朱儉明

企業(yè)的內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)貫穿決策、執(zhí)行和監(jiān)督的全過程，覆蓋企業(yè)及其所屬單位的各種業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，實(shí)行全過程、全員性控制，不存在內(nèi)部控制空白點(diǎn)。本文通過某單位基層崗位上引發(fā)的司機(jī)舞弊案，揭示出內(nèi)部控制關(guān)鍵點(diǎn)及控制措施，對(duì)企業(yè)完善和實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)具有一定現(xiàn)實(shí)意義。

一、案例內(nèi)容

某股份制制藥公司，總部設(shè)在某市區(qū)商務(wù)樓辦公，主要集中公司管理層、銷售部、行政部、財(cái)務(wù)部、內(nèi)審部和人力資源部等職能部門；在市郊某開發(fā)區(qū)設(shè)有工廠，工廠的日常經(jīng)營(yíng)核算采用分級(jí)管理，即工廠發(fā)生日常費(fèi)用，先由廠部審核無誤，再報(bào)公司審批同意后予以執(zhí)行。由于市區(qū)總部和市郊工廠之間有距離之隔，需要設(shè)置班車，并配備專職班車司機(jī)，該司機(jī)在此崗位工作已達(dá)8年時(shí)間，各方面表現(xiàn)均獲得了同事們的認(rèn)可。

2013年1月公司新到一位財(cái)務(wù)經(jīng)理，在仔細(xì)梳理公司各項(xiàng)財(cái)務(wù)制度后，提出對(duì)該公司基層崗位的加油卡使用情況做一核實(shí)，于是派員去石油公司對(duì)近幾年公司班車加油情況進(jìn)行核對(duì)，發(fā)現(xiàn)這些年來公司班車加油記錄中有多筆是加汽油情況，累計(jì)金額已達(dá)3萬元之多，因公司歷年配置班車一貫使用柴油，無須使用汽油，此點(diǎn)令人生疑，于是進(jìn)一步追查，一個(gè)“油老鼠”事件在公司里浮出水面。最終查明，該司機(jī)從6年前便開始實(shí)施利用加油卡上結(jié)余資金為他人提供加油，然后以折價(jià)變賣方式從中套取現(xiàn)金挪為己用，始終沒被發(fā)覺。

事后該公司雖對(duì)此事件做出嚴(yán)肅處理，但卻引發(fā)出一個(gè)思考：“在企業(yè)基層崗位應(yīng)如何完善企業(yè)內(nèi)部控制？”

二、案例解析

（一）內(nèi)部控制制度覆蓋不全

企業(yè)“內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)貫穿于決策、執(zhí)行和監(jiān)督的全過程，覆蓋企業(yè)及其所屬單位的各種業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，實(shí)現(xiàn)全過程、全員性控制，不存在內(nèi)部控制的空白點(diǎn)”。由于該制藥公司領(lǐng)導(dǎo)日常工作主要重視銷售和生產(chǎn)領(lǐng)域，內(nèi)部控制的制度基本上都是圍繞上述領(lǐng)域設(shè)計(jì)和運(yùn)行，而沒有考慮到基層崗位，存在著覆蓋不全面，控制不涉及的盲點(diǎn)，導(dǎo)致這一環(huán)節(jié)出現(xiàn)漏洞時(shí)，失去應(yīng)有的控制。

（二）內(nèi)部控制制衡性沒到位

企業(yè)的內(nèi)部控制有個(gè)重要原則是制衡性原則，即“要求企業(yè)完成某項(xiàng)工作必須經(jīng)過互不隸屬的兩個(gè)或兩個(gè)以上的崗位和環(huán)節(jié)，同時(shí)還要求履行內(nèi)部控制和監(jiān)督職責(zé)的機(jī)構(gòu)或人員具有良好的獨(dú)立性”。在實(shí)踐中該公司在加油卡管理上前段操作還是有內(nèi)部控制意識(shí)，據(jù)稱平時(shí)加油卡的充值事項(xiàng)都有申請(qǐng)、審核、批準(zhǔn)等環(huán)節(jié)，再由其他崗位人員完成充值，交給司機(jī)日常使用。但該制藥公司卻忽視了后續(xù)加油卡在使用環(huán)節(jié)還有一個(gè)制衡性要求的特點(diǎn)，從形式上看，現(xiàn)金轉(zhuǎn)換成加油卡充值款后在未使用前，應(yīng)屬于貨幣資金范疇，仍須有一個(gè)合理的控制機(jī)制。如果從操作層面看可能難以達(dá)到直接進(jìn)行監(jiān)督控制，則應(yīng)從事后監(jiān)督角度去加以彌補(bǔ)與完善，如建立日常核對(duì)機(jī)制，及時(shí)和經(jīng)常性與各方溝通，能夠起到有效防范作用，從而達(dá)到制衡性目的。

