文/許靜

近年來，高新技術(shù)企業(yè)迅速發(fā)展，特別是移動互聯(lián)網(wǎng)的迅速發(fā)展，使得企業(yè)間的競爭更加激烈，而在復雜多變的宏觀經(jīng)濟形勢下，面對多種成本的持續(xù)增加，企業(yè)在經(jīng)營過程中，越加重視對自身成本費用的控制，如何實現(xiàn)企業(yè)開源節(jié)流、降本增效的問題，日益成為管理層們關(guān)注的問題。管理會計起源于財務(wù)管理，作為現(xiàn)代化的財務(wù)管理手段，日益受到企業(yè)的重視與應(yīng)用。所謂管理會計，是指在企業(yè)內(nèi)部為管理者提供反映企業(yè)經(jīng)營情況的會計信息，以幫助管理者做出科學合理的管理決策，更好的實現(xiàn)管理控制目標。管理會計在企業(yè)降低成本，增加收益等方面有著重要作用，可有效分析企業(yè)哪項業(yè)務(wù)成本偏高及其原因，并對其提出建設(shè)性意見。管理會計不是單純的成本管理，而是在基礎(chǔ)的成本控制基礎(chǔ)上進行擴展延伸，有重要的現(xiàn)實意義。

隨著商業(yè)時代模式的到來，管理會計必須與時俱進，融入現(xiàn)代信息技術(shù)，實現(xiàn)其智能化。為更好的促進企業(yè)管理會計的發(fā)展，近年來財務(wù)部先后制定了一系列法規(guī)政策：2014年1月，財務(wù)部發(fā)布《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》，是財務(wù)部門全面推進我國管理會計體系建設(shè)的重要探索，3月份，財政部決定公開選聘一批管理會計咨詢專家，以更好的發(fā)展管理會計。5月份，財政部司長楊敏發(fā)表《貫徹落實黨的十八屆三中全會精神，推動我國會計管理工作再上新臺階》的講話，明確將全面推進管理會計體系建設(shè)列為2014年七項工作之首。2014年10月份發(fā)布《財政部關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導意見》，明確指出管理會計在企業(yè)發(fā)展中的地位與作用，并提出全面加速管理會計體系的建設(shè)，提出管理會計是會計服務(wù)轉(zhuǎn)型升級的重要方向，將管理會計的研究發(fā)展提升到新的高度。

一、管理會計與成本控制的關(guān)系

(一)理論基礎(chǔ)

管理會計實際上是管理和會計的有機結(jié)合，對企業(yè)的發(fā)展有重要影響。管理會計的目標分為基本和具體兩個層次，其中基本目標是為加強企業(yè)內(nèi)部管理和提升服務(wù)效益，具體目標是參與企業(yè)經(jīng)營決策的規(guī)劃，控制企業(yè)經(jīng)營活動，對企業(yè)各項業(yè)績進行考核評價等。管理會計區(qū)別于傳統(tǒng)的財務(wù)會計，主要包括以下幾個特點：

管理會計側(cè)重服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營管理與決策；管理會計是面向未來的，其運用掌握的信息，對企業(yè)未來進行描述和合理預測，分析企業(yè)發(fā)展中可能出現(xiàn)的問題，尋找解決對策，會計不再單純的負責記錄過去，而是開始為企業(yè)籌劃未來；管理會計充分利用數(shù)學方法和計算機技術(shù)，通過對數(shù)據(jù)的科學處理得出最優(yōu)方案，將企業(yè)的管理工作量化，為企業(yè)管理決策提供更直觀的依據(jù)。

管理會計曾被稱為“成本”會計，總體看來，現(xiàn)代管理會計具有分析過去、控制現(xiàn)在、規(guī)劃未來的職能。管理會計所做的分析基本全部圍繞成本，通過對企業(yè)成本的預測、計算、控制等過程，得出最科學而準確的數(shù)據(jù)，服務(wù)于企業(yè)決策，幫助管理層做出最正確的決定，以謀求更大的收益。因而，成本控制離不開管理會計，現(xiàn)代管理會計的基本內(nèi)容包括：預測、決策為主的預測成本會計，成本控制和全面預算組成的規(guī)劃控制會計，以及責任會計。

