張麗

摘 要：合同條款內(nèi)容涉及合同主體雙方的納稅義務(wù)，合同條款內(nèi)容不同，產(chǎn)生的納稅結(jié)果不同，面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)也會(huì)有所不同。本文通過(guò)對(duì)合同一般條款及與發(fā)票相關(guān)條款的說(shuō)明來(lái)列舉納稅風(fēng)險(xiǎn)，并闡述如何對(duì)企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃，從而使得企業(yè)可以合理避稅，維護(hù)企業(yè)合法權(quán)益。

關(guān)鍵詞：合同；納稅籌劃；結(jié)算方式；發(fā)票類(lèi)型

企業(yè)進(jìn)行任何交易之前首先需要的是簽訂合同，合同內(nèi)容決定業(yè)務(wù)流程，業(yè)務(wù)流程決定納稅的多少，企業(yè)若想降低稅收，必須從合同的簽訂開(kāi)始，可以說(shuō)合同是納稅籌劃的起點(diǎn)。

1 合同一般條款與納稅籌劃

合同是平等主體的自然人、法人、其他組織之間設(shè)立、變更、終止民事權(quán)利義務(wù)關(guān)系的協(xié)議。合同的種類(lèi)眾多，有買(mǎi)賣(mài)合同、贈(zèng)與合同、借款合同、租賃合同等，但不論是何種類(lèi)型，合同的內(nèi)容都由當(dāng)事人約定，一般包括當(dāng)事人的名稱(chēng)或者姓名和住所、數(shù)量、質(zhì)量、價(jià)款或者報(bào)酬、地點(diǎn)和方式等。

（一）當(dāng)事人的名稱(chēng)或者姓名與住所

具體合同條款的草擬必須寫(xiě)清當(dāng)事人的名稱(chēng)或者姓名和住所，這既是法律的規(guī)定，也是合同雙方維護(hù)利益、承擔(dān)義務(wù)的基礎(chǔ)，同時(shí)也是在納稅過(guò)程中應(yīng)該注意的問(wèn)題。

（二）質(zhì)量與數(shù)量

標(biāo)的（物）的質(zhì)量和數(shù)量是確定合同標(biāo)的（物）的具體條件，是這一標(biāo)的（物）區(qū)別于同類(lèi)另一標(biāo)的（物）的具體特征。標(biāo)的（物）的質(zhì)量需訂得詳細(xì)具體，如標(biāo)的（物）的技術(shù)指標(biāo)、質(zhì)量要求、規(guī)格、型號(hào)等要明確。而如果僅僅是因?yàn)閷⒃牧螦5錯(cuò)誤登記為A5X，導(dǎo)致增值稅進(jìn)行稅額不能抵扣，這對(duì)于企業(yè)來(lái)講是非?？上У摹?/p>

（三）價(jià)款或酬金

在合同中，應(yīng)該明確合同價(jià)款是否含稅。同樣的價(jià)格條件下，含稅價(jià)款與不含稅價(jià)款對(duì)于納稅人來(lái)講有著重要的意義。如境內(nèi)B企業(yè)與境外A企業(yè)簽訂一項(xiàng)合同，約定A對(duì)B提供設(shè)計(jì)、咨詢(xún)服務(wù)，B向A結(jié)算1000元的價(jià)款。如果該合同中1000元是含稅價(jià)格，則B企業(yè)應(yīng)繳納的稅款有可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，代扣代繳的城建稅、教育費(fèi)附加及企業(yè)所得稅共計(jì)元，最后支付給A企業(yè)844元。如果該項(xiàng)合同中1000元是不含稅價(jià)款，即B代扣代繳的任何稅款由B公司承擔(dān)，設(shè)含稅價(jià)款為X，，求得含稅價(jià)款為1185元，則B企業(yè)支付給A企業(yè)1000元價(jià)款，另外支付代扣代繳的城建稅、教育費(fèi)附加及企業(yè)所得稅共計(jì)185元，且185元不允許所得稅前抵扣。因此，同樣的價(jià)格條件下，含稅價(jià)款對(duì)結(jié)算方是有利的。對(duì)于結(jié)算人，應(yīng)在簽訂合同時(shí)，將不含稅價(jià)款換為含稅價(jià)款，以便進(jìn)行合理的稅收籌劃。

