吳有慶

【摘 要】 利潤表反映了企業(yè)一定時期內的經營成果，作為企業(yè)財務報告的一部分，應當滿足報表使用者的各項要求，從而提高利潤表的質量。文章從財務分析的角度，剖析了當前利潤表在結構與內容上存在的諸如不能提供準確計算應收賬款周轉率所需數據等方面的問題，進而提出在利潤表中增加主營業(yè)務收入賒銷額等內容的改進建議，以進一步完善利潤表，提高利潤表的可利用價值。

【關鍵詞】 財務分析； 利潤表； 賒銷收入

中圖分類號：F230 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）11-0029-03

引 言

我國自從市場經濟體系改革以來，會計專業(yè)專家學者不斷研究，多次對利潤表的結構與內容進行了改進，特別是2006年公布的新會計準則體系，進一步完善了利潤表。利潤表能滿足會計信息使用者的基本需要，但隨著經濟的發(fā)展，社會的進步，報表的使用者為了作出正確的決策，對會計資料分析的內容越來越廣泛，越來越全面深入，導致現有報表不能提供足夠的數據資料，如應收賬款周轉率計算公式中賒銷總額在利潤表中就不能得到體現……，所以利潤表在財務分析中還存在一些問題，亟待解決與完善。

一、目前利潤表的內容與作用

利潤表也稱損益表，是反映企業(yè)在一定會計期間經營成果的會計報表。利潤表可以反映企業(yè)一定會計期間的收入實現情況和費用耗費情況；可以反映企業(yè)一定會計期間生產經營活動的成果，據以判斷資本保值及增值情況。目前，企業(yè)利潤表基本內容與格式如表1。

二、利潤表存在的問題

（一）利潤表中提供的數據不全面

會計目標就是通過會計核算，為會計報告使用者作出正確的財務決策提供相關會計財務資料。會計信息使用者包括企業(yè)的投資人、債權債務人、政府管理部門、企業(yè)經營管理者、社會中介機構、企業(yè)職工以及潛在的使用者，不同使用者對會計資料的需求會有所區(qū)別，財務分析也各有其不同的側重點，利潤表應該盡可能地提供足夠全面的數據資料，滿足不同需要者利潤分析的不同需求，就目前利潤表來看，提供的數據不足主要體現在以下兩個方面：

1.無法準確計算應收賬款周轉率

在市場經濟條件下，隨著商業(yè)信用的廣泛應用，賒銷成為企業(yè)擴大銷售、提高市場占有率的一個重要銷售方式，應收賬款成為企業(yè)一項重要的流動資產，應收賬款的變現能力直接影響到企業(yè)資產的流動性。

應收賬款周轉率是指企業(yè)一定時期賒銷收入凈額與應收賬款平均余額的比率。應收賬款周轉率是評價應收賬款流動性大小的一個重要財務比率，它反映了企業(yè)應收賬款的周轉速度，該比率越高，說明企業(yè)應收賬款的周轉速度越快、應收賬款的流動性越強。

應收賬款周轉率不僅能反映應收賬款周轉速度，還能一定程度上反映企業(yè)信用政策的變化、企業(yè)的償債能力大小。一個企業(yè)信用標準與信用條件的變化會直接導致企業(yè)應收賬款周轉率的變化。

會計信息使用者通常通過計算應收賬款周轉率進行近幾年趨勢分析，與同行業(yè)應收賬款周轉率進行橫向分析就可以發(fā)現企業(yè)信用政策的變化情況、短期償債能力以及應收賬款的管理水平，進而了解企業(yè)潛在的銷售風險等。