(二)常用管理會計工具及其發(fā)展

企業(yè)經(jīng)營過程的各個環(huán)節(jié)都會產(chǎn)生成本費用，成本控制是貫穿企業(yè)全部經(jīng)營管理活動過程的一項控制。企業(yè)常用的管理會計工具如表1所示，這些工具都與成本控制密切相關(guān)。在實際實施成本控制管理中，需運用到多種管理會計工具和技術(shù)，本文將圍繞常用的管理會計工具和相關(guān)技術(shù)進行描述，它們適用于各個行業(yè)的企業(yè)管理的各個層次，同時也適用于企業(yè)的各項職能。

西方管理會計隨著管理理論的發(fā)展大致經(jīng)歷了幾個階段，第一是以成本控制為基本特征的管理會計階段，第二是以預測、決策為基本特征的管理會計階段，第三是以重視環(huán)境適應(yīng)性為特征的戰(zhàn)略管理會計階段。進入20世紀90年代后，西方管理會計在成本管理、成本動因等各方面研究均取得了不少成果，尤其是在戰(zhàn)略管理會計方面，它代表著管理會計的發(fā)展趨勢，這一時期的主要代表性工具有：平衡記分卡、價值鏈管理等。今天，企業(yè)面臨的內(nèi)外部環(huán)境日益變化，企業(yè)及其經(jīng)營環(huán)境的變化會拖動管理會計的發(fā)展，其價值體現(xiàn)也越來越廣，將來，管理會計必將呈現(xiàn)出極速的發(fā)展趨勢，更好地為企業(yè)發(fā)展提供服務(wù)。

表1 常用管理會計工具

(三)應(yīng)用方法

當今買方市場下，研發(fā)、銷售等費用越來越高，傳統(tǒng)的成本核算并未對其區(qū)分產(chǎn)品品種、市場差異等，直接影響了企業(yè)資源的分配和產(chǎn)品定價。隨著技術(shù)進步，企業(yè)為了增強競爭力，開始進行內(nèi)部變革，如優(yōu)化與重構(gòu)產(chǎn)業(yè)鏈，建立以價值鏈分析為基礎(chǔ)的成本核算體系，開展成本控制過程。其中原始的成本計算系統(tǒng)已無法滿足企業(yè)發(fā)展需求，成本管理已擴展到自研發(fā)立項、設(shè)計、采購、生產(chǎn)乃至銷售和售后整個運作流程，管理會計工具的應(yīng)用亦貫穿其中。以下將以A公司為例，A公司通過作業(yè)成本法來進行產(chǎn)品研發(fā)和投資管理，用目標成本法和變動成本法來控制生產(chǎn)中的成本，運用質(zhì)量成本管理運用資金管理，并結(jié)合價值鏈分析、生命周期成本法、平衡計分卡等多種方法來貫穿企業(yè)運作的全過程，以達到良好的成本控制效果。

二、A公司應(yīng)用管理會計工具控制成本的實證研究

(一)A公司概況

A公司系日本在華獨資企業(yè)，隸屬半導體行業(yè)，現(xiàn)在各國多種相關(guān)產(chǎn)品都應(yīng)用了A公司中的產(chǎn)品，包括航天飛機、火箭、汽車等。A公司非常注重科學管理，生產(chǎn)過程注重品質(zhì)兼顧效率，并已取得ISO9001國際質(zhì)量管理體系認證。A公司在日常的財務(wù)管理中十分注重管理會計，看重其在企業(yè)成本控制與企業(yè)發(fā)展中的重要作用，同時在應(yīng)用過程中利用管理會計在成本控制中的應(yīng)用性與靈活性不斷進行調(diào)整與磨合，已經(jīng)取得初步的管理成效。

