全球化背景下，由于國際稅收爭端和它導(dǎo)致的雙重征稅問題，已成為了國際貿(mào)易的巨大障礙，引起了各國政府以及企業(yè)的廣泛關(guān)注。因此，一部分國家和國際組織正努力推動通過仲裁方式來解決國際稅收爭端。

本文首先概述了國際稅收爭端仲裁方式的概念以及主要特征，其次，以美國、歐盟和OECD的國際稅收爭端仲裁方式的立法實(shí)踐作為研究對象，講述了該仲裁方式的主要內(nèi)容。最后，在這些論述的基礎(chǔ)之上解釋了對于我國的解決國際稅收爭端的方式如何完善。

關(guān)鍵詞：國際稅收爭端；仲裁；相互協(xié)商程序

國際稅收爭端解決是國際稅收一個(gè)重要組成部分，行之有效的國際稅收爭端解決方法能夠減少兩國之間稅后爭端、消除對納稅人的雙重征稅，從而能夠促進(jìn)經(jīng)濟(jì)要素的全球流通，更有利于經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展。

一、國際稅收爭端仲裁方式的概述

（一）國際稅收爭端不可避免性

國際稅收爭端是指在國際稅收利益分配中，不同國家因?yàn)閷唧w稅收利益產(chǎn)生不同主張和要求，其本質(zhì)上是一種國際爭端。①國際稅收爭端可分為國家間的國際稅收爭端和國家與跨國納稅人之間國際稅收爭端。

（二）國際稅收仲裁方式的概念

與國內(nèi)仲裁相比較，國際仲裁的爭端，又稱國際公斷，實(shí)質(zhì)上爭端當(dāng)事方依據(jù)協(xié)議，把爭端提交給自己選定的仲裁員進(jìn)行裁決，積極遵守其裁決，進(jìn)而來解決國際爭端的一種法律方法。國際稅收爭端仲裁指的是兩個(gè)主權(quán)國家就彼此之間發(fā)生的稅務(wù)爭議，通過各自選定的仲裁員組成仲裁庭，依據(jù)國際法來處理稅務(wù)爭議的一種制度。②簡言之，國際稅收爭端的仲裁方式指的是，以仲裁方式來解決國際稅收爭端問題。

二、美國以及歐盟國家稅收爭端仲裁方式

（一）美國近期國際稅收爭端仲裁方式實(shí)踐

和早期的美國簽訂的稅收協(xié)定相比，新協(xié)定最大的特色是由自愿仲裁變?yōu)閺?qiáng)制仲裁。和自愿仲裁相比，在強(qiáng)制仲裁中，稅務(wù)主管的仲裁“意愿”提前了。如果案件通過MAP不能得到解決，那么稅務(wù)主管部門應(yīng)當(dāng)進(jìn)入仲裁程序，由此強(qiáng)制仲裁解決了資源仲裁“軟弱無力”的缺陷，是一大進(jìn)步。

（二）歐盟的《仲裁公約》

1、制定。據(jù)《仲裁公約》規(guī)定，如果締約國沒有根據(jù)“正常交易原則”調(diào)整關(guān)聯(lián)企業(yè)利潤，進(jìn)而導(dǎo)致被調(diào)整后的企業(yè)面臨雙重征稅問題，并且締約國經(jīng)過MAP仍不能解決由此而導(dǎo)致的稅收爭端，則根據(jù)納稅人請求，應(yīng)該啟動仲裁程序來解決該爭端。

2、性質(zhì)?！吨俨霉s》是多邊國際稅收協(xié)定而不是“超國家”立法?！吨俨霉s》兼顧了歐盟消除其范圍內(nèi)管理企業(yè)雙重征稅，實(shí)現(xiàn)成員國人員、貨物、資本和服務(wù)自由流通的良好愿望和成員國對稅收主權(quán)的擔(dān)憂。③

3、評述。目前各國都是通過締結(jié)雙邊稅收協(xié)定消除國際雙重征稅，然而隨著國際稅收日益復(fù)雜化，一項(xiàng)跨國所得征稅往往超出兩國范圍，該項(xiàng)跨國所得也面臨著三重甚至多重征稅，雙邊稅收協(xié)定在消除多重重復(fù)征稅時(shí)，弊端凸顯。雖然《仲裁公約》是國際稅收爭端解決的專門約定，但是該公約為多國國際稅收領(lǐng)域合作提供很好借鑒。

三、OECD國際稅收爭端仲裁的立法與實(shí)踐

（一）OECD國際稅收協(xié)定仲裁條款的主要內(nèi)容

1、國際稅收爭端仲裁的啟動條件。國際稅收爭端不是獨(dú)立的爭端解決機(jī)制，而是MAP框架范圍內(nèi)的一種附屬解決方法，只有先行啟動MAP，并且用盡MAP不能解決國際稅收爭端時(shí)，才能啟動稅收仲裁。

2、國際仲裁程序規(guī)則。雙方稅務(wù)主管部門收到仲裁請求后的三個(gè)月內(nèi)，雙方應(yīng)就提交仲裁問題達(dá)成一致并形成“裁決事項(xiàng)”，并將“裁決事項(xiàng)”書面通知申請仲裁的納稅人，在收到前述三個(gè)月過后的一個(gè)月內(nèi)納稅人和個(gè)稅務(wù)主管部門達(dá)成“暫時(shí)性裁決事項(xiàng)”。

稅務(wù)主管部門在仲裁申請人受到裁決事項(xiàng)起三個(gè)月內(nèi)或者申請人未收到裁決事項(xiàng)情況下，稅收主管部門收到仲裁申請之日期四個(gè)月內(nèi)各指定一名仲裁員，然后由選出的仲裁員共同指定首席仲裁員。④