2 合同中的發(fā)票條款

（一）不同結(jié)算方式下的納稅問(wèn)題

《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》明確規(guī)定了，不同結(jié)算方式下銷(xiāo)售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。雖然法律法規(guī)規(guī)定了納稅義務(wù)發(fā)生的具體時(shí)間，但是仍然存在一些問(wèn)題。

（1）采用賒銷(xiāo)或分期收款方式銷(xiāo)售貨物，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為書(shū)面合同約定的收款日期的當(dāng)天，無(wú)書(shū)面合同的或者書(shū)面合同沒(méi)有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當(dāng)天。假如A企業(yè)在2014年12月31日采取賒銷(xiāo)方式向B企業(yè)銷(xiāo)售一批貨物，若A與B簽訂的合同中為約定收款日期，則A企業(yè)需要在2014年繳納該批貨物的增值稅；若A與B合同中約定收款日期是2015年1月1日，則A企業(yè)需要在2015年繳納該批貨物的增值稅。雖然2014年12月31日與2015年1月1日僅僅相差一天，但企業(yè)卻可以推遲一年交納增值稅，這對(duì)企業(yè)的影響不可謂不大。若是采用賒銷(xiāo)或分期收款方式銷(xiāo)售貨物，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同中約定具體收款日期，從而進(jìn)行納稅時(shí)點(diǎn)的調(diào)節(jié)。

（2）采取托收承付和委托銀行收款方式銷(xiāo)售貨物，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天。假設(shè)A公司與B公司簽訂貨物銷(xiāo)售合同，貨物價(jià)值為1000元，合同雙方約定采取委托銀行收款方式進(jìn)行結(jié)算。A公司在2014年10月5日發(fā)出貨物并在當(dāng)天向銀行辦妥了托收手續(xù)。B公司11月7日收到貨物，在對(duì)設(shè)備進(jìn)行檢查后，認(rèn)為設(shè)備不符合合同要求，拒絕付款并將設(shè)備退回。A遂將B告上法庭，但在訴訟中B公司勝訴并解除了合同。交易本身沒(méi)有任何問(wèn)題，但由于選擇的結(jié)算方式使得A企業(yè)遭受了一定的損失。依照稅法規(guī)定采取委托銀行收款方式銷(xiāo)售貨物，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天，因而A公司在10月5日產(chǎn)生了納稅義務(wù)，繳納了170元增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額，雖然這筆稅款在退貨發(fā)生當(dāng)期（11月）的銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵減，但這170元的資金在10月到11月之間被白白占用，相當(dāng)于用于無(wú)收益的投資，這也是企業(yè)的一種利益損失。因此，在簽訂銷(xiāo)售或勞務(wù)合同時(shí)應(yīng)特別注意結(jié)算方式的選擇，選擇合適的結(jié)算方式，明確付款日期可以維護(hù)納稅人的合法權(quán)益。

（二）確立發(fā)票類(lèi)型

發(fā)票是記錄業(yè)務(wù)過(guò)程的合法憑證，在簽定合同時(shí)一定要明確所提供發(fā)票的類(lèi)型，同時(shí)還要明確發(fā)票不符合標(biāo)準(zhǔn)所要承擔(dān)的賠償責(zé)任，只有將這些細(xì)劃才能規(guī)避發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)。