(二)管理會計的主要工作職能

為了更好的理解管理會計在企業(yè)成本控制中的重要作用，現(xiàn)解釋說明A公司管理會計的有關(guān)工作內(nèi)容如下：

1.成本管理

A公司項目管理部門積極使用各種管理會計方法，并且與企業(yè)的實際情況相結(jié)合，在原有的企業(yè)成本基礎(chǔ)上開展企劃降低的活動，在同一時間還組織了跨部門的一些活動，達到了異常明顯的預期效果，由此可知成本性態(tài)的分析，不但可以幫助管理層明確核心成本，還可以大量減少成本的消耗。(見圖1)

2.費用管理

通過資料查閱，我們可知費用管理主要涵蓋：費用的預算、核算、差異分析、業(yè)績考核等，對費用進行責任的審核。A公司的各個責任部門通過實施預算，控制本部門費用的合理使用；同時，對管理部門提出的費用管理改善意見做出改善方案，管理部門對其進行改善和實施指導。

3.資產(chǎn)管理

存貨、固定資產(chǎn)、投資管理這三個方面的資產(chǎn)管理，是由相應(yīng)的管理部門負責的，存貨管理的最終要求是資產(chǎn)的安全和效率，管理部門從原材料的存貨入口到出口實時監(jiān)控，定時定期盤查盤點，無規(guī)律的隨時抽查，以此來確保資產(chǎn)的安全性，與此同時還可以降低庫存的數(shù)量，提高流通率和轉(zhuǎn)運率，并且在原材料購買的過程中，對資產(chǎn)的減少數(shù)量進行如實的監(jiān)控，定時定期的提出改進意見。通過這種方式，A公司2014年9月份實現(xiàn)原材料存貨削減4,000,000日元，低值易耗品削減50,000,000日元，總共存貨總額的7%，全年節(jié)約資金成本3,285,000日元。

4.預算管理

明確各層級的主要職責，從董事會到普通員工，做到全員成本控制；確立實施完整的經(jīng)費預算系統(tǒng)，這里面涵蓋了人工預算、公司經(jīng)費預算、動力費預算等等預算方式；在預算編制的過程中不斷地科學精細化，在立足成本的原則控制下，采用滾動預算編制的方法，把董事會確立指定的預算總體方針，下達到各個預算部門，各部門負責人組織所屬部門編制預算草案，并報由管理部門審核，最后由董事會討論通過，下發(fā)到各個部門嚴格執(zhí)行實施。

5.其他管理

圖1 2013年A公司成本性態(tài)分析圖

此外還包括責任制度的考察審核管理、價值鏈程序管理以及資產(chǎn)價值的管理、教育的管理、監(jiān)察的管理、還有持續(xù)改善管理等職能。該公司的管理會計的應(yīng)用以公司核心目標為基礎(chǔ)，采用了最基本的內(nèi)容，卻一度取得了良好的成效。相比之下，我國企業(yè)在企業(yè)管理會計的應(yīng)用方面則存在諸多不足。

三、我國企業(yè)在實際應(yīng)用中存在的問題及原因分析

(一)企業(yè)管理者認識不足，無法做到全員參與

我國多數(shù)企業(yè)領(lǐng)導層對管理會計應(yīng)用工作認識不足，支持力度不夠，使得成本控制工作無法上升到企業(yè)戰(zhàn)略高度。一些部門認為成本控制只是財務(wù)部門的工作，還有一些部門認為降低生產(chǎn)成本只是生產(chǎn)部門的事，而一些降低成本的策略是不能依靠生產(chǎn)部門的力量單獨完成的，需要多個部門的協(xié)調(diào)與配合，需要全員參與。

成本控制需要更多的管理時間，需要各個部門相互配合提供大量的數(shù)據(jù)資料，易引起各部門配合上的矛盾，認為管理會計工作只是內(nèi)耗。另外，業(yè)務(wù)部門的人認為花費人力物力去控制成本對企業(yè)的發(fā)展是沒有任何好處的，一些部門降本空間非常有限，不宜再進行壓制。

