薛美清
【摘 要】由于海洋工程EPCI總包合同比一般建造合同更為復(fù)雜,在具體應(yīng)用建造合同準(zhǔn)則時出現(xiàn)了局限性,進(jìn)而影響財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的可靠性。
【關(guān)鍵詞】建造合同準(zhǔn)則;EPCI總包合同;完工百分比法
一、引言
由于建造合同的特殊性,國際會計(jì)準(zhǔn)則及美國會計(jì)準(zhǔn)則均作為單獨(dú)的一項(xiàng)準(zhǔn)則執(zhí)行,即《國際會計(jì)準(zhǔn)則第11號——建造合同》(IAS11,1993年發(fā)布)、《美國會計(jì)公報第45號——長期建造合同》(ARB45,1955年發(fā)布)。
海洋工程EPCI總包合同,是指為海洋油氣田開發(fā)及配套工程的設(shè)計(jì)、采辦、陸地建造及海上安裝業(yè)務(wù)簽訂的總包合同。 但海洋工程EPCI總包合同有其自身的特點(diǎn),導(dǎo)致在執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則的過程中,各相關(guān)因素對企業(yè)要求較高、影響較大。海洋工程EPCI總包合同的特點(diǎn)表現(xiàn)在,一方面,與常規(guī)的建造安裝工程合同特征相似,具有所建造產(chǎn)品體積大、建造周期長、價值比較大的特點(diǎn);另一方面,其特殊性表現(xiàn)在,工程業(yè)務(wù)跨設(shè)計(jì)、采辦、建造和安裝四個階段,各階段投入的資源不同、毛利率差異大、施工過程有交叉、綜合的施工形象不能簡單測量等,這些特殊性加大了執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則的難度。一方面,對企業(yè)項(xiàng)目管理水平和內(nèi)控制度提出了更高要求;另一方面,現(xiàn)行建造合同準(zhǔn)則也限制了EPCI總包合同個性化地選擇更合理的核算模式。
二、建造合同準(zhǔn)則在海洋工程EPCI總包合同的應(yīng)用難點(diǎn)
由于海洋工程EPCI項(xiàng)目本身的復(fù)雜性,以及受項(xiàng)目管理水平限制以及海上作業(yè)條件的限制,會發(fā)生非常規(guī)成本,從而導(dǎo)致預(yù)計(jì)總成本的波動。
1.由于合同工期長,材料費(fèi)價格、油料價格、船舶資源價格的波動是否能清楚、及時顯示出來,取決于內(nèi)控制度的完善,即業(yè)務(wù)采辦前是否受項(xiàng)目明細(xì)預(yù)算控制(包括量和價的控制),預(yù)算責(zé)任人是否重視成本控制,預(yù)算監(jiān)控單位是否及時得到數(shù)據(jù)反饋,從而及時調(diào)整合同預(yù)計(jì)總成本。
2.海上安裝作業(yè)受制于天氣情況、海況以及在不同海域的作業(yè)經(jīng)驗(yàn),影響作業(yè)效率,將極大影響成本支出,海上安裝的成本水平往往也決定了合同盈虧水平。
3.合同出現(xiàn)變更屬于常態(tài),但雖有合同約束,但在實(shí)際操作中變更談判周期長,這導(dǎo)致變更成本已經(jīng)發(fā)生,但變更收入難以確定;若及時調(diào)整合同預(yù)計(jì)總成本,則可以相對準(zhǔn)確的調(diào)整成本進(jìn)度,或者在進(jìn)行成本進(jìn)度確認(rèn)時剔除變更成本占比,否則將導(dǎo)致向未確定收入來源的成本配比了合同收入,既提前確認(rèn)了收入,又掩蓋了潛在風(fēng)險。
4.若是外幣合同,則合同收入總額受匯率變動影響,那么應(yīng)在匯率發(fā)生變動時調(diào)整折算成人民幣合同總額,合同總額=已結(jié)算合同款金額×到賬時匯率+未結(jié)算合同款×期末匯率。
三、改進(jìn)建議
