[摘 要]在介紹聯(lián)合概念框架提出背景的基礎(chǔ)上，分析了財務(wù)會計信息質(zhì)量特征的演進歷程，以及FASB-IASB聯(lián)合概念框架財務(wù)會計信息質(zhì)量體系的變化。“趨同”一直以來是我國對應(yīng)用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則采取的策略。FASB與IASB聯(lián)合框架的發(fā)布，為我國建立健全高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則和會計質(zhì)量特征體系提供了參考，為我國制定會計原則提供了方向。我國在借鑒聯(lián)合框架質(zhì)量特征時，應(yīng)建立符合我國國情的質(zhì)量特征體系的結(jié)構(gòu)層次，逐漸與國際接軌。

[關(guān)鍵詞]聯(lián)合概念框架；信息；特征

[中圖分類號]F233 [文獻標(biāo)識碼]A [文章編號]

2095-3283（2015）09-0157-02

[作者簡介]張利平（1986-），女， 漢族，河南新鄉(xiāng)人，碩士研究生，研究方向：管理會計。

美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會FASB 和國際會計準(zhǔn)則理事會IASB 于2004年啟動聯(lián)合概念框架，共分為8個階段。2010年9月28日發(fā)布的第8號財務(wù)會計概念公告即為聯(lián)合概念框架的第一個階段，主要為“目標(biāo)與質(zhì)量特征”，此公告目前由三章構(gòu)成，第一章為“通用財務(wù)報告的目標(biāo)”，第三章為“財務(wù)信息質(zhì)量特征”。第一章財務(wù)報告的目標(biāo)主要是有助于信息使用者做出決策，將財務(wù)報告的目標(biāo)定位于決策有用。第三章把財務(wù)信息質(zhì)量分為兩個層次，并對財務(wù)信息質(zhì)量特征進行了調(diào)整。

我國并沒有正式的概念框架，很多理論都是從國外引進的。國外的會計信息質(zhì)量特征經(jīng)過了幾個階段的演變，而目前我國的會計信息質(zhì)量特征只在2006年財政部頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中進行了規(guī)范，在基本準(zhǔn)則中提出了8項會計信息質(zhì)量特征：可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性和及時性。2010年4月2日財政部發(fā)布了《中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》，“趨同”是我國一直以來對應(yīng)用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則采取的策略，聯(lián)合概念框架的提出，對于制定我國會計原則具有借鑒意義。

一、會計信息質(zhì)量特征的演進

1970年，美國FASB指出財務(wù)會計信息質(zhì)量的目標(biāo)包括：1.相關(guān)性；2.可理解性；3.可驗證性；4.中立性；5.及時性；6.可比性；7.完整性。1980年5月，F(xiàn)ASB發(fā)布了第2號財務(wù)會計概念公告，將會計信息質(zhì)量特征進行了系統(tǒng)的論述，詳細(xì)地介紹了信息質(zhì)量特征的定義，提出了會計信息質(zhì)量特征的層次圖，層次圖的高層是“決策有用性”，這是會計信息的核心。質(zhì)量特征包括相關(guān)性（預(yù)測價值、反饋價值、及時性）、可靠性（如實反映、可驗證性和中立性）、可比性（包括一致性）、重要性。其中，主要質(zhì)量特征是相關(guān)性和可靠性；次要質(zhì)量特征是可比性。信息如滿足重要性，才能進行確認(rèn)，普遍約束條件是效用大于成本。

1989年7月，IASB發(fā)布了《編制財務(wù)報表的框架》，提出了4項主要質(zhì)量特征，即相關(guān)性（預(yù)測價值和確認(rèn)價值、重要性）、可靠性（如實反映、中立性、實質(zhì)重于形式、謹(jǐn)慎性和完整性）、可比性和可理解性。

2010年FASB – IASB發(fā)布聯(lián)合框架即第8號財務(wù)會計概念公告，將質(zhì)量特征區(qū)分為基本的質(zhì)量特征和增強的質(zhì)量特征；用“如實反映”取代“可靠性”，并移除“可驗證性”“謹(jǐn)慎性”和“實質(zhì)重于形式”等構(gòu)成要素；將“及時性”從“相關(guān)性”中移除，將“可驗證性”從“可靠性”中移除；增強的質(zhì)量特征包括“可比性”“可驗證性”“及時性”“可理解性”；基本的質(zhì)量特征包括“相關(guān)性”“如實反映”。基本的質(zhì)量特征和增強的質(zhì)量特征同等重要。

二、FASB-IASB聯(lián)合概念框架會計信息質(zhì)量體系的變化

為了明確信息質(zhì)量特征的不同，將質(zhì)量特征區(qū)分為基本的質(zhì)量特征和增強的質(zhì)量特征，基本的質(zhì)量特征就像金字塔的塔底，決定了會計信息是否有用。如果信息滿足基本的質(zhì)量特征，即相關(guān)性和如實反映，那么這項信息就是有用的，有助于決策。如果會計信息不僅具備基本的質(zhì)量特征，還具有增強的質(zhì)量特征，則信息的決策有用性進一步提高。但如果一項財務(wù)信息具有增強的質(zhì)量特征，不論是具備可比性、可驗證性、及時性和可理解性中的一個或多個特征，只要它不滿足相關(guān)性或如實反映，都不能使該信息有助于決策。可見，基本的質(zhì)量特征決定了會計信息是否有用，而增強的質(zhì)量特征則決定了有用的會計信息是否更加有用。