首先，由于我國(guó)按照稅收收入的歸屬權(quán)不同將稅收分為國(guó)稅以及地稅，若合同業(yè)務(wù)同時(shí)涉及到繳納國(guó)稅和地稅而未分別核算的，則由國(guó)稅局與地稅局協(xié)商核定征收；若合同業(yè)務(wù)僅涉及國(guó)稅或地稅一方的，則按照稅率從高征收，無(wú)論是何種情況對(duì)企業(yè)都是不利的。企業(yè)應(yīng)當(dāng)注意目前我國(guó)正處于營(yíng)改增階段，增值稅的征稅范圍包括銷(xiāo)售（包括進(jìn)口）貨物、提供加工及修理修配勞務(wù)、提供應(yīng)稅服務(wù)（包含交通運(yùn)輸業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)），并且不同的稅目對(duì)應(yīng)著不同的稅率。其次，若企業(yè)由于未明確發(fā)票的類(lèi)型而收到不符合規(guī)定的增值稅發(fā)票，則增值稅進(jìn)行稅額是不可抵扣的，同時(shí)開(kāi)票方也需要補(bǔ)繳增值稅，這對(duì)合同雙方都是一種損失。因此，企業(yè)在簽訂合同時(shí)應(yīng)確定合同業(yè)務(wù)應(yīng)繳納的稅種及具體的稅率，明確所需發(fā)票的類(lèi)型，避免風(fēng)險(xiǎn)同時(shí)進(jìn)行合理的納稅籌劃。

3 其他事項(xiàng)

（一）避免與個(gè)人簽訂合同

由于企業(yè)可能存在補(bǔ)扣個(gè)人所得稅風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)避免與個(gè)人簽訂修理修配勞務(wù)、施工服務(wù)等任何業(yè)務(wù)合同。如A企業(yè)與B個(gè)人簽訂合同，約定B向A提供報(bào)酬為10萬(wàn)元的維修勞務(wù)，B需要去稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票，并且A企業(yè)有代扣代繳義務(wù)，代扣個(gè)人所得稅為元。B企業(yè)作為扣繳義務(wù)人若未按照規(guī)定設(shè)置、保管代扣代繳、代收代繳稅款賬簿，記賬憑證及有關(guān)資料，最高可以處五千元罰款；未及時(shí)申報(bào)或報(bào)送資料不齊，最高可以處一萬(wàn)元罰款；申報(bào)不全不真同時(shí)意味著應(yīng)扣未扣、應(yīng)收而不收稅款，最高罰款可達(dá)應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款的三倍。

（二）合同及協(xié)議應(yīng)經(jīng)財(cái)務(wù)部審核后簽訂

企業(yè)簽訂的所有合同或協(xié)議應(yīng)經(jīng)財(cái)務(wù)部人員審核，避免存在錯(cuò)字、語(yǔ)義不清楚的條款從而影響企業(yè)納稅；同時(shí)與財(cái)務(wù)部人員協(xié)商合同各項(xiàng)業(yè)務(wù)所需繳納的稅種，進(jìn)行合理的稅收籌劃。例如，合同中應(yīng)該避免“其他工作”的業(yè)務(wù)條款，其他工作語(yǔ)義不清楚，不僅可能造成合同雙方的糾紛，而且在稅務(wù)稽查時(shí)可能會(huì)引起國(guó)稅局與地稅局爭(zhēng)相征稅，從而造成企業(yè)的損失。

合同中涉及納稅問(wèn)題的條款有許多，不同的結(jié)算方式的選擇、合同價(jià)款是否含稅等問(wèn)題都對(duì)企業(yè)稅負(fù)有著不同程度的影響，企業(yè)應(yīng)該在交易雙方協(xié)商后，選擇合適的條款以達(dá)到稅收籌劃的目的。與合同業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)的發(fā)票類(lèi)型的不確定、企業(yè)與個(gè)人簽訂交易合同等都可能會(huì)引起企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)應(yīng)該在簽訂合同前經(jīng)財(cái)務(wù)部門(mén)審核，以降低甚至規(guī)避這些風(fēng)險(xiǎn)，為企業(yè)創(chuàng)造一個(gè)良好的經(jīng)營(yíng)環(huán)境。

參考文獻(xiàn)：

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[2]程輝.簽訂合同之前應(yīng)進(jìn)行納稅籌劃[J].注冊(cè)稅務(wù)師，2014（03）：44-46.