李巖

摘 要：施工企業(yè)具有特定的行業(yè)特點(diǎn)，同時(shí)也影響到相關(guān)在稅務(wù)事項(xiàng)財(cái)務(wù)核算方面的特殊處理方式，基于目前宏觀環(huán)境的影響下，對(duì)該行業(yè)的涉稅問(wèn)題進(jìn)行細(xì)致分析，希望能在相關(guān)企業(yè)的正常運(yùn)行中規(guī)避相關(guān)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)和加強(qiáng)相關(guān)管控。

關(guān)鍵詞：涉稅風(fēng)險(xiǎn)；管控措施

目前施工企業(yè)的項(xiàng)目部管理方式較多，從而導(dǎo)致管理相對(duì)粗放，財(cái)務(wù)核算包括涉稅業(yè)務(wù)不規(guī)范的也較多，對(duì)于相對(duì)業(yè)務(wù)單一的施工企業(yè)，從涉稅業(yè)務(wù)方面仍然有許多需要注意的地方。針對(duì)目前企業(yè)面臨的主要稅種可能存在的涉稅風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析如下：

一、多負(fù)擔(dān)營(yíng)業(yè)稅。

出于成本考慮一般總包方會(huì)分包一部分業(yè)務(wù)給分包商，經(jīng)抽查分包商合同，合同一般規(guī)定分包商按含稅價(jià)結(jié)算，但實(shí)際操作中總包方方未要求分包商提供發(fā)票，而是按不含稅價(jià)格進(jìn)行結(jié)算，對(duì)分包商代扣代繳按照對(duì)上結(jié)算金額全額開具發(fā)票繳納營(yíng)業(yè)稅，導(dǎo)致分包商的應(yīng)負(fù)擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅不能在施工局納稅申報(bào)的時(shí)候抵扣。根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》（2009年修訂版）已經(jīng)取消了原《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第十一條規(guī)定的“建筑安裝業(yè)務(wù)實(shí)行分包或者轉(zhuǎn)包的，以總承包人為扣繳義務(wù)人”規(guī)定，施工企業(yè)簽訂的分包合同及相關(guān)操作與現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅條例規(guī)定不一致。目前的做法無(wú)法按照《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》（2009年修訂版）第五條（三）的規(guī)定“納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額申報(bào)納稅”進(jìn)行實(shí)施。針對(duì)以上問(wèn)題，總包單位不應(yīng)存在僥幸心理節(jié)省相關(guān)成本而放松對(duì)分包單位的要求，嚴(yán)格要求分包單位提供相關(guān)發(fā)票進(jìn)行結(jié)算。

二、所得稅方面。

總包方一般采用匯總納稅方式，分包成本由于缺乏合規(guī)單據(jù)，在稅前扣除存在重大稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。特別是目前執(zhí)行建造合同的企業(yè)，項(xiàng)目執(zhí)行過(guò)程中按照歸集的施工成本確認(rèn)相關(guān)的完工百分比，進(jìn)而確認(rèn)相關(guān)的收入成本和利潤(rùn)，相關(guān)的分包稅金未能體現(xiàn)進(jìn)成本，從而會(huì)影響到收入成本的確認(rèn)。在項(xiàng)目完工時(shí)進(jìn)行相關(guān)稅務(wù)清算時(shí)，由于缺乏分包發(fā)票，對(duì)相關(guān)的合同成本也得不到認(rèn)可。目前的做法無(wú)法按照《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定的“企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他損失，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”進(jìn)行實(shí)施。針對(duì)以上問(wèn)題，總包單位不應(yīng)存在僥幸心理節(jié)省相關(guān)成本而放松對(duì)分包單位的要求，應(yīng)結(jié)算環(huán)節(jié)要求分包單位提供相關(guān)發(fā)票進(jìn)行控制。

三、印花稅計(jì)繳不足

總包方會(huì)和業(yè)主簽訂相關(guān)施工合同，并且施工過(guò)程中如果涉及合同變更等情況，還會(huì)導(dǎo)致主合同預(yù)計(jì)總收入變更，并須簽訂補(bǔ)充協(xié)議。很多企業(yè)在主合同階段會(huì)繳納印花稅，但在補(bǔ)充協(xié)議部分印花稅往往未見申報(bào)，根據(jù)《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條第二款的規(guī)定，具有合同性質(zhì)的憑證，是指具有合同效力的協(xié)議、契約、合約、單據(jù)、確認(rèn)書及其他各種名稱的憑證，需補(bǔ)繳印花稅。

此外施工企業(yè)對(duì)下分包業(yè)務(wù)簽訂分包合同，在實(shí)際操作中往往未見申報(bào)繳納印花稅，需按照《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》附件規(guī)定“建筑安裝合同，包括建筑、安裝工程承包合同，按照承包金額萬(wàn)分之三貼花”補(bǔ)繳印花稅。

四、個(gè)人所得稅計(jì)繳不足。

施工企業(yè)往往項(xiàng)目領(lǐng)導(dǎo)班子進(jìn)行集體考核，為保證項(xiàng)目的質(zhì)量、安全、進(jìn)度對(duì)項(xiàng)目經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)班子執(zhí)行年薪制，出于項(xiàng)目部地域偏僻等客觀原因及個(gè)人利益等考慮，年度績(jī)效考核涉及的薪酬的個(gè)人所得稅往往沒有申報(bào)。根據(jù)《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第八條第一款規(guī)定，工資、薪金所得是指?jìng)€(gè)人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎(jiǎng)金、年終加薪、勞動(dòng)分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。年度績(jī)效考核涉及的薪酬屬于獎(jiǎng)金，需要補(bǔ)繳個(gè)人所得稅。