1.建立工程進(jìn)度計(jì)劃與成本預(yù)計(jì)多級對應(yīng)關(guān)系
進(jìn)度控制與費(fèi)用控制是項(xiàng)目管理“四大控制”之二,這兩條控制線通常執(zhí)行兩套制度,并分別由計(jì)劃工程師和費(fèi)用工程師進(jìn)行具體控制,沒有直接的對應(yīng)關(guān)系。雖然EPCI合同的工程進(jìn)度不適合作為確定完工百分比的方法,但可以通過建立工程進(jìn)度計(jì)劃與成本預(yù)計(jì)數(shù)據(jù)的對應(yīng)關(guān)系,并用于驗(yàn)證成本進(jìn)度是否出現(xiàn)偏離。如某項(xiàng)目工程計(jì)劃進(jìn)度與預(yù)計(jì)成本構(gòu)成計(jì)算對比如下,即當(dāng)工程進(jìn)度達(dá)到10%時,成本進(jìn)度達(dá)到3%;當(dāng)工程進(jìn)度達(dá)到60%時,成本進(jìn)度達(dá)到34%,依此類推。
2.細(xì)分業(yè)務(wù)成本進(jìn)度比總成本進(jìn)度更能準(zhǔn)確反映階段性業(yè)績
由于EPCI合同跨設(shè)計(jì)、采辦、建造、安裝不同業(yè)務(wù)環(huán)節(jié),實(shí)際上不同業(yè)務(wù)階段對應(yīng)著不同的行業(yè),因此,對應(yīng)的毛利潤也不同。如果以總成本進(jìn)度結(jié)算,相當(dāng)于不同業(yè)務(wù)結(jié)算以相同的預(yù)計(jì)毛利率結(jié)算收入,不能反映業(yè)務(wù)真實(shí)的毛利率。而按照業(yè)務(wù)板塊分別確認(rèn)還可實(shí)現(xiàn)以下三點(diǎn)管理意義:
(1)實(shí)現(xiàn)從項(xiàng)目投標(biāo)報價(按業(yè)務(wù)板塊分別計(jì)價)到項(xiàng)目預(yù)算、年度預(yù)算和核算的口徑一致,實(shí)現(xiàn)閉環(huán)管理;(2)有利于企業(yè)內(nèi)部利潤中心考核管理,每個業(yè)務(wù)板塊的目標(biāo)資產(chǎn)報酬率不一致,按板塊核算才能實(shí)現(xiàn)按板塊考核,推動實(shí)現(xiàn)整體盈利能力最大化;(3)可以按板塊披露數(shù)據(jù),有利于投資者合理估計(jì)工程公司的價值。
但以業(yè)務(wù)成本進(jìn)度替代總成本進(jìn)度執(zhí)行完工百分比法,同時也是建造合同準(zhǔn)則規(guī)定的合同分立與合并條款的挑戰(zhàn),從而受到了限制。成本進(jìn)度法本身是建立在完善的內(nèi)控基礎(chǔ)上,只要公司內(nèi)控體系足以支撐實(shí)現(xiàn)EPCI總包合同按業(yè)務(wù)板塊細(xì)分,那么會計(jì)準(zhǔn)則就應(yīng)該支持按照業(yè)務(wù)板塊結(jié)轉(zhuǎn)收入。
四、結(jié)論
執(zhí)行海洋工程EPCI總包合同,通過建立項(xiàng)目管理中工程進(jìn)度控制與成本進(jìn)度控制的多級對應(yīng)關(guān)系,財(cái)務(wù)人員可以有效實(shí)施過程監(jiān)控職能,完善合同預(yù)計(jì)總成本的動態(tài)調(diào)整機(jī)制,提高各會計(jì)期間財(cái)務(wù)信息的可靠性;在此基礎(chǔ)上,由于按細(xì)分業(yè)務(wù)板塊成本進(jìn)度結(jié)轉(zhuǎn)收入,比總成本進(jìn)度能更準(zhǔn)確反映總包合同的各階段性業(yè)績,同時能從多方面促進(jìn)提升工程公司的績效管理水平,應(yīng)得到會計(jì)準(zhǔn)則的支持。
參考文獻(xiàn):
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