李雪蘭

摘 要：土地增值稅作為房地產(chǎn)企業(yè)的主體稅種，構(gòu)成了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成本費(fèi)用的重要組成部分，極大地影響著企業(yè)的經(jīng)營效益。然而很多房地產(chǎn)企業(yè)都不能很好地對土地增值稅進(jìn)行正確的納稅籌劃，本文結(jié)合房地產(chǎn)行業(yè)土地增值稅相關(guān)政策，簡單分析出了幾個常用的納稅籌劃策略。

1 房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃現(xiàn)狀

1.1 賬務(wù)處理錯誤進(jìn)而導(dǎo)致納稅籌劃存在錯誤

會計(jì)人員在計(jì)算土地增值稅時(shí)，按著可扣除項(xiàng)目金額越多，企業(yè)所需繳納的稅款越少，生搬硬套規(guī)定，稀里糊涂的進(jìn)行賬務(wù)處理，錯誤的將違約金納入土地增值稅的扣除項(xiàng)目，最終計(jì)算出來的可扣除項(xiàng)目金額是錯的。比如某房地產(chǎn)公司利用相關(guān)規(guī)定，進(jìn)行避稅，將項(xiàng)目銷售比例控制在85%之內(nèi)，這樣就可以逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)的清算管理，延遲納稅，但這是生搬硬套明文規(guī)定的納稅籌劃，是不科學(xué)的。

1.2 應(yīng)納稅額計(jì)算不準(zhǔn)確

在稅法中土地增值稅可扣除項(xiàng)目金額中的利息費(fèi)用與會計(jì)上的計(jì)算方法存在一些差異，對于已經(jīng)計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，在土地增值稅清算時(shí)，應(yīng)調(diào)整至財(cái)務(wù)費(fèi)用中計(jì)算扣除[6]。即利息費(fèi)用支出不能當(dāng)做開發(fā)成本直接扣除，同時(shí)也不能加計(jì)扣除。

1.3 不能恰當(dāng)處理稅法和財(cái)務(wù)會計(jì)中的差異

開發(fā)成本和開發(fā)費(fèi)用在計(jì)算土地增值稅時(shí)都可以扣除，因此實(shí)際中有部分企業(yè)將開發(fā)成本和開發(fā)費(fèi)用合并計(jì)算。這種做法雖然看似并沒有什么不妥，但利用公式計(jì)算允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用時(shí)，必須明確開發(fā)成本。由于會計(jì)處理不準(zhǔn)確，在核算土地增值稅時(shí)就會出現(xiàn)錯誤。因此，應(yīng)該綜合考慮稅法和會計(jì)的差異，認(rèn)真分析不同計(jì)算方法的使用前提以及對納稅額的影響。

2 房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃舉例

房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃方法多樣，房地產(chǎn)企業(yè)的籌劃人員應(yīng)該熟練掌握多種納稅籌劃的方法，同時(shí)與實(shí)際相結(jié)合，因地制宜、因時(shí)制宜。這樣才能真正做好企業(yè)的土地增值稅納稅籌劃工作。下面通過某房地產(chǎn)公司的實(shí)例來具體分析土地增值稅納稅籌劃方法。

某公司2014年出售普通住宅用房一幢，房屋總面積為10000平方米，售價(jià)平均為2800元/平方米，售價(jià)總額2800萬元。支付土地出讓金300萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本1350萬元，開發(fā)費(fèi)用150萬。

假設(shè)條件：當(dāng)?shù)厥〖壢嗣裾?guī)定允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為20%、印花稅稅率為0.5‰、城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為7%、營業(yè)稅稅率5%、教育費(fèi)附加征收率為3%。在計(jì)算土地增值稅收時(shí)，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用的利息費(fèi)用均可列入扣除項(xiàng)目金額。

以下為不同籌劃方式下的土地增值稅及稅前利潤分析：

（1）籌劃前：

轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入=2800萬元

允許扣除項(xiàng)目金額=300+1350+150+2800×5%×（1+7%+3%）+（300+1350）×20%=2284萬元

增值額=2800-2284=516萬元

增值率=516/2284=22.59%

應(yīng)納土地增值稅額=516×30%=154.8萬元

稅前利潤=收入-成本-費(fèi)用-稅金

=2800-300-1350-150-2800×5%×（1+7%+3%）-154.8=691.2萬元

（2）籌劃辦法1：

假設(shè)將售價(jià)定位每平米2750元，其他資料不變。

轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入=2750萬元

允許扣除項(xiàng)目金額=300+1350+150+2750×5%×（1+7%+3）+（300+1350）×20%=2281.25萬元

增值額=2750-2281.25=468.75萬元

增值率=468.75/2281.25=20.55%

應(yīng)納土地增值稅=468.75×30%=140.63萬元

稅前利潤=收入-成本-費(fèi)用-稅金

=2750-300-1350-150-2750×5%×（1+7%+3%）-140.63=658.12萬元

稅前利潤比籌劃前降低691.2-658.12=33.08萬元

雖然每平方米的售價(jià)比原來降低50元，總的銷售收入比原來降低了50萬元，但實(shí)際稅前利潤比原來降低了33.08萬元，稅前利潤降低額比總收入的降低額少，主要是由于籌劃后比籌劃前繳納土地增值稅少。