五、流轉(zhuǎn)稅計(jì)繳風(fēng)險(xiǎn)。

施工企業(yè)在主材消耗方面采用包工包料或包工不包料的方式，其中采用包工包料模式的分包商領(lǐng)用施工企業(yè)材料，按照合同需要分包商自行采購(gòu)材料并用于項(xiàng)目主體，但分包商出于運(yùn)費(fèi)等考慮，往往會(huì)直接用施工企業(yè)的材料，其業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)為為施工企業(yè)銷售材料給分包單位后，由分包單位使用材料，施工企業(yè)沒有做銷售處理，也沒有申報(bào)增值稅。因涉及兩個(gè)不同的納稅主體，施工企業(yè)存在涉及兼營(yíng)增值稅業(yè)務(wù)的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（2008年修訂版）第一條規(guī)定“在中華人民共和國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，為增值稅的納稅人，因此施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注是否需補(bǔ)交對(duì)應(yīng)的增值稅金及相關(guān)的城建稅教育費(fèi)附加。

六、研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除。

施工企業(yè)在實(shí)際操作中由于涉及較復(fù)雜的野外施工，會(huì)有較復(fù)雜的地質(zhì)條件，從而會(huì)有一定的研究需要，根據(jù)財(cái)稅[2013]70號(hào)文件和國(guó)稅發(fā)[2008]116號(hào)文件等相關(guān)研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除要求可以享受一定的研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除，在稅前抵扣。但目前施工企業(yè)常出現(xiàn)的問(wèn)題主要表現(xiàn)在科研投入和相關(guān)費(fèi)用由于涉及財(cái)務(wù)部、技術(shù)部?jī)蓚€(gè)部門從而缺乏溝通，科研費(fèi)用往往產(chǎn)生錯(cuò)誤歸集。同時(shí)在科研項(xiàng)目立項(xiàng)方面未能按照相關(guān)文件要求進(jìn)行完整備案，參與的科研人員及費(fèi)用預(yù)算方面有待加強(qiáng)，項(xiàng)目地域分散跨度較大往往未能專設(shè)研發(fā)機(jī)構(gòu)，將正常的施工材料歸入科研經(jīng)費(fèi)這些問(wèn)題對(duì)于以后的稅務(wù)檢查都會(huì)產(chǎn)生較大的隱患。

七、密切關(guān)注營(yíng)改增相關(guān)政策

營(yíng)業(yè)稅改為增值稅，目前已經(jīng)是箭在鉉上，估計(jì)不久就會(huì)在施工企業(yè)開展，稅率定為11%的可能性極大。但是并未有具體文件下發(fā)。由于可抵扣進(jìn)項(xiàng)不足，稅負(fù)有大幅上升的可能性。目前施工企業(yè)主要材料部分占整個(gè)項(xiàng)目產(chǎn)值比重較大，具有較大的增值稅利用空間，應(yīng)按照增值稅抵扣的要求及時(shí)獲取相關(guān)的增值稅發(fā)票。特別是某些分包業(yè)務(wù)，如塑鋼窗和安全設(shè)備的分包業(yè)務(wù)需要分包商既提供相關(guān)安裝材料又提供相關(guān)安裝勞務(wù)的情況，相比較之前要求分包商全額提供營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的處理方式逐漸會(huì)轉(zhuǎn)向分包商全額提供增值稅的方式過(guò)渡。

施工企業(yè)需要大型的施工器械，在營(yíng)改增之前，施工企業(yè)因使用營(yíng)業(yè)稅而無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。在營(yíng)改增之后，該施工器械的進(jìn)項(xiàng)稅額可以作為進(jìn)項(xiàng)稅處理。

相比較之前建筑施工行業(yè)普遍存在的業(yè)主供材問(wèn)題，也會(huì)受到一定的影響，之前按照業(yè)主采購(gòu)的鋼材取得發(fā)票往往會(huì)增加自己的帳面成本，但簽訂施工合同時(shí)按照含主材的金額施工方要含主材價(jià)全額開發(fā)票給業(yè)主單位，施工單位由于獲取不到足夠的發(fā)票，無(wú)法抵扣會(huì)導(dǎo)致自身稅負(fù)加大，因此應(yīng)更加在業(yè)主談判階段等環(huán)節(jié)加強(qiáng)合同條款方面的要求進(jìn)行規(guī)避相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。

施工企業(yè)在整個(gè)施工環(huán)節(jié)中相對(duì)于業(yè)主處于弱勢(shì)地位，因此更應(yīng)加強(qiáng)相關(guān)成本管控，特別是相關(guān)稅負(fù)控制，密切關(guān)注各個(gè)環(huán)節(jié)的相關(guān)稅務(wù)事項(xiàng)，節(jié)省稅務(wù)成本的同時(shí)，避免各種稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的罰款等事項(xiàng)。（作者單位：浙江天運(yùn)稅務(wù)師事務(wù)所有限公司）