劉一辰

國(guó)家稅制體系中，個(gè)人所得稅是政府籌集財(cái)政資金和調(diào)節(jié)收入分配的重要稅種，征收模式是個(gè)人所得稅制度的重要組成部分，征收模式的不同對(duì)個(gè)人所得稅功能的發(fā)揮有著重要的影響。隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的不斷發(fā)展，我國(guó)個(gè)人所得稅分類征收模式的弊端逐漸顯現(xiàn)。因此，本文希望通過(guò)對(duì)國(guó)外個(gè)人所得稅征收模式的經(jīng)驗(yàn)介紹，對(duì)我國(guó)設(shè)計(jì)符合我國(guó)國(guó)情的個(gè)人所得稅征收模式提供現(xiàn)實(shí)借鑒意義。

一、英國(guó)個(gè)人所得稅征收模式的經(jīng)驗(yàn)

1.征收范圍。幾乎所有類型的收入項(xiàng)目都列入了征收分類表，將個(gè)人所得稅的收入來(lái)源主要分為兩大類——一般所得和資本所得。一般所得主要是指勞動(dòng)所得（例如工資、利息所得、財(cái)產(chǎn)出租所得等）和部分資本所得（除儲(chǔ)蓄利息、股息、信托收入）；剩余所得為資本所得，資本利得稅就是為這部分資本所得征收的。

2.費(fèi)用扣除。為了體現(xiàn)公平原則，英國(guó)政府設(shè)定了名目較多的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。英國(guó)的個(gè)人所得稅中一般所得的費(fèi)用扣除包括個(gè)人基本費(fèi)用扣除和生計(jì)扣除?；久庹黝~的確定是根據(jù)納稅人的年齡和收入狀況雙重因素來(lái)決定的，確保越年輕、收入越高的納稅人的實(shí)際免征額越少；按照英國(guó)稅法的相關(guān)規(guī)定，基本免征額標(biāo)準(zhǔn)須與前一年的零售物價(jià)指數(shù)掛鉤，與其上升幅度保持一致，并隨各年度通貨膨脹的情況進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，即基本免征額標(biāo)準(zhǔn)指數(shù)化。生計(jì)扣除包括工作抵免、贍養(yǎng)子女扣除等等 。這些抵免的設(shè)置均體現(xiàn)了英國(guó)個(gè)人所得稅的公平原則，考慮了納稅人的家庭稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)了稅收的功能。

3.稅率。英國(guó)的個(gè)人所得稅實(shí)行超額累進(jìn)稅率。勞動(dòng)所得和大部分的資本所得適用20%、40%、50%的三級(jí)累進(jìn)稅率，股息適用 10%、32.5%、42.5%的三級(jí)累進(jìn)稅率，儲(chǔ)蓄所得適用10%、20%、40%和50%的4級(jí)累進(jìn)稅率。同時(shí)，稅率級(jí)距按照通貨膨脹大小的變化而相應(yīng)變化。

4.征收管理。英國(guó)實(shí)行的是源泉扣繳和個(gè)人申報(bào)相結(jié)合雙向申報(bào)制度。對(duì)雇主支付的工資薪金所得，英國(guó)還是繼續(xù)實(shí)行代扣代繳方式；納稅人可以根據(jù)條件選擇上網(wǎng)或紙質(zhì)填寫納稅申報(bào)表，申報(bào)的設(shè)計(jì)十分人性化，即使是對(duì)英國(guó)個(gè)人所得稅不太了解的納稅人也可以很快填寫好申報(bào)表格。英國(guó)還實(shí)行通用的納稅代碼制度，能實(shí)現(xiàn)稅務(wù)部門與其它部門數(shù)據(jù)信息的共享。為了盡量避免現(xiàn)金直接支付，對(duì)任何來(lái)源的收入都通過(guò)銀行支付，即使是留學(xué)生打工工資，也是通過(guò)銀行支付。這樣可以有效避免灰色收入，增加收入透明度，防止稅款流失 。

二、德國(guó)個(gè)人所得稅征收模式的經(jīng)驗(yàn)

