黃偉 胡志剛 邱碩林 劉峰

現(xiàn)行《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》自1986年10月1日開始實(shí)施，其征稅對象只是房屋，征收范圍限于城鎮(zhèn)的經(jīng)營性房屋。分稅制后，房產(chǎn)稅成為純地方收入，但是在地方收入中所占比重較小。因此，房產(chǎn)稅日常征管中存在的一些問題和稅務(wù)人員的執(zhí)法風(fēng)險沒有引起足夠的重視。隨著“營改增”的落地，房產(chǎn)稅作為一個擁有較大稅基和增長潛力的稅種必將提升它在地方稅體系中的地位。本文以南城縣2006～2015年房產(chǎn)稅相關(guān)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，分析房產(chǎn)稅征管現(xiàn)狀、存在的問題及成因，提出完善稅制、加強(qiáng)征管等相應(yīng)的對策建議。 一、征管現(xiàn)狀 1994年分稅制將房產(chǎn)稅納入地方稅體系，從2006～2015年南城縣地稅局房產(chǎn)稅收入和增幅數(shù)據(jù)顯示，其收入絕對值每年遞增，但是增幅以2011年為分水嶺，2011年以前呈遞減趨勢，2011年后逐年遞增。 圖1 2006～2015年南城縣地稅局房產(chǎn)稅收入與增幅趨勢圖 隨著“營改增”的落地，營業(yè)稅成為歷史，各地均面臨創(chuàng)新征管手段，轉(zhuǎn)變征管方式的考驗(yàn)。在地方稅體系尚未完善前，尋找新的稅收增長點(diǎn)成為地稅部門當(dāng)務(wù)之急。房產(chǎn)稅作為財產(chǎn)稅具有稅基非流動性、普遍性和獨(dú)立性等特點(diǎn)，符合稅收的受益原則，并且隨著各地城市（區(qū)）建設(shè)的不斷推進(jìn)，城市中心規(guī)劃區(qū)域的擴(kuò)圍，稅源豐富，增長潛力較大。 圖2 2006～2015年南城縣地稅局房產(chǎn)稅在地稅收入總量和剔除營業(yè)稅后地稅收入中占比趨勢圖 二、存在的問題 （一）納稅義務(wù)人的多樣性 房產(chǎn)稅是以房屋為征稅對象，按房屋的計稅余值或租金收入為計稅依據(jù)，向產(chǎn)權(quán)所有人征收的一種財產(chǎn)稅。通過對南城縣縣城所在地和兩個農(nóng)村建制鎮(zhèn)進(jìn)行隨機(jī)調(diào)查，縣城約70%、農(nóng)村超90%的產(chǎn)權(quán)所有人不知道自己是房產(chǎn)稅納稅義務(wù)人，且現(xiàn)實(shí)中縣城約90%、農(nóng)村約70%的產(chǎn)權(quán)所有人以合同方式將納稅責(zé)任轉(zhuǎn)移到承租人（使用人），實(shí)際上又不承擔(dān)納稅義務(wù)。從法律意義上說，房屋產(chǎn)權(quán)人作為第一順序的納稅義務(wù)人，承租人不直接承擔(dān)納稅義務(wù)，也不負(fù)有報告、登記、申報等責(zé)任，而真正的納稅義務(wù)人以合同約定回避了相關(guān)的責(zé)任和義務(wù)，加上法規(guī)中有保管人、承典人、使用人等義務(wù)對象選擇，納稅義務(wù)人的多樣性使納稅義務(wù)認(rèn)定成為房產(chǎn)稅征管的“開頭難”。 （二）主動申報率偏低 納稅義務(wù)人的多樣性和課稅對象的分散性導(dǎo)致房產(chǎn)稅納稅人一般是在稅務(wù)機(jī)關(guān)下達(dá)“催繳通知”或“整改通知”后，才履行申報義務(wù)，而且在申報前，普遍存在兩個協(xié)商過程，即房屋產(chǎn)權(quán)所有人與使用人之間的納稅責(zé)任協(xié)商、納稅責(zé)任人與稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅金額協(xié)商，達(dá)成共識后，房產(chǎn)稅申報才能成行，使得納稅申報這一法律義務(wù)變成協(xié)約。如不符合納稅人的意愿，納稅義務(wù)的履行有中止、拖延的可能。 