但從目前企業(yè)提供的利潤表可以看出，表中只有營業(yè)收入與營業(yè)成本，而沒有提供賒銷收入發(fā)生額，所以，使用者通常用營業(yè)收入凈額來代替賒銷收入，這樣得到的應收賬款周轉率大大提高，會誤導使用者作出相應的錯誤投資決策。同時，不同企業(yè)由于銷售信用政策不同，企業(yè)賒銷比率就會不同，有的企業(yè)以現金銷售為主，而有的企業(yè)以賒銷為主，它們即使銷售收入相同，但賒銷收入相差很大，如果統(tǒng)一用營業(yè)收入代替，就會得出完全錯誤的結論。如：現有甲乙兩家公司，2013年營業(yè)收入凈額均為1 000萬元，應收賬款平均余額均為100萬元，但甲公司賒銷收入總額為900萬元，乙公司賒銷收入總額為600萬元，按應收賬款真實含義計算，甲乙公司的應收賬款周轉率分別為9次和6次，表明甲公司應收賬款管理水平好于乙公司，但由于兩公司賒銷收入在報表中不能體現，報表分析者只能用利潤表中營業(yè)收入來代替，進而得出兩公司的應收賬款周轉率均為10次的錯誤結論。

2.無法計算主營業(yè)務貢獻率等指標

企業(yè)經營業(yè)務有主次之分，營業(yè)收入也有主營業(yè)務收入與其他業(yè)務收入之分。主營業(yè)務收入是指企業(yè)日常經營所取得的收入，即主營業(yè)務取得的收入，如工業(yè)企業(yè)銷售產品取得的收入。其他業(yè)務收入是指除主營業(yè)務以外的其他附帶業(yè)務所取得的收入，如生產企業(yè)材料銷售收入、轉讓無形資產收入、以經營租賃方式租出固定資產收入、包裝物出租收入等。

主營業(yè)務代表著企業(yè)生產經營發(fā)展方向，主營業(yè)務收入一般比較穩(wěn)定，與其他業(yè)務收入及營業(yè)外收入有著較大的區(qū)別，對于會計報表分析者來講，主營業(yè)務利潤率與主營業(yè)務貢獻率是相當重要的獲利能力指標與業(yè)務收入結構指標，通過這些指標的計算，財務分析者可以了解企業(yè)經營方向及發(fā)展趨勢，了解企業(yè)主營業(yè)務對整個企業(yè)的貢獻率，進而清楚企業(yè)經營的穩(wěn)定性與該企業(yè)以后的主攻方向、市場定位，可是目前利潤表將主營業(yè)務收入與其他業(yè)務收入合并為“營業(yè)收入”項目報出，將主營業(yè)務成本與其他業(yè)務支出合并為“營業(yè)成本”項目報出，不利于報告分析者全面掌握企業(yè)主攻方向及發(fā)展趨勢。

（二）不能滿足形勢發(fā)展要求

隨著社會的進步、法制建設的健全，企業(yè)許多財務信息應該予以透明化，讓報表信息使用者詳細了解企業(yè)重要業(yè)務及有關重要資源去向。多年來，國家一直三令五申要求各部門各單位完全公開“三公”經費。作為一個企業(yè)，特別是國有企業(yè)，是市場經濟的一個重要組成細胞，也應該積極響應黨的號召，主動通過利潤表等資料公開有關重要的經費指標，特別是吃喝招待費用，而目前利潤表卻將企業(yè)一定時間內業(yè)務招待費、技術轉讓費、印花稅等許多內容合并到“管理費用”項目中予以披露，極容易滋生各種舞弊、助長奢侈浪費等不良行為。

（三）將主觀未實現利潤與客觀已實現利潤混同

主營業(yè)務收入、主營業(yè)務成本、其他業(yè)務收入、其他業(yè)務支出、三大期間費用、投資收益以及營業(yè)外收支，基本上都是已經發(fā)生了的實事，符合歷史性原則，按照權責發(fā)生制原則，屬于客觀數據。然而，資產減值損失與公允價值變動收益是反映企業(yè)因資產減值及公允價值變動而產生的損失或者收益，相當大程度上取決于管理者人為判斷，是一項預估數，存在著調節(jié)利潤的空間，而不是已經發(fā)生了并且能夠客觀確認計量的數據，某種程度上屬于主觀收益，與客觀收益存在著較大的區(qū)別。如某上市公司（東湖高新）2014年2月22日刊登業(yè)績快報公告，2013年1月至12月歸屬于上市公司股東的凈利潤為-45 822萬元。同時，用文字說明公司報告期營業(yè)利潤、利潤總額、歸屬上市公司股東的凈利潤、基本每股收益及加權平均凈資產收益率指標較上年同期大幅減少或降低，主要系公司原全資子公司義馬環(huán)保電力有限公司計提資產減值準備66 553.85萬元所致。這樣，極容易引起財務分析者的困惑或者誤解。