1.征收范圍。德國(guó)個(gè)人所得稅的征稅范圍很廣泛，包含個(gè)人收入的所有來(lái)源。個(gè)人收入所得稅征收的范圍包括：從事農(nóng)業(yè)和林業(yè)的收入、 從事工商業(yè)的收入、從事自由職業(yè)的收入、租金收入、受雇工作所得、投資所得和著作、專利等所得和其他收入。另外德國(guó)個(gè)人所得稅法還制定了非常具體詳盡的條款以來(lái)規(guī)范實(shí)物好處形式的個(gè)人所得，使得個(gè)人所得稅的征稅范圍進(jìn)一步擴(kuò)大。

2.費(fèi)用扣除。在德國(guó)，費(fèi)用扣除的種類很多，這些扣除除了基本免稅額外，還包括以下費(fèi)用扣除情況：第一，子女上大學(xué)期間免稅額、撫養(yǎng)子女免稅額、老年免稅額等特殊支出以及考慮家庭整體的生計(jì)費(fèi)用扣除；第二，雇員的各種社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)以及住房?jī)?chǔ)蓄等計(jì)入免稅額范圍；第三，對(duì)于少部分高薪雇員（年收入超過(guò)12萬(wàn)），不再按工資稅表計(jì)征，而按個(gè)人所得稅表計(jì)征 。

3.納稅單位。德國(guó)個(gè)人所得稅的征收實(shí)行的是個(gè)人或家庭兩者可選的申報(bào)制度。德國(guó)的納稅申報(bào)制度比較完善，實(shí)行納稅人自行申報(bào)以及稅卡制度相結(jié)合。稅卡分為五個(gè)等級(jí)，根據(jù)納稅人的家庭狀況進(jìn)行劃分，一個(gè)納稅人對(duì)應(yīng)一個(gè)稅號(hào)，這種稅卡制度不僅能夠提高個(gè)人所得稅的征收效率，還能夠有效的降低稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅成本。

4.征收管理。德國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)采用普遍抽查、重點(diǎn)監(jiān)控的方式來(lái)對(duì)納稅人進(jìn)行監(jiān)督，監(jiān)督其是否存在偷逃稅款的情況。德國(guó)法律還賦予了稅收部門同警察一樣的權(quán)力，使得其在處理涉稅案件的時(shí)候具有刑事偵查權(quán)利和拘捕權(quán)。除了對(duì)納稅人的懲戒制度，德國(guó)也有很好的激勵(lì)機(jī)制，稅務(wù)部門會(huì)對(duì)那些依法按時(shí)納稅的納稅人獎(jiǎng)勵(lì)納稅信用等級(jí)分，以鼓勵(lì)納稅人納稅。納稅信用等級(jí)分會(huì)影響到納稅人工作的選擇以及消費(fèi)信譽(yù)，這在無(wú)形中會(huì)促使納稅人形成自覺(jué)按時(shí)納稅的習(xí)慣，提高納稅人的納稅意識(shí) 。

三、美國(guó)個(gè)人所得稅征收模式的經(jīng)驗(yàn)

1.征收范圍。美國(guó)的個(gè)人所得稅征收范圍規(guī)定得非常全面和詳細(xì)。綜合所得包括納稅人的所有來(lái)源收入，也稱為“毛所得”， 美國(guó)《國(guó)內(nèi)收入法典》列舉了15項(xiàng)計(jì)入毛所得的所得——提供勞務(wù)獲得的報(bào)酬、酬金、傭金、福利和其他類似項(xiàng)目；從事經(jīng)營(yíng)獲得的毛所得；處置財(cái)產(chǎn)的利得；利息；租金；特許權(quán)使用費(fèi)；股息；贍養(yǎng)費(fèi)和分居撫養(yǎng)費(fèi)；年金；來(lái)源于人壽保險(xiǎn)和捐贈(zèng)合同的所得；養(yǎng)老金；因豁免債務(wù)而獲得的所得；合伙企業(yè)毛所得的分成；與死者有關(guān)的所得；來(lái)源于地產(chǎn)或者信托權(quán)益的所得。在綜合所得的情況下，美國(guó)還對(duì)部分資本利得適用不同稅率。