(二)管理會計工具應(yīng)用不夠深入，成果不易量化

我國一些企業(yè)各個單位利用管理會計工具之后取得一定成績，但其發(fā)展仍不能完全滿足企業(yè)發(fā)展所需，且各單位對其應(yīng)用較為分散，無法實現(xiàn)規(guī)范化；對管理會計工具的應(yīng)用方法了解的不夠深入，彼此間缺乏聯(lián)系，無法發(fā)揮出管理會計工具的作用。

從目前的經(jīng)營狀況看來，企業(yè)對會計工具的應(yīng)用還缺乏系統(tǒng)，在全面預算管理等各個方面仍有較大的提升空間，在信用管理、籌資管理等各個方面均需加強管理力度。一些企業(yè)通過重大資產(chǎn)重組獲得了超額利潤和資金，但目前并未獲得管理效率的提高，且重大資產(chǎn)重組項目投入巨大，反之，A公司在管理會計工具上的應(yīng)用成果卻無法量化，并不能通過財務(wù)報表進行數(shù)據(jù)反映。

(三)ERP不能滿足企業(yè)發(fā)展需求，帶來諸多不必要的成本

一些規(guī)模較大的企業(yè)子公司分布于全國各地，由于資本運作情況較多，新設(shè)子公司或轉(zhuǎn)讓相關(guān)股權(quán)的情況較多，導致各單位對ERP的使用無法做到同步，各種ERP軟件間缺乏鏈接，無法滿足業(yè)務(wù)和管理需求。

企業(yè)內(nèi)部管理報表不能讀取完整數(shù)據(jù)，需各單位報送手工編制的報表數(shù)據(jù)供企業(yè)使用，合并報表亦需要審核后的手工操作，下屬單位人工編制報表數(shù)量近百張，難免出現(xiàn)失誤，這就為審核、合并工作增加了難度。目前，各單位法人的預算數(shù)據(jù)仍然需要手工輸入，預算的實際執(zhí)行數(shù)也需手工算出，加之人力、市場、研發(fā)等部門填報相關(guān)報表，預算系統(tǒng)每3年更新一次，對系統(tǒng)操作不熟悉，在很大程度上影響了整體預算的編制審核工作，同時大大增加了溝通成本。

(四)企業(yè)組織架構(gòu)的調(diào)整帶來一系列影響

隨著新的組織架構(gòu)的調(diào)整，財務(wù)管控上也要培養(yǎng)立足于產(chǎn)業(yè)特點和內(nèi)部組織架構(gòu)的集團化財務(wù)管控能力，但其相應(yīng)的調(diào)整還沒有跟上企業(yè)組織架構(gòu)調(diào)整的步伐，無法有效提高工作效率，反而為企業(yè)發(fā)展帶來諸多麻煩。

企業(yè)組織架構(gòu)的調(diào)整，使得企業(yè)的人員需要大規(guī)模調(diào)動，業(yè)務(wù)和職能人員的大量調(diào)整，企業(yè)規(guī)章制度和相關(guān)流程亦要修改與調(diào)整，復雜的管理模式使得工作流程變的緩慢。無法滿足業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，引起諸多業(yè)務(wù)員抱怨，如一些業(yè)務(wù)員反映連日常費用報銷流程都要走半年時間，效率低下。

隨著組織架構(gòu)的調(diào)整，職責逐漸被劃分的更加獨立，導致邊緣性的工作更加不受歡迎，無人負責。財務(wù)部作為獨立部門劃分出來后，人數(shù)得以大量擴充，看似在壯大隊伍，實際上事業(yè)部的法人單位分布在全國各地——北京、上海、西安、廣東等，這樣的情況導致溝通不暢，使得溝通成本大量增加。

企業(yè)情況的復雜性，導致財務(wù)人員對業(yè)務(wù)信息無法完全有效的掌控，財務(wù)人員素質(zhì)有待提高，總部人員疲于應(yīng)付各項任務(wù)，而缺乏實際的調(diào)研活動，提供的決策性意見缺乏充分的論證；下屬單位的財務(wù)人員只想管好自己公司的帳表，更缺少與業(yè)務(wù)員的溝通，長期如此閉門造車，將使企業(yè)財務(wù)管理無法滿足業(yè)務(wù)發(fā)展的需求。