從征管實(shí)踐看，房產(chǎn)稅實(shí)際申報戶數(shù)同應(yīng)申報戶數(shù)每年都有差距。通過已登記的生產(chǎn)經(jīng)營納稅人戶數(shù)與免征戶數(shù)推理，2014年度南城縣應(yīng)申報房產(chǎn)稅的戶數(shù)為3 084戶，當(dāng)年申報房產(chǎn)稅筆數(shù)為2 153筆，兩者相差931戶，未申報率近30%，尤其是農(nóng)村建制鎮(zhèn)和非正常戶履行房產(chǎn)稅納稅義務(wù)的情況較差。 2015年南城縣開展了一次房屋租賃專項(xiàng)清理。清理結(jié)果反映，新增房產(chǎn)稅納稅人127戶，查補(bǔ)二年以上未申報房產(chǎn)稅53戶、漏年度申報納稅人346戶；另外，587戶非正常戶所用房產(chǎn)的應(yīng)稅狀態(tài)和應(yīng)稅時間難以認(rèn)定。與生產(chǎn)經(jīng)營納稅人申報情況相比，房產(chǎn)稅主動申報率明顯偏低。 （三）計稅價格核定難 房產(chǎn)稅計稅價格的形成主要依賴于稅收管理員的核定和第三方機(jī)構(gòu)評估。稅收核定中，申報價、核定價、評估價與公允價差距較大，其中因核定依據(jù)、標(biāo)準(zhǔn)和技能欠缺，計稅價格普遍低于公允值，且缺乏官方的參考值，對公平稅負(fù)、風(fēng)險防控形成壓力。 2008年，南城地稅通過房產(chǎn)稅協(xié)稅網(wǎng)建立了房產(chǎn)稅初始臺賬。對從租計稅的，當(dāng)年的市場行情大致為每平方米租金30～50元，但納稅人提供的租賃合同價或申報價為15～30元，差異幅度約40%；2014年，鬧市區(qū)詢租價約60～80元/M2，老城區(qū)商業(yè)區(qū)40～60元/M2，納稅人提供的合同或申報價格分別為40～50元/M2、20～40元/M2元，差異幅度約40%。客觀上由于合同簽訂時間跨度較大，不同納稅人相同年份的合同價格也存在明顯差異。 對從價計稅的，房產(chǎn)原值的客觀差異給核定帶來困難。2007年南城商業(yè)店鋪的購置或建造價約0.6～0.7萬元/M2，2014年升到1.2～2.2萬元/M2，差異超過100%，使計稅價格核定變成高風(fēng)險作業(yè)。 （四）稅務(wù)管理乏力 1.稅務(wù)登記缺失。純房產(chǎn)稅納稅人多為自然人，無須稅務(wù)登記，使該稅種的戶籍管理、納稅義務(wù)認(rèn)定缺乏基礎(chǔ)。實(shí)踐中，無論征管信息系統(tǒng)還是一般稅收管理業(yè)務(wù)，都未對房產(chǎn)稅進(jìn)行規(guī)范。同時，在稅務(wù)登記流程缺失的情況下，管戶劃分、稅種鑒定等后續(xù)流程無法運(yùn)行，為管理責(zé)任的劃分和后續(xù)業(yè)務(wù)考核、評價帶來影響。 2.申報管理不到位。目前，地稅機(jī)關(guān)對房產(chǎn)稅申報的管理顯得松散。單位實(shí)行按季申報，個人普遍按年申報；有的半年申報，甚至幾年合并申報，其中既有提前申報，也有延期申報。由于房產(chǎn)稅本身存在征收難問題，申報時間、申報資料、申報期限無法嚴(yán)格按規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)來，申報管理主要依賴稅務(wù)文書、人工催報。盡管如此，近年來房產(chǎn)稅及時申報率不足20%，而生產(chǎn)經(jīng)營納稅人正常申報率普遍達(dá)97%以上。 3.計稅價格核定不規(guī)范。首先，核定原則不同，“同行業(yè)、同規(guī)模、同路段”的方式對房產(chǎn)稅核定的適用度不高，需要商圈人氣、結(jié)構(gòu)、面積等眾多信息和定價因素支持，而恰恰是這些信息和因素是稅務(wù)機(jī)關(guān)難以把握和難以獲取的。其次，缺乏統(tǒng)一的、具有可操作性的核定程序指導(dǎo)，數(shù)據(jù)信息的采集、典型調(diào)查的開展、計稅依據(jù)合成、評估等沒有可參考規(guī)定或范例。再次，稅務(wù)機(jī)關(guān)與稅務(wù)人員缺少房產(chǎn)價格、租金評估技術(shù)與知識儲備，使計稅價格核定不實(shí)。 