朱立

一、引言

2010年，中國煙草總公司下發(fā)《煙草行業(yè)全面預(yù)算管理辦法》及其實(shí)施細(xì)則《煙草行業(yè)全面預(yù)算管理規(guī)程（暫行）》。2014年，《財(cái)政部關(guān)于全面推進(jìn)管理會計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》正式出臺，為行業(yè)管理會計(jì)發(fā)展指明了方向，對全面預(yù)算管理工作提出了更高的要求。中國煙草總公司適時(shí)推出《煙草行業(yè)全面預(yù)算管理應(yīng)用指南——全面預(yù)算管理評價(jià)》（以下簡稱《應(yīng)用指南》），進(jìn)一步充實(shí)三個(gè)層級的預(yù)算制度（《辦法》《規(guī)程》及《應(yīng)用指南》），形成了較為完整的制度體系。

2015以來，煙草行業(yè)積極應(yīng)對經(jīng)濟(jì)下行的巨大困難、積極應(yīng)對卷煙提稅順價(jià)的巨大壓力，提出了“再上卷煙新水平”的要求，升級預(yù)算管理水平顯得十分必要。本文從平衡計(jì)分卡的角度出發(fā)，構(gòu)建基于平衡計(jì)分卡的預(yù)算管理指標(biāo)體系，為煙草企業(yè)“再上卷煙新水平”提供管理支持。

二、煙草企業(yè)全面預(yù)算管理現(xiàn)狀

（一）預(yù)算與戰(zhàn)略斷鏈

煙草商業(yè)公司的戰(zhàn)略往往體現(xiàn)在“五年規(guī)劃”中，目前煙草商業(yè)企業(yè)已完成了“十三五”規(guī)劃的編制。然而比較后會發(fā)現(xiàn)，全面預(yù)算管理企業(yè)戰(zhàn)略（規(guī)劃）在實(shí)踐中是兩線運(yùn)行，少有交集，或者說，全面預(yù)算指標(biāo)只體現(xiàn)了企業(yè)戰(zhàn)略的小部分，沒有實(shí)現(xiàn)無縫對接。

（二）全員參與狹隘化

全面預(yù)算管理并沒有真正做到全員參與。推行全面預(yù)算管理動(dòng)員時(shí)鏗鏘有力，但實(shí)際在編制、執(zhí)行預(yù)算管理時(shí)成了下屬部門個(gè)人的專項(xiàng)工作，以致個(gè)別人很忙很辛苦，其他人對預(yù)算工作支持不大，造成了人力資源的浪費(fèi)。

（三）數(shù)據(jù)測算經(jīng)驗(yàn)化

目前部分煙草商業(yè)企業(yè)對管理工具的概念認(rèn)識不足，將預(yù)算等同于預(yù)測，而預(yù)測又是簡單地建立在歷史數(shù)據(jù)上的經(jīng)驗(yàn)估算，存在失真傾向。企業(yè)需求預(yù)測模型先進(jìn)，預(yù)測公式種類繁多，需求預(yù)測系統(tǒng)也非常完備，整個(gè)流程也都能按照上級要求開展。但從區(qū)（縣）到市到省再到國家總局，層層預(yù)測之后的數(shù)據(jù)與市場實(shí)際需求偏差越來越大，國家總局如果最終根據(jù)這些數(shù)據(jù)制定全國的卷煙產(chǎn)銷計(jì)劃，與市場實(shí)際情況相去甚遠(yuǎn)。

（四）預(yù)算控制不平衡

全年預(yù)算控制中，呈前松后緊狀態(tài)，年初、年中預(yù)算執(zhí)行控制松弛化，而年末預(yù)算執(zhí)行控制偏緊，導(dǎo)致日常經(jīng)營中的問題被掩蓋或延遲發(fā)現(xiàn)。

（五）預(yù)算考評不合理

目前煙草商業(yè)企業(yè)的考評方法是把預(yù)算考核與方針目標(biāo)考核結(jié)合起來，注重季末、年末的綜合考評，而缺少預(yù)算執(zhí)行過程中的動(dòng)態(tài)考評。造成動(dòng)態(tài)考評和綜合考評不平衡。

三、預(yù)算管理工具比較與引入

（一）預(yù)算管理工具比較

基于煙草企業(yè)全面預(yù)算的不足，通過比較平衡計(jì)分卡預(yù)算、作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算、價(jià)值鏈預(yù)算先進(jìn)的預(yù)算管理工具的特點(diǎn)，本文認(rèn)為選擇平衡計(jì)分卡的預(yù)算管理升級改進(jìn)比較適合，而其缺點(diǎn)可以采用與全面預(yù)算管理相結(jié)合互補(bǔ)克服。見表（1）。

平衡計(jì)分卡方法克服了傳統(tǒng)預(yù)算方法只注重財(cái)務(wù)指標(biāo)的業(yè)績管理方法的弊端。平衡計(jì)分卡的創(chuàng)立者認(rèn)為，傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會計(jì)模式只能衡量過去發(fā)生的事項(xiàng)，無法評估企業(yè)前瞻性的經(jīng)營策略、投資策略等企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的合理性。在信息社會中，傳統(tǒng)的業(yè)績管理方法不全面，企業(yè)必須通過在客戶、供應(yīng)商、員工、組織流程、技術(shù)和革新等方面的管理，獲得持續(xù)發(fā)展的動(dòng)力。企業(yè)應(yīng)從四個(gè)維度審視自身業(yè)績：學(xué)習(xí)與成長、業(yè)務(wù)流程、顧客、財(cái)務(wù)。