（三）內(nèi)部控制重形式輕實(shí)效

該制藥公司從企業(yè)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)上看似乎是很完善，其實(shí)卻存在著重形式輕實(shí)效的問題。每年都有套嚴(yán)密而又完整的內(nèi)、外部審計(jì)報(bào)告，結(jié)論都是正面的肯定意見，但從細(xì)節(jié)上看卻能見其不足，公司管理層只顧抓大，如銷售、倉(cāng)儲(chǔ)、財(cái)務(wù)、行政，采購(gòu)，生產(chǎn)等各部門和環(huán)節(jié)都有嚴(yán)密而又完整的內(nèi)部控制制度，卻唯獨(dú)不見其在基層崗位上有什么具體可操作的內(nèi)容，而有時(shí)問題恰恰出現(xiàn)于此。這也反映出該公司在運(yùn)行內(nèi)部控制的有效性方面是缺乏應(yīng)有的管控機(jī)制，其實(shí)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性需要從企業(yè)各個(gè)環(huán)節(jié)上加以完善和落實(shí)，不僅是公司各個(gè)被賦予職責(zé)的重要部門或崗位，同時(shí)包括這類基層崗位在企業(yè)內(nèi)部控制方面的有效運(yùn)行。

（四）內(nèi)部控制缺乏監(jiān)督機(jī)制

企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的基本要求：“內(nèi)部監(jiān)督是企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性，對(duì)于發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，及時(shí)加以改進(jìn)，是實(shí)施內(nèi)部控制的重要保證”。如果說制衡是內(nèi)部控制中一項(xiàng)有效運(yùn)行機(jī)制，那么監(jiān)督則是實(shí)施內(nèi)部控制的重要保證。

該制藥公司在最初設(shè)計(jì)和運(yùn)行內(nèi)部控制的問題上，就存在著缺乏基層崗位運(yùn)用內(nèi)部控制的實(shí)施細(xì)則，這本身就是一種內(nèi)部控制設(shè)計(jì)缺陷，但是如果有完善嚴(yán)格的監(jiān)督機(jī)制進(jìn)行日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督，則是可以發(fā)現(xiàn)問題、分析問題乃至解決問題的。而負(fù)責(zé)這類工作的部門，往往是企業(yè)的內(nèi)審部門，但是該制藥公司的內(nèi)審部門始終沒有發(fā)現(xiàn)，沒有覺察，說明該部門也缺乏應(yīng)有的洞察力，可能是習(xí)慣于常規(guī)的內(nèi)部審計(jì)，只顧抓重點(diǎn)，而忽視深入分析企業(yè)各環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。

在企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和實(shí)施中應(yīng)在兼顧全面性的基礎(chǔ)上認(rèn)真梳理每個(gè)環(huán)節(jié)的各類風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，從細(xì)節(jié)上防微杜絕各種有可能發(fā)生舞弊的現(xiàn)象，有效防范和控制好企業(yè)各類風(fēng)險(xiǎn)，建立起各崗位的風(fēng)險(xiǎn)控制措施，尤其不應(yīng)忽視基層崗位上關(guān)鍵控制點(diǎn)及控制措施，以合理保證企業(yè)內(nèi)部控制的目標(biāo)順利實(shí)現(xiàn)。

三、案例啟示

（一）控制的目標(biāo)

企業(yè)中凡是涉及錢、財(cái)、物等內(nèi)容的，都應(yīng)考慮將其納入全程監(jiān)控的范圍。就本案例講，可根據(jù)加油卡使用的特點(diǎn)，建議將其細(xì)化到納入財(cái)務(wù)資金管理范疇中加以考量和完善，加油卡中的資金視同貨幣資金的一種形式，要合理保證貨幣資金在使用中不被挪用、侵占、抽逃或遭受欺詐，就要將其納入內(nèi)部控制的目標(biāo)之一加以管理，從事前、事中和事后三個(gè)環(huán)節(jié)加以完善，企業(yè)內(nèi)部控制管理上應(yīng)拋棄那種“因物小而不為”的思維，重視從細(xì)微處入手，確保達(dá)到控制目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)。