用如實反映取代可靠性原因有兩點：第一，可靠性的概念十分模糊，人們普遍缺乏對它的正確理解，一些人僅僅關(guān)注于其中的可驗證性而忽視了如實反映，有人甚至直接將可靠性理解為精確；第二，可靠性無法量化，如實反映相對于可靠性來說更恰當(dāng)一些。

FASB-IASB聯(lián)合概念框架的如實反映中不再包括實質(zhì)重于形式，如果一項財務(wù)信息值表述了形式而與實質(zhì)有差異，那么它必定不是如實反映的。謹(jǐn)慎性也沒有包括如實反映，謹(jǐn)慎性使我們在確認(rèn)、計量報告時，可能會低估資產(chǎn)或者高估負(fù)債，結(jié)果使財務(wù)業(yè)績與事實不相符。這樣看來，謹(jǐn)慎性與中立性是對立的?？沈炞C性也不能包括在如實反映中，因為沒有驗證的信息有時是必須進行反映的。排除掉這些信息會使財務(wù)報告的有用性減少。

聯(lián)合框架在相關(guān)性中也經(jīng)歷了變化，最后得出一致結(jié)論：相關(guān)性中不應(yīng)包括及時性，并且將重要性這一特征保留。如果一項財務(wù)信息與用戶相關(guān)，并且能夠如實反應(yīng)，即使這項財務(wù)信息沒有及時報告，這項財務(wù)信息仍然是有用的，仍有助于用戶做出決策，所以及時性不應(yīng)該包括在基本的信息質(zhì)量特征之中，將及時性包括在增強的質(zhì)量特征中是恰當(dāng)?shù)摹Ｖ匾允轻槍蟾嬷黧w層次的，是反映財務(wù)信息的基礎(chǔ)，它是相關(guān)性的一個構(gòu)成要素。

三、FASB與IASB制定概念框架的環(huán)境與我國會計環(huán)境比較

第8號財務(wù)會計概念公告在第一章對財務(wù)報告目標(biāo)進行描述時，我們可以看出聯(lián)合概念框架建立在一種經(jīng)濟環(huán)境特征上，即高度發(fā)達(dá)的市場經(jīng)濟，資源是通過市場進行調(diào)節(jié)的，政府在其中的作用并不十分明顯。而在我國，雖然計劃經(jīng)濟時代已經(jīng)過去，但政府在資源配置中仍占有重要地位，另外，我國資本市場的有效性較低，公司治理結(jié)構(gòu)混亂，發(fā)行上市與監(jiān)管制度不嚴(yán)格，法律責(zé)任和懲罰機制缺位。在我國資本市場中，個體投資者比重較大，機構(gòu)投資者相對較少。因此我國的財務(wù)信息使用者主要為個體投資者，他們中的大部分人既不熟悉商業(yè)與經(jīng)濟活動，也不具備專業(yè)知識。而在發(fā)達(dá)國家，財務(wù)信息使用者主要為機構(gòu)投資者?？傊?，我國在會計環(huán)境方面與發(fā)達(dá)國家還存在很大差距。

四、對我國的借鑒意義

1.為我國建立健全高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則提供了參考。FASB與IASB的聯(lián)合框架對信息質(zhì)量特征做出了修改，順應(yīng)了時代發(fā)展的潮流，盡管有一些觀點仍舊存在爭論，但是總體是積極的。FASB與IASB的聯(lián)合框架統(tǒng)一了會計質(zhì)量特征，使我國會計制度與世界接軌有了統(tǒng)一的可參考文件。

2.為我國制定會計原則提供了方向。聯(lián)合框架不具備強制性并且內(nèi)容詳細(xì)全面，而我國的會計準(zhǔn)則具有強制性且不如聯(lián)合框架詳細(xì)全面。聯(lián)合框架的制定經(jīng)歷了很長的時間，在我國借鑒聯(lián)合框架質(zhì)量特征時，應(yīng)隨著環(huán)境的變化平穩(wěn)過渡，建立中國特色的財務(wù)報告的概念框架，逐漸與國際接軌。

3.為我國建立會計質(zhì)量特征體系提供了借鑒。美國參與了聯(lián)合框架的制定，而且從聯(lián)合概念框架中也顯示出美國的強勢，制定的規(guī)則仍然是偏向于發(fā)達(dá)國家。目標(biāo)指引方向，F(xiàn)ASB與IASB的聯(lián)合框架是以決策有用觀為目的，而我國是決策有用觀與受托責(zé)任觀并存，目的不同，則會計信息質(zhì)量特征必定不同。借鑒聯(lián)合概念框架財務(wù)會計信息質(zhì)量特征所表現(xiàn)的新變化，建立符合目前我國國情的質(zhì)量特征體系的結(jié)構(gòu)層次，才能有利于我國會計制度的發(fā)展。

[參考文獻]

[1]張驥 .FASB第八號概念公告會計信息質(zhì)量特征淺析[J].新財經(jīng)（上半月），2011（8）.

[2]孟凡利.環(huán)境會計[M].上海財經(jīng)大學(xué)出版社，2004.

（責(zé)任編輯：梁宏偉）endprint