三、問題的成因分析 （一）納稅義務(wù)確認(rèn)保障不足 稅務(wù)登記本是確認(rèn)納稅主體和納稅義務(wù)的書證保障，但房產(chǎn)稅征管方式把這種保障舍棄了，以簡單的“設(shè)立征收臺賬”代替，使征管業(yè)務(wù)系統(tǒng)把該稅另行“擱置”，游離于一般管稅業(yè)務(wù)與流程之外。 《城市房地產(chǎn)管理法》規(guī)定，房屋租賃應(yīng)向房產(chǎn)管理部門登記備案，但其中的法責(zé)條款對不登記備案沒有約束，使我省頒布的《稅收保障辦法》關(guān)于房管部門的協(xié)稅責(zé)任規(guī)定成為虛設(shè)。事實(shí)上，房管部門難以執(zhí)行應(yīng)稅房產(chǎn)登記備案規(guī)定，使房產(chǎn)稅臺賬登記、第三方信息平臺也失去了協(xié)助保障。而且，稅務(wù)機(jī)關(guān)的臺賬登記也缺少相應(yīng)的規(guī)范支撐，登記時間、內(nèi)容、資料、憑證沒有統(tǒng)一的規(guī)定或要求，房產(chǎn)登記管理操作缺乏制度保障，給稅務(wù)認(rèn)定帶來困難。 （二）納稅申報管理約束力不強(qiáng) 應(yīng)稅房產(chǎn)的用途、租賃、交易及契約、收益的私密性，為不申報、假申報、遲申報提供了掩護(hù)?！罢鞴芊ā彪m然對申報違法有2 000元以下罰款和滯納金牽制，但在納稅申報責(zé)任轉(zhuǎn)移的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難對非納稅義務(wù)人（房屋租賃或使用人）的申報違法行為、不充分履責(zé)行為進(jìn)行處罰，因而“征管法”對房產(chǎn)稅納稅人而言約束力不強(qiáng)。同樣情形下，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難對非納稅義務(wù)人實(shí)施欠稅公告或稅收黑名單制度。 日常巡查巡管工作，是對納稅人狀態(tài)、經(jīng)營情況、涉稅變化的查證和核實(shí)，但房產(chǎn)稅征管業(yè)務(wù)中，由于大量納稅義務(wù)人居住地與應(yīng)稅房產(chǎn)所在地分離，分片管轄不能兼顧管戶，致使巡查巡管責(zé)任難以落實(shí)，申報履責(zé)監(jiān)管不到位，不申報、假申報成為常態(tài)。 另外，房產(chǎn)收益的倒掛現(xiàn)象，也使納稅人自主申報意識弱化，100萬元購置或建造的商用房產(chǎn)，其月租金收益約3 000元，月收益率僅0.3%左右，遠(yuǎn)低于民間借貸1%～2%的月收益，也低于銀行貸款利率0.47%～0.7%的水平。調(diào)研中一些自用房產(chǎn)收益也在0.3%左右，若加上房產(chǎn)稅開支，投資于房產(chǎn)的租賃收益或自用收益低于市場的其他投資收益。在廣大農(nóng)村集鎮(zhèn)，經(jīng)營性房屋的租賃收益或自用收益更低，30萬元左右的房產(chǎn)，月租金約500元，收益率僅為0.17%，加上農(nóng)村納稅服務(wù)點(diǎn)收縮，都對申報納稅的主動性造成不良影響。 （三）計稅價格確認(rèn)難度大 一是計稅價格組成的復(fù)雜性。影響租賃房產(chǎn)租金市場價格的主要因素有地理位置、商圈環(huán)境、競租情況、經(jīng)營景氣度、面積等等，一些房產(chǎn)因商圈環(huán)境對經(jīng)營者的吸引力，其競租人氣、交易價格會超出預(yù)期和一般評估，如學(xué)校、廣場、毗鄰超市的應(yīng)稅房產(chǎn)，其租金或市場估價較同地段的其它房產(chǎn)有較大溢價。另外，評估機(jī)構(gòu)、稅務(wù)機(jī)關(guān)所遵循的面積、結(jié)構(gòu)、成新、路段等評估方法，靜態(tài)核定或評估計稅價格的方式與市場行情不相適應(yīng)，并且不同年份建造或購置的自用房產(chǎn)價格差異較大，使稅務(wù)機(jī)關(guān)和評估機(jī)構(gòu)對計稅價格的合理性難以把握。 