（二）關(guān)鍵控制點(diǎn)及控制措施

1.企業(yè)的管理部門應(yīng)做好加油卡充值前各項(xiàng)預(yù)算工作，預(yù)算的范圍包括資金需求，油價(jià)的波動(dòng)，車輛的行駛距離和正常油耗等內(nèi)容，建立起有關(guān)量化數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)和核實(shí)工作，強(qiáng)化各項(xiàng)數(shù)據(jù)的核對(duì)功能，加油卡使用后應(yīng)有保留存根票據(jù)備查的要求，強(qiáng)化各類數(shù)據(jù)記錄內(nèi)容的核實(shí)工作。更應(yīng)通過此事件舉一反三，對(duì)于尚未發(fā)現(xiàn)問題領(lǐng)域而又有相似性的崗位進(jìn)行一遍梳理，如企業(yè)的辦公用品、低值易耗品、勞動(dòng)保護(hù)用品等從采購(gòu)、保管、領(lǐng)用等各環(huán)節(jié)進(jìn)行細(xì)查摸排，建立起一套有針對(duì)性的企業(yè)內(nèi)部控制體系，做到“防范于未然”。

2.企業(yè)的財(cái)務(wù)部門可以從加強(qiáng)財(cái)務(wù)核算角度出發(fā)加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督，從嚴(yán)管控此類資金活動(dòng)動(dòng)向，可以為此增設(shè)“貨幣資金核算的子科目”，定期將會(huì)計(jì)科目中的貨幣資金、加油卡中的資金，加油后的票據(jù)存根、班車行駛記錄和內(nèi)、外部提供的清單進(jìn)行比對(duì)，發(fā)現(xiàn)問題和疑點(diǎn)及時(shí)報(bào)告，并會(huì)同相關(guān)職能部門查明原因。對(duì)于企業(yè)其他因價(jià)值低而容易被忽視的財(cái)物如辦公用品、低值易耗品和勞動(dòng)保護(hù)用品等，應(yīng)從采購(gòu)、儲(chǔ)存、發(fā)放等環(huán)節(jié)強(qiáng)化會(huì)計(jì)監(jiān)督作用，不僅要抓好財(cái)務(wù)賬面金額核算，更要建立起賬物核對(duì)制度，做到賬賬相符，賬實(shí)相符。并將常規(guī)盤點(diǎn)和專項(xiàng)盤點(diǎn)結(jié)合形成一種管理機(jī)制，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理從靜態(tài)化向動(dòng)態(tài)化轉(zhuǎn)變的工作思維。

3.企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門可以根據(jù)企業(yè)各崗位的實(shí)際情況，開展某一方面或某些內(nèi)容有針對(duì)性的監(jiān)督檢查，結(jié)合觀察分析，如對(duì)“油卡、辦公用品、勞防防護(hù)用品、低值易耗品等內(nèi)容”的進(jìn)、存、出情況進(jìn)行專項(xiàng)內(nèi)審，從內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性角度進(jìn)行排查和評(píng)價(jià)，發(fā)現(xiàn)問題，解決問題，并視內(nèi)部控制的缺陷程度，做出審計(jì)意見和建議。

4.企業(yè)要加強(qiáng)員工的內(nèi)部控制教育與培訓(xùn)工作，結(jié)合考評(píng)機(jī)制，制定獎(jiǎng)懲措施，對(duì)個(gè)人占有、使用、管理和配置企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源的效果進(jìn)行評(píng)價(jià)，培育員工積極向上的價(jià)值觀和責(zé)任感，倡導(dǎo)誠(chéng)實(shí)守信、愛崗敬業(yè)的精神，強(qiáng)化法制觀念，不斷提升員工素質(zhì)。同時(shí)需要結(jié)合一些典型案例，讓全體員工引以為戒，做到警鐘長(zhǎng)鳴，從而形成公司上下人人都有內(nèi)部控制這一理念，進(jìn)而達(dá)到一種可以有效防范和減少舞弊現(xiàn)象發(fā)生的環(huán)境氛圍。

通過上述內(nèi)部控制目標(biāo)和關(guān)鍵控制點(diǎn)及控制措施的實(shí)施和運(yùn)行，以及在實(shí)踐過程中根據(jù)反饋不斷調(diào)整完善，達(dá)到在企業(yè)基層崗位上也能覆蓋內(nèi)部控制的運(yùn)用和實(shí)際拓展，企業(yè)各職能部門及全體員工都可以成為企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行者和實(shí)踐者，并在建立與實(shí)施內(nèi)部控制過程中承擔(dān)起應(yīng)有的職責(zé)，發(fā)揮出積極的作用和有效的擔(dān)當(dāng)。