（四）不利于全面實現會計的職能

隨著社會進步、經濟發(fā)展，會計的職能除核算與監(jiān)督兩大基本職能外，還應該具有經濟預測與決策、參與企業(yè)管理等職能，目前利潤表中反映的數據全部是企業(yè)的歷史財務數據，沒有反映一些重要的非財務數據或者預測性財務數據，如市場占有率等資料，不利于報表使用者分析與作出各項正確的經濟決策。

三、利潤表的改進建議

（一）區(qū)分主營業(yè)務與其他業(yè)務

為了更詳細地反映企業(yè)經營狀況，應嚴格將營業(yè)收入劃分為主營業(yè)務收入與其他業(yè)務收入，同時，將營業(yè)成本劃分為主營業(yè)務成本與其他業(yè)務成本。這樣，報表使用者就可以正確計算主營業(yè)務銷售毛利率與銷售凈利率，分析企業(yè)獲利能力，同時，報表使用者還可以正確計算主營業(yè)務貢獻率，了解企業(yè)經營的業(yè)務構成，進一步預測企業(yè)未來的發(fā)展。

（二）增加一些明細項目

“主營業(yè)務收入”后面增加“賒銷收入總額”。為了讓會計信息使用者能正確計算應收賬款周轉率，便于進行前后期間及同行業(yè)間比較，在“主營業(yè)務收入”下面，增加一行，列示各期賒銷收入發(fā)生額的總額。

“管理費用”后面增加“業(yè)務招待費”。為了鼓勵節(jié)約，反對浪費，進行“三公”經費公開，在“管理費用”下邊，增加一行，列示各期內業(yè)務招待經費金額，同時，為了便于分析管理，統(tǒng)一口徑，銷售部門發(fā)生的吃喝招待費也必須歸入“管理費用”，而不能放在“銷售費用”中反映。

“銷售費用”后面增加“廣告及業(yè)務宣傳費”。廣告費和業(yè)務宣傳費在企業(yè)銷售費用中占有較大比率，也是許多企業(yè)虛報費用的一條重要渠道，稅法要求按規(guī)定進行應納稅所得額調整，因此，將“廣告費和業(yè)務宣傳費”在報表中予以單列披露具有重要意義。

“廣告費和業(yè)務宣傳費”與“業(yè)務招待費”在利潤表中單列，也有利于稅務稽查，有利于國家稅務部門加強稅務管理。

（三）將總利潤分成客觀利潤與主觀利潤兩部分

為了防止少數企業(yè)管理層人為操縱會計利潤，增加會計信息透明度與準確性，將全部利潤劃分為已實現的客觀利潤與尚未實現的帶有主觀判斷性質的主觀利潤兩部分，這樣，有利于財務分析者正確利用會計信息作出正確的經濟決策。為此，將現有利潤表的內容進行調整，將與客觀利潤形成有關的數據全部放在利潤表的前端，而將帶有人為判斷的利潤指標放在利潤表的后面。

（四）增加一些輔助的補充資料

借鑒資產負債表，可以在利潤表后面補充一些使用者經常關注的非歷史財務數據，比如：主營業(yè)務市場占有率，通過該指標，使用者可以了解企業(yè)產品在社會中的地位，判斷是否是行業(yè)龍頭；又如：本年度利潤額預測，通過該指標，使用者可以計算分析該企業(yè)每期利潤的計劃完成程度，企業(yè)是否存在著風險。這些數據資料對于企業(yè)來說，是很容易計算或者獲取的，但對財務分析者來說，獲取則相當困難，為此，在利潤表后附加提供上述資料，可以極大地方便報表使用者進行企業(yè)財務分析。

改進后的利潤表如表2所示?！?/p>

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