二是計稅價格核定缺少相應(yīng)的技術(shù)保障。如營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅等，或有征管平臺、代扣代繳、發(fā)票控稅、第三方信息比對等作為技術(shù)支持，有一定的依據(jù)。而房產(chǎn)稅無論從涉稅信息獲取或相關(guān)部門協(xié)作，都難獲得計稅價格的佐證材料。而且房產(chǎn)價值、市場租金評估具有一定的專業(yè)性，稅收管理人員普遍不具備這種知識儲備。從征管技術(shù)角度，目前還沒有一套相應(yīng)的、較為成熟的計稅價格核定與價值評估方法或程序。 三是計稅價格公平矛盾逐漸顯現(xiàn)。一方面自用房產(chǎn)同類不同價現(xiàn)象，同地段、同結(jié)構(gòu)、同面積的房產(chǎn)因建造年份的不同，其房產(chǎn)原值（計稅價格）有較大差異，影響納稅人對稅收公平的認(rèn)知；另一方面當(dāng)投資收益低于最低利息支出，收益不足于支付借貸利息，對經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生扭曲，容易引發(fā)社會矛盾，尤其是隨著以房養(yǎng)老形勢的發(fā)展，無其他收入來源的房產(chǎn)稅納稅人，房產(chǎn)稅變成了影響正常生活的負(fù)擔(dān)，影響民生和社會公正。 （四）業(yè)務(wù)常態(tài)管理不到位 在房產(chǎn)稅的日常管理中，課稅對象、納稅人雖有臺賬登記，但沒有相應(yīng)的認(rèn)定、鑒定與變更業(yè)務(wù)；稅收核定沒有相應(yīng)的流程設(shè)置；申報及時率、準(zhǔn)確率在征管系統(tǒng)中無法統(tǒng)計和查詢；在納入門臨征收后，甚至無法查詢個體納稅人申報納稅情況；同時，因?yàn)闆]有納稅人識別號，房產(chǎn)稅納稅人無法享受網(wǎng)上辦稅、網(wǎng)銀繳稅等信息化便利通道；申報、征收、評估、稽查均游離于信息化管稅之外；征管資料沒有統(tǒng)一的格式和要求，資料采集、流轉(zhuǎn)、利用不規(guī)范，分戶資料沒有與稅收征管業(yè)務(wù)需求相配套。 四、完善房產(chǎn)稅管理的對策 （一）建立和完善納稅認(rèn)定保障體系 納稅義務(wù)認(rèn)定對納稅責(zé)任和管稅目標(biāo)的確認(rèn)是前提和保障。結(jié)合房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅改革來完善現(xiàn)有制度和機(jī)制。如通過地方立法，確立房產(chǎn)稅納稅申報登記的義務(wù)，明確登記時限和違法責(zé)任。稅務(wù)機(jī)關(guān)確定登記內(nèi)容、備查資料和相關(guān)映證材料、制式表單與辦理程序及流程。通過細(xì)化“不動產(chǎn)登記制度”，明確國土部門對涉稅房產(chǎn)的登記信息標(biāo)準(zhǔn)，明確了縣、鄉(xiāng)鎮(zhèn)、街道、居委會的協(xié)助責(zé)任，強(qiáng)化信息共享，建立新的認(rèn)定保障體系。 要穩(wěn)固房產(chǎn)稅的稅基，對從價計征的房產(chǎn)，其土地價值是否計入房產(chǎn)原值計征房產(chǎn)稅，須進(jìn)行全面核實(shí)，防止因政策執(zhí)行偏差而侵蝕稅基。 （二）探索和實(shí)施納稅義務(wù)履行牽引體系 一是通過納稅信用制度牽引納稅人申報履責(zé)。如美國，個人所得稅、財產(chǎn)稅，推行納稅信用制度，將合規(guī)申報納入個人社保，將申報違法列為不良信用紀(jì)錄，并把納稅信用作最高等級紀(jì)錄。制定相應(yīng)的違法等級分類、違法糾正調(diào)整、違法事實(shí)公告、信用等級評定等配套制度，利用個人征信平臺為信用使用單位提供查詢服務(wù)。將納稅信用廣泛應(yīng)用于政府采購、工程招標(biāo)、融資擔(dān)保、政策性信貸、商業(yè)信貸等范疇，對不申報履責(zé)行為起到威懾作用。 