四、我國企業(yè)運用管理會計進行成本控制的對策建議

(一)管理層應(yīng)重視推廣管理會計的應(yīng)用

管理會計工具信息最主要的來源是業(yè)務(wù)信息和企業(yè)外部信息，管理會計工具不僅僅是財務(wù)人員進行財務(wù)管理的手段，更是企業(yè)管理者參與生產(chǎn)經(jīng)營，提高企業(yè)經(jīng)營管理效率的工具。成本控制的有效實施，不僅是財務(wù)部門的工作，也應(yīng)引起管理層的重視，離不開公司全體人員的共同努力和支持。

企業(yè)應(yīng)從整體層面推廣管理會計工具，提高全體人員對管理會計工作的認識，高度重視其在生產(chǎn)經(jīng)營中的應(yīng)用。財務(wù)部門應(yīng)及時與業(yè)務(wù)部門溝通，從多個角度推動單位管理會計工具的深入應(yīng)用。

另外，企業(yè)應(yīng)當加強成本的管理，從企業(yè)采購、生產(chǎn)、銷售等各環(huán)節(jié)進行控制，這不只是管理層的責任，而應(yīng)落實到公司整體層面，將員工的績效考核與成本控制掛鉤，并實行有效的激勵政策，形成權(quán)責利相結(jié)合的降本增效機制。

總之，企業(yè)應(yīng)當從整體層面入手，建立全員參與降本增效的形式。企業(yè)總部應(yīng)當制定好政策，做好引導工作，下屬各單位應(yīng)當直面市場，積極而努力的降低成本，提高企業(yè)效益。公司整體方面，應(yīng)當優(yōu)化流程，節(jié)省不必要的成本。

(二)提高企業(yè)信息化水平

目前財務(wù)部門所需許多信息均要依靠人工來編制和審核，不但大大降低了工作效率，同時難免出現(xiàn)失誤，為企業(yè)總部管理會計工作帶來不必要的麻煩，大大增加了企業(yè)成本。這樣的情況下，應(yīng)當大力提高企業(yè)信息化水平，做好財務(wù)信息化建設(shè)，提高基礎(chǔ)工作水平，以會計準則為基礎(chǔ)，結(jié)合公司行業(yè)的實際特點，完善相應(yīng)的會計核算工作規(guī)范，及時并有效的記錄公司生產(chǎn)經(jīng)營的結(jié)果。同時，應(yīng)高質(zhì)量的提供各項財務(wù)資料，報告要定期報出，按時提供各種審計監(jiān)察等資料，以財務(wù)和經(jīng)營分析為主，加強財務(wù)信息間的溝通，及時有效的向企業(yè)領(lǐng)導層等相關(guān)部門傳達有價值的信息。

(三)建設(shè)和管理高素質(zhì)財務(wù)團隊

應(yīng)用管理會計的企業(yè)應(yīng)當根據(jù)企業(yè)整體架構(gòu)，著手建立財務(wù)一體化的管理模式，同時優(yōu)化團隊建設(shè)，提高財務(wù)隊伍的工作效率，提升財務(wù)隊伍的業(yè)務(wù)能力。不但要建設(shè)財務(wù)團隊，還要注重管理團隊，實現(xiàn)財務(wù)制度體系的分層設(shè)置與完善，強化總部對各分公司的跟蹤指導，同時加強崗位設(shè)置，加強財務(wù)培訓工作，整體提升財務(wù)隊伍的業(yè)務(wù)技能和工作能力。在管理制度、組織機制等方面應(yīng)保證管理的統(tǒng)一協(xié)調(diào)性，以文化融合為先導，財務(wù)融合為重點，業(yè)務(wù)流程不規(guī)范的單位中，開展多種形式的文化與業(yè)務(wù)培訓，建設(shè)梯隊型人才，減少人員流動帶來的負面影響，減少不必要的成本浪費，同時可留住關(guān)鍵崗位的人才。

