楊戰(zhàn)勇

摘要：國內(nèi)經(jīng)濟自進入21世紀以來獲得了長足發(fā)展，各類型企業(yè)數(shù)量也不斷增加。國內(nèi)企業(yè)當前面臨的內(nèi)外部競爭壓力相對較大，如何更好的進行成本核算與控制從而增強自身競爭力也成為了企業(yè)更好發(fā)展的重要條件。在成本核算這一管理問題處理上，國內(nèi)企業(yè)青睞于利用傳統(tǒng)核算方法來進行，作業(yè)成本法這一成本核算方法在國內(nèi)企業(yè)中的應(yīng)用程度相對較低。通過研究發(fā)現(xiàn)，作業(yè)成本法是一種較為科學的方法，其在國內(nèi)企業(yè)應(yīng)用中存在的系列問題需要得到及時解決。

關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法；企業(yè)成本控制；問題；對策

國內(nèi)大多數(shù)企業(yè)在成本核算上都或多或少的存在問題，這也導致國內(nèi)企業(yè)存在生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)劃失向和管理層決策失當?shù)木置?，最終在面臨市場競爭時顯得競爭力明顯不足。在世界經(jīng)濟全球化及區(qū)域經(jīng)濟一體化趨勢十分明顯的背景下，國內(nèi)企業(yè)更好的生存與發(fā)展就需要應(yīng)用更為科學與成熟的成本核算方法。作業(yè)成本法是世界范圍內(nèi)較為推崇的成本核算方法，然而這一科學的成本核算方法在國內(nèi)企業(yè)中的應(yīng)用確是面臨著諸多挑戰(zhàn)，存在著諸多問題。能否將這些問題進行針對性解決也成為了作業(yè)成本法能否在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中更好應(yīng)用的先決條件。

一、作業(yè)成本法概述

（一）作業(yè)成本法的基本概念

作業(yè)成本法是一種比傳統(tǒng)成本核算方法更加精細和準確的成本核算方法，是西方國家于八十年代末開始研究、九十年代以來在先進制造企業(yè)首先應(yīng)用起來的一種全新的企業(yè)管理理論和方法。作業(yè)成本法又叫做ABC成本法、作業(yè)成本分析法、作業(yè)成本計算法或作業(yè)量基準成本計算方法，是以作業(yè)為核心，確認和計量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準確地計入作業(yè)，然后選擇成本動因，將所有作業(yè)成本分配給成本計算對象（產(chǎn)品或服務(wù)）的一種成本計算方法。作業(yè)成本法的指導思想是：“成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本法把直接成本和間接成本（包括期間費用）作為產(chǎn)品（服務(wù)）消耗作業(yè)的成本同等地對待，拓寬了成本的計算范圍，使計算出來的產(chǎn)品（服務(wù)）成本更準確真實。作業(yè)是成本計算的核心和基本對象，產(chǎn)品成本或服務(wù)成本是全部作業(yè)的成本總和，是實際耗用企業(yè)資源成本的終結(jié)。

（二）作業(yè)成本法的基本組成要素

作業(yè)成本法由作業(yè)；成本動因；成本對象及作業(yè)清單所組成，這四個有機部分也是作業(yè)成本法得以發(fā)揮出應(yīng)用效用必不可少的基礎(chǔ)性條件。

作業(yè)是指需要進行操作并為此消耗一定資源的固定程序或流程，例如企業(yè)為了保障生產(chǎn)向原材料供應(yīng)商進行訂貨便是一個“作業(yè)”。

成本動因是指企業(yè)進行相關(guān)工作行為的直接原因，成本動因?qū)嶋H上反映了企業(yè)行為、產(chǎn)品或其它成本對象作業(yè)的需求。例如，某生產(chǎn)加工型企業(yè)的作業(yè)是進行貨物交付，那么其實際的成本動因便是交付貨物的實際數(shù)量。這也使得成本動因需要與度量單位進行聯(lián)系，在作業(yè)成本法下的成本動因也需要被度量出來。

成本對象是資源成本的承擔者、是可分配對象、是需要考核的業(yè)務(wù)實體，比如產(chǎn)品、顧客、市場、設(shè)計和項目等。

作業(yè)清單是指產(chǎn)品或其他的成本對象所需要的作業(yè)及其相關(guān)成本的清單。作業(yè)清單在作業(yè)成本法中的組成地位較為重要，特別是在精細化管理的企業(yè)之中，作業(yè)清單中所涉及的成本核算狀況好壞甚至會直接影響到作業(yè)成本法的應(yīng)用效果。

