沙莫

摘要：上海市近期發(fā)布的《關(guān)于進一步深化上海國資促進企業(yè)發(fā)展的意見》明確提出：到2020年，國有資本收益上繳比例不低于30%。國有企業(yè)也逐步建立健全了內(nèi)部利潤分配機制，加強對所出資企業(yè)的利潤分配管理和監(jiān)督，切實履行了出資人職責和落實國有資本收益權(quán)。但由于國有企業(yè)利潤分配的基礎(chǔ)沒有完全理順，分配主體和稅收主體不盡相同，在開具利潤分配單時往往會引起涉稅矛盾。本文以上海市國資委直屬某企業(yè)集團為例，對國有企業(yè)利潤分配導(dǎo)致的會計與稅法之間的差異進行簡析，并提出處理建議。

關(guān)鍵詞：國有資產(chǎn) 收益上繳 利潤分配

近年來國有企業(yè)的利潤分配問題成為社會討論的熱點，有關(guān)大幅提高央企上繳國有資本收益比例的建議也日益高漲，但是國有企業(yè)集團，特別是集團本部為管理型總部的國有企業(yè)集團往往面臨一個現(xiàn)實矛盾，那就是在向股東開具利潤分配單時，由于利潤分配計算的基礎(chǔ)以及分配的主體不同造成會計和稅法的差異，從而引起涉稅矛盾。

一、國有企業(yè)利潤分配的基礎(chǔ)

上海市國資委直屬某企業(yè)集團是一家綜合性的企業(yè)集團，擁有控股子公司19家，其中4家上市公司，對于企業(yè)集團母公司來說，一方面需要編制母公司自身的單體財務(wù)報表，另一方面需要按照《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，將其控制的子公司納入合并范圍，編制合并財務(wù)報表。對于企業(yè)集團利潤分配究竟是按照母公司個別報表還是按照合并報表，目前相關(guān)政策的解讀不盡相同：

財政部、國務(wù)院國資委頒發(fā)的《中央企業(yè)國有資本收益收取管理暫行辦法》（財企[2007]309號）規(guī)定：國有獨資企業(yè)擁有全資公司或者控股子公司、子企業(yè)的，應(yīng)當由集團公司（母公司、總公司）以年度合并財務(wù)報表反映的歸屬于母公司所有者的凈利潤為基礎(chǔ)申報國有資本收益，即企業(yè)集團母公司利潤分配的報表基礎(chǔ)是合并報表，而非母公司個別報表。

財政部在《關(guān)于編制合并會計報告中利潤分配問題的請示的復(fù)函》（財會函[2000]7號）中指出：“編制合并會計報表的公司，其利潤分配以母公司的可供分配的利潤為依據(jù)。合并會計報表中可供分配利潤不能作為母公司實際分配利潤的依據(jù)”?！镀髽I(yè)會計準則講解2008》也規(guī)定，長期股權(quán)投資中母公司對子公司投資由權(quán)益法改為成本法，主要是為了避免企業(yè)在不能取得或不能全額取得投資收益的情況下出現(xiàn)虛增利潤和超前分配，從而避免短期行為。

2008年10月9日，證監(jiān)會發(fā)布《關(guān)于修改上市公司現(xiàn)金分紅若干規(guī)定的決定》（簡稱《決定》），規(guī)定再融資的主要條件是最近三年以現(xiàn)金方式累計分配的利潤不少于最近三年實現(xiàn)的年均可分配利潤的30%。對于這項規(guī)定的理解，上海證券交易所在其發(fā)布的《上市公司2008年年度報告工作備忘錄第三號》中明確規(guī)定：“凈利潤以公司當年調(diào)整后合并報表歸屬于上市公司普通股股東的凈利潤為準”

二、國有企業(yè)利潤分配面臨的現(xiàn)實矛盾

（一）從政策解讀看

監(jiān)管部門對企業(yè)集團利潤分配的基礎(chǔ)并未統(tǒng)一，各個公司的做法不一致，特別是在集團下屬子公司沒有逐級及時分配股利的情況下，母公司的凈利潤遠遠低于歸屬于母公司的合并凈利潤，造成按兩種口徑計算的分紅結(jié)果大相徑庭。

（二）從現(xiàn)行的稅法法規(guī)規(guī)定來看

利潤分配的主體是法人企業(yè)，而不是經(jīng)濟意義的會計主體，對企業(yè)集團而言，利潤分配按照投資關(guān)系逐級進行，企業(yè)應(yīng)按投資關(guān)系向各自的投資者分配利潤，企業(yè)集團的母公司作為企業(yè)法人，向最終的投資者分配利潤。