（3）籌劃方法2：

假設(shè)售價(jià)為每平方米2735元，其他資料不變。

轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入=2735萬元

允許扣除項(xiàng)目金額=300+1350+150+2735×5%×（1+7%+3%）+（300+1350）×20%=2280.43萬元

增值額=2735-2280.43=454.57萬元

增值率=454.57/2280.43=19.93%

應(yīng)納土地增值稅=0萬元

稅前利潤=收入-成本-費(fèi)用-稅金

=2735-300-1350-150-2735×5%×（1+7%+3%）=784.58萬元

稅前利潤比籌劃前增加784.58-691.2=92.38萬元

雖然每平方米的售價(jià)比原來降低了65元，總的銷售收入比原來降低了65萬元，但實(shí)際稅前利潤反而比原來增加了93.38萬元，其中籌劃方法2比籌劃前少交土地增值稅154.8萬元，這直接影響了稅前利潤。

（4）籌劃方法 3：

假設(shè)售價(jià)為每平米2700元，其他資料不變。

轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入=2700萬元

允許扣除項(xiàng)目金額=300+1350+150+2700×5%×（1+7%+3%）+（300+1350）×20%=2128.5萬元

增值額=2700-2128.5=571.5萬元

增值率=571.5/2128.5=26.85%

應(yīng)納土地增值稅=571.5×30%=171.45萬元

稅前利潤=收入-成本-費(fèi)用-稅金

=2700-300-1350-150-2700×5%×（1+7%+3%）-171.45=580.05萬元

稅前利潤比籌劃前減少691.2-580.05=111.15萬元

籌劃方法3并不像籌劃方法2似的由于降低售價(jià)使企業(yè)少交土地增值稅，籌劃方法3比籌劃前多繳土地增值稅171.45-154.8=16.65萬元，稅前利潤減少額較銷售收入減少額多了111.15-100=11.15萬元。

這一特殊的起征點(diǎn)為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行土地增值稅的納稅籌劃提供了空間和條件，我們在利用該政策進(jìn)行納稅籌劃時(shí)應(yīng)注意以下三點(diǎn)：

① 企業(yè)所建造的房屋必須是符合當(dāng)?shù)仄胀?biāo)準(zhǔn)住宅的居住用住宅，明確普通標(biāo)準(zhǔn)住宅標(biāo)準(zhǔn)。

② 出售房屋的增值額占扣除項(xiàng)目金額的比率不得超過20%，增值額占扣除項(xiàng)目金額的比率在20%左右時(shí)計(jì)算出來的應(yīng)納土地增值稅稅額變動幅度很大，企業(yè)應(yīng)當(dāng)非常關(guān)注稅收成本對稅后利潤和現(xiàn)金流量的影響。

在符合國家的硬性規(guī)定后，我們要找好臨界點(diǎn)，就要從20%的增值率這個標(biāo)準(zhǔn)的來龍去脈來分析，在這里有兩個重要的概念需要明確，增值額=房地產(chǎn)銷售收入額-扣除項(xiàng)目金額，增值率=增值額/扣除項(xiàng)目金額×100%，根據(jù)計(jì)算的增值率，按其稅率表選擇適用的稅率，這樣才能充分利用"免稅臨界點(diǎn)"稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃，實(shí)現(xiàn)銷售收入和土地增值稅的最佳利益均衡。

參考文獻(xiàn)：

[1]鄭璐.房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅[N].環(huán)球市場信息導(dǎo)報(bào)理論， 2014.

[2]管曉華.財(cái)務(wù)管理中稅收籌劃實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)利益[J].經(jīng)濟(jì)技術(shù)協(xié)作信息， 2005（23）：50-50.

[3]呂凌飛.房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)避土地增值稅反避稅調(diào)查風(fēng)險(xiǎn)的要點(diǎn)[J].財(cái)會學(xué)習(xí)， 2012（09）：56-57.

[4]于艷美.淺談房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃技巧[J].管理學(xué)家學(xué)術(shù)版， 2014（05）： 20.

[5]徐錦霞.淺議土地增值稅稅收籌劃[J].銅業(yè)工程，2012（04）：82-85.