2.費(fèi)用扣除。美國(guó)的費(fèi)用扣除包括經(jīng)營(yíng)費(fèi)用和個(gè)人費(fèi)用。為取得利潤(rùn)而發(fā)生的支出屬于經(jīng)營(yíng)費(fèi)用（如我國(guó)個(gè)人所得稅法中的個(gè)體工商戶的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)）。個(gè)人費(fèi)用是指為了個(gè)人生計(jì)而發(fā)生的支出，是在扣除了經(jīng)營(yíng)費(fèi)用后仍然可進(jìn)行的扣除，納稅人可以根據(jù)自身情況選擇標(biāo)準(zhǔn)扣除和分項(xiàng)扣除方式：標(biāo)準(zhǔn)扣除是指確定固定的數(shù)額為扣除費(fèi)用，并根據(jù)每年一般物價(jià)水平做出調(diào)整。不同的申報(bào)對(duì)象使用不同的定額標(biāo)準(zhǔn)，同一的申報(bào)對(duì)象，不管其總額所得為多少，都適用同一個(gè)費(fèi)用扣除額。分項(xiàng)扣除是指按照稅法規(guī)定的范圍，對(duì)納稅人實(shí)際發(fā)生的個(gè)人費(fèi)用進(jìn)行逐項(xiàng)扣除，例如盜竊損失、慈善捐贈(zèng)和偶然損失等。標(biāo)準(zhǔn)扣除適用于中低收入者，分項(xiàng)扣除適用于高收入納稅人。除以上兩種費(fèi)用扣除之外，每個(gè)報(bào)稅的納稅人還可以享有個(gè)人豁免和符合條件的家庭豁免，分別是適用于食物、衣物方面的支出和贍養(yǎng)家庭成員的支出。

3.稅率。美國(guó)的個(gè)人所得稅稅率表按照納稅人的不同分為四類：已婚聯(lián)合申報(bào)稅率表（含喪偶者）、已婚分別申報(bào)稅率表、單身申報(bào)稅率表、戶主（由子女）申報(bào)稅率表，根據(jù)申報(bào)身份的不同對(duì)其分別采用相對(duì)應(yīng)的稅率表。這四類稅率表的相同之處是都是采用10%—35%的六級(jí)超額累進(jìn)稅率，只是每個(gè)稅率表的級(jí)距不一樣。美國(guó)對(duì)部分資本利得適用不同的稅率，例如對(duì)持有超過(guò) 12 個(gè)月資產(chǎn)的資本利得，其稅率由納稅人毛所得適用稅率決定，毛所得適用稅率低的，其資本利得的適用稅率也相應(yīng)地低； 收藏品的資本利得適用 28%的稅率；未收回的資本利得適用 25%的稅率等。

4.征收管理。美國(guó)的個(gè)人所得稅征管制度相對(duì)來(lái)說(shuō)是有效的。它對(duì)納稅人的工資所得適用源泉扣繳方式，但實(shí)行個(gè)人申報(bào)制——納稅人按季預(yù)繳，年度終了后提交正式個(gè)人申報(bào)表，進(jìn)行匯算清繳，多退少補(bǔ)，國(guó)家稅務(wù)局在每年申報(bào)之前會(huì)規(guī)定一個(gè)申報(bào)最低數(shù)額，低于數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)的納稅人就無(wú)需填寫申報(bào)表進(jìn)行納稅申報(bào)。為了掌握納稅人的收入來(lái)源，美國(guó)還建立了嚴(yán)密的個(gè)人收入監(jiān)控體系，使得稅務(wù)部門能夠全面掌握到納稅人的基本信息、收支記錄和交易記錄的數(shù)據(jù)，能迅速掌握納稅人的相關(guān)涉稅信息。除此之外，美國(guó)還構(gòu)建了有效的處罰和約束機(jī)制，在一定程度上能夠提高納稅人的自行申報(bào)的納稅意識(shí)。以上征管制度都為美國(guó)家庭課稅模式的實(shí)行提供了很好的技術(shù)條件。