（三）從國有企業(yè)集團利潤分配的實務(wù)操作看

上海市國資委出資監(jiān)管企業(yè)集團都必須一律遵循《上海市國有資產(chǎn)收益收繳管理試行辦法》（滬府發(fā)[2005]33號）和《關(guān)于規(guī)范企業(yè)利潤分配有關(guān)事項的通知》（滬國資委預(yù)[2006]220號）等文件的相關(guān)規(guī)定，按照年度合并財務(wù)報表反映的歸屬于母公司所有者的凈利潤為基礎(chǔ)上繳國有資本收益。

上海市國資委出資監(jiān)管企業(yè)往往都是綜合性的產(chǎn)業(yè)集團，集團公司的總部主要是發(fā)揮戰(zhàn)略、資產(chǎn)、財務(wù)、人力資源等方面管控作用，一般來說是沒有直接經(jīng)營所得的，收益主要是來源于下屬子公司上繳的國資收益，以用于支付總部的日常開銷、投資以及向股東進行分配。以合并財務(wù)報表為基礎(chǔ)的利潤分配口徑往往會造成國有企業(yè)集團當年的利潤分配數(shù)超過母公司應(yīng)納稅所得額，從而造成主管國有企業(yè)集團本部以及主管所屬子公司管理型本部的稅務(wù)部門難以向各分配股東開具“境內(nèi)企業(yè)利潤分配單”，導(dǎo)致這部分已分得的利潤無法作為免稅投資收益，因而稅務(wù)部門要求在所得稅清算時進行相應(yīng)的納稅調(diào)整，造成企業(yè)重復(fù)納稅的情況。

三、解決國有企業(yè)利潤分配會計與稅法差異的處理建議

（一）國有企業(yè)應(yīng)進一步理順投資關(guān)系，逐級分配

近幾年，上海市一些大型的國有企業(yè)集團都設(shè)立了管理型母公司，發(fā)揮了戰(zhàn)略引領(lǐng)、資源管控的重要作用?？陀^上說，管理型集團母公司還承擔了社會責任，近幾年社會上對于提高國有企業(yè)國有資本收益上交比例的建議也日益強烈，上海市國資委作為出資人和監(jiān)管者，對企業(yè)集團應(yīng)該以年度合并財務(wù)報表反映的歸屬于母公司所有者的凈利潤為基礎(chǔ)申報并上交國有資本收益的原則不會變。從國有企業(yè)的分紅行為解析看，利潤分配的主體是法人企業(yè)，而不是經(jīng)濟意義上的會計主體。因而對國有企業(yè)集團而言，解決矛盾的關(guān)鍵在于利潤分配是否按照投資關(guān)系逐級進行，即集團型國有企業(yè)要進一步研究分配方法，理順分配關(guān)系，子企業(yè)應(yīng)按投資關(guān)系向各自的投資者分配利潤，企業(yè)集團的母公司作為企業(yè)法人，向最終的投資者分配利潤，通過逐級分配，就可以在很大程度上減少國有企業(yè)利潤分配由于基礎(chǔ)不同而造成的會計與稅法上的差異。

（二）稅務(wù)部門應(yīng)從企業(yè)實際出發(fā)，在盡量避免對集團性企業(yè)重復(fù)征稅的前提下開具利潤分配單

鑒于國資委對出資監(jiān)管企業(yè)利潤分配的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)的主管稅務(wù)部門應(yīng)從國有企業(yè)集團實際出發(fā)，本著盡量避免對集團型企業(yè)重復(fù)征稅的原則，可以采用“預(yù)開”的形式，每五年為一個周期，根據(jù)集團公司總部提供的利潤分配董事會決議或相關(guān)利潤分配決議，為國有企業(yè)集團總部預(yù)開境內(nèi)企業(yè)利潤分配單。五年結(jié)束后，如果國有企業(yè)集團總部利潤分配的合計數(shù)超過企業(yè)集團免稅投資收益合計數(shù)，主管稅務(wù)部門可以有權(quán)要求在第5年所得稅清算時一并進行納稅調(diào)整。

參考文獻：

[1]《中央企業(yè)國有資本收益收取管理暫行辦法》.（財企[2007]309號）.

[2]《上海市國有資產(chǎn)收益收繳管理試行辦法》.（滬府發(fā)[2005]33號）.

[3]《關(guān)于規(guī)范企業(yè)利潤分配有關(guān)事項的通知》.（滬國資委預(yù)[2006]220號）.

（作者單位：光明食品<集團>有限公司）