(四)提高運營資金管理的應(yīng)用水平

1.統(tǒng)放結(jié)合的資金管理策略

首先，企業(yè)應(yīng)當采取積極措施，積極制定資金管理策略。財務(wù)部門首先要對資金保障負責，采取措施確保資金合理運用；同時要優(yōu)化融資結(jié)構(gòu)，將企業(yè)的負債規(guī)?？刂圃谝欢ǚ秶鷥?nèi)；第三是加強資金預算管理并更好的研究調(diào)控貸款規(guī)模，將財務(wù)費用降到最低。另外企業(yè)要關(guān)注融資方式的創(chuàng)新，不應(yīng)局限于原有渠道，應(yīng)努力完善資金配置機制，為企業(yè)發(fā)展提供資金解決方案。

2.加強客戶信用管理

企業(yè)應(yīng)著手加強信用管理，以客戶與供應(yīng)商的信用管理為基礎(chǔ)來加強銷售和供應(yīng)鏈的運營資金管控。通過供應(yīng)商信用合理利用無息債務(wù)。將各個單位的回款與業(yè)務(wù)員績效掛鉤，明確政策和相關(guān)責任要求等。同時，針對公司的不同業(yè)務(wù)應(yīng)當采用不同的管控方法，如使用差異化的減值計提方法以降低企業(yè)運營風險。

3.加強采購管理

企業(yè)要加強庫存和再訂貨點的管理，通過內(nèi)部報表來互相監(jiān)督，可建立采購計劃，制定招標采購管理辦法，并規(guī)定員工必須嚴格執(zhí)行。另外，可合理提高招標采購的比例，降低采購成本，同時要不斷加強供應(yīng)商隊伍建設(shè)，將一些可靠的供應(yīng)商發(fā)展為長期的戰(zhàn)略合作伙伴，并建立和完善對其的考評制度，與訂單直接掛鉤，這樣可有效的增強供應(yīng)商們的競爭意識，從而有效降低采購價格，控制企業(yè)采購成本。

4.加快低效資產(chǎn)的處置

盤活存量比用好增量更加重要，庫存、貸款等，即使有較大幅度的壓縮，也可產(chǎn)生較大的效益增量，因而必須通過減少資金占用，立足于盤活存量。并合理控制資金成本，并同時確保資金鏈的安全。另外，各單位應(yīng)建立信用管理體系，充分盤活存量，減少資金占用情況，持續(xù)改善資金占用的結(jié)構(gòu)和質(zhì)量，對存貨資金占用指標進行詳細分解，制定出原材料、在制品、產(chǎn)成品的控制目標，并一一落實責任。企業(yè)還要關(guān)注超過1年期的應(yīng)收賬款，加大執(zhí)行現(xiàn)存應(yīng)收款的法律清欠力度。

五、結(jié)論與展望

隨著經(jīng)濟改革的深入發(fā)展，我國企業(yè)需要建立科學的管理機制，管理會計具有解釋過去、控制現(xiàn)在、規(guī)劃未來的職能，這將大大提高企業(yè)的經(jīng)營效益，幫助企業(yè)實現(xiàn)現(xiàn)代化，在激烈的競爭中立于不敗之地。管理會計在企業(yè)的成本控制工作中，是長期的、循序漸進式的工作，具體來說管理層應(yīng)高度重視管理會計的應(yīng)用，提高企業(yè)信息化水平，打造有素質(zhì)的管理會計團隊，提高運營資金管理水平等。如同A公司，必須在實際運用的同時，不斷深入研究，并據(jù)此調(diào)整應(yīng)用內(nèi)容，充分發(fā)揮其應(yīng)用性與靈活性。目前，我國企業(yè)中管理會計在成本控制中的應(yīng)用仍存在諸多不足，管理會計當前的理論研究依舊薄弱，結(jié)合我國管理會計的一些實踐，應(yīng)認真總結(jié)經(jīng)驗，吸取教訓，將管理會計上升到理論和實踐的新高度。由于時間及能力有限，筆者無法做到面面俱到，相信隨著我國財務(wù)工作者的努力探索，現(xiàn)代管理會計在企業(yè)成本控制中的應(yīng)用必將不斷完善，最終幫助企業(yè)有效提升核心競爭力。

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