四、國(guó)外個(gè)人所得稅征收模式的經(jīng)驗(yàn)啟示

1.征收范圍方面。第一，以上國(guó)家都是按照勞動(dòng)所得和資本所得的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分類的。即使是綜合征收性質(zhì)較強(qiáng)的美國(guó)和德國(guó)，也把部分資本所得從綜合所得中分離出來(lái)，按照其他征收方式另行規(guī)定。第二，詳細(xì)地確定征收范圍，美國(guó)和德國(guó)在確定征收范圍的時(shí)候非常詳盡，他們對(duì)所得列入征收范圍的標(biāo)準(zhǔn)并不以其是否符合法律規(guī)定來(lái)判斷的，除了合法所得納入征收范圍以外，非法所得也列入了征收范圍之后，可以說(shuō)這兩個(gè)國(guó)家在列舉征收項(xiàng)目的時(shí)候囊括了各種來(lái)源的收入，達(dá)到了防止項(xiàng)目遺漏的目的，這對(duì)我們國(guó)家征收范圍的確定是有很好的幫助的。

2.稅率方面。采用累進(jìn)稅率與比例稅率雙管齊下是很多國(guó)家選用的方式。采用的累進(jìn)稅率級(jí)數(shù)少、稅率幅度小，根據(jù)通貨膨脹大小對(duì)稅率進(jìn)行適時(shí)的調(diào)整。對(duì)勞動(dòng)所得適用較高的累進(jìn)稅率，兼顧公平，發(fā)揮稅收入調(diào)節(jié)分配的功能；對(duì)資本所得適用水平較低的比例稅率。

3.費(fèi)用扣除方面。上述國(guó)家在費(fèi)用扣除設(shè)計(jì)時(shí)，第一，考慮了家庭稅負(fù)水平，比如子女贍養(yǎng)扣除、老年人免征額等。第二，英國(guó)根據(jù)納稅人的年齡和收入狀況雙重因素來(lái)確定基本免征額，這對(duì)我國(guó)有很好的借鑒，但是具體的確定方案還要更多地進(jìn)行考量。第三，考慮了物價(jià)指數(shù)和膨脹指數(shù)，并適時(shí)調(diào)整，與國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展同步進(jìn)行，這與我國(guó)免征額等長(zhǎng)期不變的情況不同，要求經(jīng)濟(jì)信息的實(shí)時(shí)更新，防止稅收信息的滯后。

4.征收管理方面。第一，多數(shù)國(guó)家對(duì)工資薪金等大部分所得采用源泉代扣代繳制度，對(duì)不適用源泉扣繳制度的各類所得采用預(yù)繳方式，以源泉代扣代繳為主，預(yù)繳為輔，可以從源泉上扣繳稅款，防止稅款的流失。第二，英國(guó)采用的納稅代碼制度可以實(shí)現(xiàn)多部門的信息共享和較高的稅收信息化水平，為我國(guó)涉稅信息全國(guó)聯(lián)網(wǎng)的建立提供有效的借鑒。第三，美國(guó)的收入監(jiān)控系統(tǒng)和英國(guó)的銀行卡支付為我國(guó)的現(xiàn)金管理制度的建立提供借鑒。第四，德國(guó)和美國(guó)的納稅獎(jiǎng)懲制度對(duì)提高我國(guó)納稅人納稅意識(shí)也有很好的借鑒意義。

我國(guó)在進(jìn)行個(gè)人所得稅征收模式改革中，可以借鑒國(guó)際上分類綜合征收模式的經(jīng)驗(yàn)，但不能完全照搬。從國(guó)內(nèi)環(huán)境來(lái)看，我國(guó)的居民收入分配差距很大，個(gè)人所得稅輕資本重勞動(dòng)，導(dǎo)致一般工薪階層的負(fù)擔(dān)重于其應(yīng)承擔(dān)的稅負(fù)水平。從國(guó)外環(huán)境看，經(jīng)濟(jì)全球?qū)е聡?guó)際競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越劇烈，由于我國(guó)經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)仍然薄弱，為保證經(jīng)濟(jì)效率，防止稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的扭曲，我國(guó)在進(jìn)行分類綜合征收模式改革時(shí)，必須立足國(guó)情，設(shè)計(jì)出最為適合的分類綜合個(gè)人所得稅。

（作者單位：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院）