3、國際稅收爭端仲裁裁決。在由一名以上仲裁員組成仲裁庭的情形下，仲裁裁決應(yīng)以全體仲裁員以簡單多數(shù)方法做出決定。除非在《仲裁事項(xiàng)》中另有不同規(guī)定，仲裁庭的裁決應(yīng)以書面形式做出，并應(yīng)指明裁決依據(jù)的法律淵源和裁決的理由。

對于裁決的效力，《仲裁公約》沒有明確規(guī)定委員會決定對納稅人的效力。

（二）OECD稅收仲裁效用

1、從MAP本身的固有缺陷來看，稅務(wù)主管部門對案件沒有義務(wù)達(dá)成解決方案，對稅務(wù)專管部門也沒有解決的期限。

2、OECD稅收仲裁和MAP很大區(qū)別之一就是，前者的整個(gè)程序都規(guī)定了詳細(xì)的時(shí)間期限，促使稅務(wù)主管部門積極解決稅收爭端。

3、對于一些國家規(guī)定的納稅人不得強(qiáng)迫主管當(dāng)局啟動MAP觀點(diǎn)，本人認(rèn)為，如果納稅人請求啟動MAP的條件滿足，稅務(wù)主管部門應(yīng)當(dāng)啟動MAP。

四、我國引入國際稅收爭端仲裁方式的思考

（一）我國現(xiàn)行國際稅收爭端存在的問題

國內(nèi)程序在解決國內(nèi)稅收爭端的效用尚且收到諸多質(zhì)疑，并且在解決國際稅收爭端弊端較明顯。首先，我國沒有專門解決稅收爭端的行政機(jī)構(gòu)或者稅收法院；其次，由于國際稅收爭端通常是由雙方對稅收協(xié)定適用和解釋產(chǎn)生不一致而引起的，國內(nèi)行政或者司法機(jī)關(guān)對爭端的處理未必能消除雙重征稅。最后，在我國法制不完備的情況下，國內(nèi)救濟(jì)手段不免被落入國內(nèi)利益保護(hù)“口實(shí)”。

（二）我國如何引入國際稅收爭端仲裁方式

1、選擇模式選擇——MAP前置的強(qiáng)制仲裁。強(qiáng)制仲裁是國際稅收爭端仲裁發(fā)展的趨勢，強(qiáng)制仲裁也被越來越多國家引入稅收協(xié)定，這也應(yīng)當(dāng)成為我國的不二選擇。

2、規(guī)定仲裁范圍。國際稅收爭端仲裁范圍應(yīng)包括所有納稅人通過MAP仍不能解決的稅收爭端，這些爭端還包括了常設(shè)機(jī)構(gòu)認(rèn)定的爭端，常設(shè)機(jī)構(gòu)以及非居民企業(yè)利潤扣除爭端和居民納稅人身份認(rèn)定的爭端等等。同時(shí)，應(yīng)該規(guī)定納稅人提起稅收仲裁之后，應(yīng)當(dāng)放棄國內(nèi)訴訟和行政救濟(jì)程序。

3、明確程序規(guī)則。首先，為保證爭端高效解決，對于爭端提交，仲裁機(jī)構(gòu)裁決等應(yīng)有明確的是時(shí)限。

其次，明確仲裁員的任命資格和程序最后，應(yīng)以國內(nèi)特別形式規(guī)定納稅人參與稅收案件審理，比如規(guī)定證據(jù)材料、信息和意見和出席案件審理既是納稅人權(quán)利又是義務(wù)。

4、明確準(zhǔn)據(jù)法禁止友好仲裁。稅收仲裁的準(zhǔn)據(jù)法應(yīng)該包括雙方簽訂的稅收協(xié)定，附件以及國際慣例，同時(shí)應(yīng)參考締約國的國內(nèi)法相關(guān)規(guī)定，同時(shí)應(yīng)禁止友好仲裁。

5、明確仲裁裁決效力。國際稅收爭端仲裁裁決對雙方締約國以及納稅人均有約束力，締約國應(yīng)該尊重仲裁裁決，這樣才能提高國際稅收爭端仲裁方式的效率，最大限度的解決國際雙重征稅問題。同時(shí)納稅人應(yīng)在提交仲裁申請之前提交愿意接受仲裁裁決，放棄國內(nèi)救濟(jì)的神明，以避免裁決和國內(nèi)救濟(jì)結(jié)果的沖突。（作者單位：吉林財(cái)經(jīng)大學(xué)稅務(wù)學(xué)院）

參考文獻(xiàn)：

[1] 廖益新，《國際稅收學(xué)》[M]，北京：中國人民大學(xué)出版社，2008年版。

[2] 李玉泉，《國際民事訴訟與國際商事仲裁》[M]，上海：武漢大學(xué)出版社，1994年。

[3] 孫文博，《解決國際稅收爭議的國際方法及不足》[J]，福建稅務(wù)，2008年第七期。

[4] 陳良垠，《加入WTO后的國際稅收爭端解決機(jī)制》[J]，中共福建省委黨校學(xué)報(bào)，2005年第5期。

[5] 崔曉靜，《歐盟稅收“仲裁公約”及其借鑒》[J]，涉外稅收，2005年第9期。

注解：

① 廖益新主編：《國際稅法學(xué)》，北京大學(xué)出版社2001版，第423頁。

② 陳良垠：《加入WTO后的國際稅收爭端解決機(jī)制》，載自《中共福建省委黨校學(xué)報(bào)》2005年第5期。

③ 崔曉靜：<歐盟稅收《仲裁公約》及其借鑒>，載自《涉外稅務(wù)》2005第9期，第32頁。

④ OECD稅收協(xié)定范本《仲裁協(xié)議樣本》第3條。