二是完善管理考核舉措。一方面，把納稅提醒與延期申報處罰、滯納金結(jié)合起來，對不按期申報行為嚴(yán)格執(zhí)行處罰規(guī)定；另一方面，將房產(chǎn)稅納稅申報率、征管資料管理納入績效考核，加大房產(chǎn)稅征管的執(zhí)法督察力度，從制度上促進(jìn)管稅責(zé)任的落實(shí)。 三是優(yōu)化納稅服務(wù)。充分利用辦稅點(diǎn)、金融網(wǎng)點(diǎn)及公共場所，設(shè)立必要的便民申報電子設(shè)備，以互聯(lián)網(wǎng)+稅收為契機(jī)，增強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)網(wǎng)絡(luò)化服務(wù)與智能化服務(wù)的能力，借助移動設(shè)備與電子支付的優(yōu)勢，使納稅服務(wù)貼近納稅人。針對房產(chǎn)稅申報特點(diǎn)，做好申報與評估的對接，及時對納稅人提供的申報信息進(jìn)行確認(rèn)和反饋，提高申報的準(zhǔn)確性。 （三）創(chuàng)新核定管理方式 一是以第三方評估為主體，推行民主評稅制度。當(dāng)納稅人申報與評估結(jié)果差異較大、納稅人或稅務(wù)機(jī)關(guān)單方提出異議、審計或有關(guān)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)問題線索的時候，由專家組、行業(yè)代表組成的評稅團(tuán)進(jìn)行民主評議，從而化解稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收核定環(huán)節(jié)的風(fēng)險隱患。 二是引入稅收饒讓制度。借鑒涉外稅收的稅收饒讓制度既給稅收核定偏差預(yù)留空間，又減輕稅收負(fù)擔(dān)。事實(shí)上，我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅條例中省、自治區(qū)、直轄市可以在規(guī)定幅度內(nèi)確定房產(chǎn)原值扣除比例，結(jié)合本地實(shí)際實(shí)施稅收優(yōu)惠。通過優(yōu)惠設(shè)置，對無不良申報信息的納稅人實(shí)施優(yōu)惠，對有違約情況的納稅人實(shí)行折扣優(yōu)惠或無優(yōu)惠，可提高申報的準(zhǔn)確度。 三是引入市場定價機(jī)制。加強(qiáng)與房屋中介機(jī)構(gòu)的協(xié)作，由稅務(wù)機(jī)關(guān)劃定典型樣本區(qū)域、路段和特殊樣本標(biāo)準(zhǔn)，采取定期采集或定期報送的辦法，建立市場價格監(jiān)控體系。建立房屋中介網(wǎng)絡(luò)應(yīng)用平臺，為稅務(wù)機(jī)關(guān)審查納稅申報、風(fēng)險評估提供依據(jù)。 （四）搭建信息管稅平臺。在當(dāng)前各地綜合治稅系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步完善房產(chǎn)稅綜合信息平臺。依托稅收征收管理系統(tǒng)和第三方評估機(jī)構(gòu)、協(xié)稅單位的信息交換，關(guān)聯(lián)納稅申報信用記錄和采購、招投標(biāo)、金融機(jī)構(gòu)信用記錄，以及公安暫住管理的應(yīng)用等信息，系統(tǒng)整合房產(chǎn)稅同其他稅種的征、評、查業(yè)務(wù)。 （五）完善地方稅收保障制度。《江西省稅收保障辦法》雖然對房產(chǎn)稅備案登記、納稅申報提供了執(zhí)法依據(jù)，但缺少相應(yīng)的細(xì)則和可操作性規(guī)范與之相配套。納稅信用信息庫還未建立，納稅人不履行申報義務(wù)和相關(guān)責(zé)任的現(xiàn)象普遍存在，需要稅務(wù)機(jī)關(guān)結(jié)合征管業(yè)務(wù)薄弱環(huán)節(jié)，依照授權(quán)制定具體的保障措施，與《辦法》形成治稅合力。