（二）預(yù)算管理工具引入

為加強(qiáng)企業(yè)預(yù)算管理的循環(huán)性、科學(xué)性，采用質(zhì)量管理中的PDCA循環(huán)管理模型對平衡計(jì)分卡預(yù)算管理進(jìn)行持續(xù)改進(jìn)。PDCA循環(huán)管理與平衡計(jì)分卡預(yù)算管理的結(jié)合將有助于預(yù)算的有效執(zhí)行。質(zhì)量管理已形成完整的作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。煙草行業(yè)質(zhì)量管理體系開展比較早，已形成了標(biāo)準(zhǔn)、程序文件、作業(yè)指導(dǎo)書。在財(cái)務(wù)管理、日常經(jīng)營、客戶維護(hù)、員工培訓(xùn)，質(zhì)量管理全部應(yīng)用。質(zhì)量管理凝聚了企業(yè)最優(yōu)秀的人才，并形成了行之有效的管理方法。煙草企業(yè)幾乎所有單位都訓(xùn)練了多個(gè)質(zhì)量管理小組（QC小組），培養(yǎng)了骨干隊(duì)伍，并形成了自身的管理特點(diǎn)。這些為平衡計(jì)分卡預(yù)算管理的執(zhí)行提供了堅(jiān)實(shí)的人才基礎(chǔ)。

四、煙草企業(yè)平衡計(jì)分卡預(yù)算指標(biāo)體系構(gòu)建

（一）預(yù)算指標(biāo)核算

平衡計(jì)分卡包括財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部經(jīng)營、學(xué)習(xí)與成長四個(gè)維度，各維度之間存在因果、層級關(guān)系。其中學(xué)習(xí)與成長是基礎(chǔ)，體現(xiàn)了以人為本的管理精髓，內(nèi)部經(jīng)營是關(guān)鍵，客戶是最終導(dǎo)向，財(cái)務(wù)是經(jīng)營管理的結(jié)果體現(xiàn)。四個(gè)維度都以企業(yè)戰(zhàn)略為統(tǒng)領(lǐng)，圍繞企業(yè)戰(zhàn)略展開，不斷持續(xù)改進(jìn)。如下圖所示。

（二）戰(zhàn)略目標(biāo)

平衡計(jì)分卡的作用是克服企業(yè)內(nèi)部各部門、各環(huán)節(jié)對戰(zhàn)略目標(biāo)的對接，使企業(yè)內(nèi)部形成合力，緊密圍繞企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)運(yùn)營。因此，確定企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)是首要任務(wù)，戰(zhàn)略目標(biāo)在全面預(yù)算工作中起到統(tǒng)領(lǐng)作用。由于行業(yè)的特殊性，煙草企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)一般采用“五年規(guī)劃”管理。現(xiàn)以某煙草商業(yè)企業(yè)為例進(jìn)行簡要說明。

某煙草企業(yè)是省級煙草集團(tuán)型企業(yè)下屬區(qū)縣級煙草公司，主營卷煙批發(fā)和零售業(yè)務(wù)。其“十三五”規(guī)劃（企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)）：

財(cái)務(wù)管理。預(yù)算準(zhǔn)確率99%以上；費(fèi)用預(yù)算執(zhí)行率≤100%；資金運(yùn)用規(guī)范安全率達(dá)到100%。

內(nèi)部運(yùn)營。卷煙批發(fā)銷售穩(wěn)定增長；卷煙單箱金額穩(wěn)定增長。

品牌培育。著力打造一支“高素質(zhì)、精業(yè)務(wù)、強(qiáng)活力”品牌培育隊(duì)伍，將品牌培育工作滲透到底，成為品牌培育具體落地化工作的實(shí)施者；建立科學(xué)、規(guī)范、系統(tǒng)的品牌培育操作體系，用PDCA的工作方法，覆蓋品牌培育工作的每個(gè)環(huán)節(jié)；確定一批品牌，在做好集團(tuán)公司新品上市培育的基礎(chǔ)上，培育好集團(tuán)“1+3”及省外重點(diǎn)品牌。

客戶建設(shè)。卷煙銷售網(wǎng)絡(luò)零售終端戶中現(xiàn)代終端達(dá)到零售終端的25%；零售終端毛利同比增長客戶比例達(dá)到60%；直屬終端整合≥5家。

學(xué)習(xí)與成長機(jī)制。優(yōu)化人員結(jié)構(gòu)；建立員工交流、培養(yǎng)培訓(xùn)制度，優(yōu)化干部員工隊(duì)伍；推行管理人員任期制，主管以上管理人員每屆任期三年，中層干部連任兩屆后輪崗比率不低于30%；建立科學(xué)有效的人才選拔、儲備、開發(fā)和使用管理機(jī)制。加大力度讓員工獲得中、高級專業(yè)技術(shù)職稱。

（三）指標(biāo)體系

財(cái)務(wù)類指標(biāo)體系。根據(jù)實(shí)際情況和企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，制定關(guān)鍵績效指標(biāo)：三項(xiàng)費(fèi)用率、稅利目標(biāo)；一級目標(biāo)：預(yù)算執(zhí)行率、稅利總額預(yù)算精準(zhǔn)率、重點(diǎn)費(fèi)用控制率；質(zhì)量目標(biāo)：國有資產(chǎn)保值增值率。

客戶指標(biāo)體系。主要客戶包括社會零售終端戶、社會個(gè)人消費(fèi)者，目標(biāo)為提升顧客滿意度，維護(hù)、維持日漸飽和的區(qū)域市場份額。制定一級目標(biāo)：客戶投訴/上訪處理不當(dāng)次數(shù)、客戶投訴處理率、零售終端網(wǎng)上支付金額占比、現(xiàn)代終端占比。

內(nèi)部經(jīng)營指標(biāo)體系。與降本增效、精益管理、售后服務(wù)等目標(biāo)相關(guān)的指標(biāo)制定，KPI指標(biāo)：三項(xiàng)費(fèi)用率；一級目標(biāo)：租金按合同按時(shí)收取率，存量閑置房產(chǎn)盤活率、卷煙銷售總量、單箱銷售金額、一類二類卷煙銷量增幅、零售終端卷煙毛利同比增長客戶占比、新品卷煙營銷活動(dòng)執(zhí)行率、中小客戶緊俏煙銷量增幅、貨源供應(yīng)規(guī)范率。

學(xué)習(xí)與成長指標(biāo)體系。員工基本素質(zhì)的提高是企業(yè)發(fā)展的基石，內(nèi)部員工滿意度的提高是企業(yè)發(fā)展的動(dòng)力。學(xué)習(xí)與成長指標(biāo)可制定為，一級目標(biāo)：教育培訓(xùn)工作評價(jià)得分、崗位專業(yè)資格證書持證率、崗位高級人員持證比例。具體指標(biāo)見表（2）。

（四）權(quán)重確定

由于在不同時(shí)期，企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)有所不同，因此不但預(yù)算指標(biāo)有可能調(diào)整，指標(biāo)的權(quán)重也相應(yīng)有所變化。權(quán)重確定方法有很多，本文采用數(shù)學(xué)上的系數(shù)法簡化確定，即根據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)確定的指標(biāo)等級層次：KPI指標(biāo)、一級指標(biāo)，分別設(shè)置系數(shù)為0.2和0.1，如果有三個(gè)層次指標(biāo)，則分別設(shè)置系數(shù)為0.3、0.2和0.1。同一維度同一層級所有指標(biāo)值合計(jì)為1，分別求得每個(gè)指標(biāo)的系數(shù)。此方法比較簡單，而且同一維度同一層級的指標(biāo)權(quán)重相同。因此，只適用于各類數(shù)據(jù)條件尚不成熟的運(yùn)行初期。隨著基于平衡計(jì)分卡預(yù)算管理運(yùn)行的不斷成熟、深入，權(quán)重的確定方法可以根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況采用德爾菲法、層次分析法、離差法、熵值法等復(fù)雜方法，使指標(biāo)權(quán)重更客觀、更科學(xué)。

五、結(jié)語

平衡計(jì)分卡是戰(zhàn)略實(shí)施機(jī)制，以戰(zhàn)略為中心，從實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略的財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部運(yùn)營、學(xué)習(xí)和成長等方面，對企業(yè)實(shí)施全方面、多維度管理控制的先進(jìn)管理工具。將平衡計(jì)分卡和預(yù)算管理進(jìn)行有效整合與協(xié)同，將有利于平衡計(jì)分卡在預(yù)算管理中的成功引入，構(gòu)建基于企業(yè)愿景與戰(zhàn)略目標(biāo)的企業(yè)全面預(yù)算管理系統(tǒng)， 反映企業(yè)運(yùn)作中最重要的維度和關(guān)鍵指標(biāo)，把企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)轉(zhuǎn)化為明晰的預(yù)算目標(biāo)，解決預(yù)算與戰(zhàn)略脫節(jié)的問題，通過全面預(yù)算管理系統(tǒng)來實(shí)施企業(yè)的戰(zhàn)略，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)全面預(yù)算戰(zhàn)略管理的發(fā)展方向。

本文采用PDCA循環(huán)管理模型，對上一個(gè)周期的平衡計(jì)分卡預(yù)算管理進(jìn)行回顧總結(jié)，對四大維度的預(yù)算指標(biāo)重新評估其有效性、適用性、符合性，從而對下一個(gè)周期平衡計(jì)分卡預(yù)算進(jìn)行再策劃、再實(shí)施、再檢查、再行動(dòng)。使每一個(gè)企業(yè)形成獨(dú)特的、行之有效的、持續(xù)改進(jìn)的平衡計(jì)分卡預(yù)算指標(biāo)體系，以滿足企業(yè)持續(xù)發(fā)展的需要。