（三）作業(yè)成本法的應(yīng)用

作業(yè)成本法在精確成本信息，改善經(jīng)營過程，為資源決策、產(chǎn)品定價及產(chǎn)品結(jié)構(gòu)優(yōu)化管理提供完善的信息等方面，具有其他成本法不可替代的功能優(yōu)勢。作業(yè)成本法自上世紀提出以來在國外企業(yè)的成本核算中得到了較為廣泛的應(yīng)用，伴隨著計算機技術(shù)的不斷發(fā)展，作業(yè)成本法本身也處于不斷的完善與發(fā)展之中。當前，國內(nèi)企業(yè)對于作業(yè)成本法的看法有了明顯轉(zhuǎn)變，部分大中型企業(yè)也應(yīng)用了作業(yè)成本法進行成本核算等事宜。就具體應(yīng)用而言，作業(yè)成本法不僅可以應(yīng)用到企業(yè)的成本核算之中，作業(yè)成本法下的核算結(jié)果對于企業(yè)經(jīng)營管理的意義同樣十分巨大。例如在生產(chǎn)企業(yè)之中，其生產(chǎn)環(huán)節(jié)相對較多，作業(yè)成本法下的成本核算結(jié)果能夠為企業(yè)調(diào)整生產(chǎn)方向提供支持。作業(yè)成本法下的成本核算結(jié)果也能夠較好的反映出企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中存在的問題，并為這些問題的解決與調(diào)整提供幫助。

二、作業(yè)成本法在國內(nèi)企業(yè)應(yīng)用存在的問題

（一）企業(yè)管理理念問題

作業(yè)成本法在國內(nèi)企業(yè)中的具體應(yīng)用受到了企業(yè)管理理念的嚴重制約，作為作業(yè)成本法的直接應(yīng)用主體，國內(nèi)企業(yè)經(jīng)營管理理念較為落后，這也直接導致作業(yè)成本法缺乏應(yīng)用土壤，其在國內(nèi)實際應(yīng)用范圍相對較窄，程度也相對較低。從作業(yè)成本法應(yīng)用范圍來看，真正將作業(yè)成本法進行應(yīng)用的企業(yè)大多集中在大中型企業(yè)之中，這部分企業(yè)經(jīng)營管理理念較為先進，而在中小民營企業(yè)中，企業(yè)管理者成本核算與控制意識淡薄，缺乏先進管理理念進行指導下也并未給予作業(yè)成本法應(yīng)有的重視。就應(yīng)用程度而言，大中型企業(yè)中依然有諸多企業(yè)對于作業(yè)成本的應(yīng)用局限于成本核算環(huán)節(jié)上的應(yīng)用，其并未將作業(yè)成本法核算結(jié)果的輔助決策，優(yōu)化經(jīng)營等作用發(fā)揮出來，這也導致作業(yè)成本法難以在企業(yè)中將積極效用充分發(fā)揮。國內(nèi)企業(yè)管理理念上存在的系列問題是一個居于主導性地位的問題，落后的管理理念，特別是成本核算與控制理念本身與相對科學及先進的作業(yè)成本法之間存在的不兼容也極容易導致作業(yè)成本法在實際應(yīng)用上出現(xiàn)各種問題。

（二）作業(yè)成本法應(yīng)用環(huán)境問題

國內(nèi)部分企業(yè)存在著生產(chǎn)管理能力低下這一具體問題，這部分企業(yè)往往以產(chǎn)品為中心進行具體的生產(chǎn)并利用生產(chǎn)調(diào)度這種相對機械的辦法來控制整個生產(chǎn)過程。這直接導致其生產(chǎn)管理的模式科學性較低，而生產(chǎn)管理工作在開展上也呈現(xiàn)出了程序化與規(guī)范化相對較低這一狀況。作業(yè)成本法在企業(yè)內(nèi)部的應(yīng)用對于企業(yè)內(nèi)部環(huán)境要求較高，而國內(nèi)企業(yè)普遍存在的生產(chǎn)管理能力低下實際上會導致作業(yè)成本法在企業(yè)內(nèi)部進行應(yīng)用時不兼容，作業(yè)成本法正向效用無法得到發(fā)揮等諸多問題的產(chǎn)生。此外，作業(yè)成本法在國內(nèi)尚未得到會計準則的完全認可，在作業(yè)成本法與傳統(tǒng)的制造成本法進行成本核算時資產(chǎn)總量與資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等會呈現(xiàn)出不同，損益表中企業(yè)損益內(nèi)涵與數(shù)據(jù)也可能存在差異，這種差異的出現(xiàn)會使得企業(yè)經(jīng)營管理者與會計人員產(chǎn)生較大疑惑。除此之外，作業(yè)成本法的應(yīng)用要求企業(yè)生產(chǎn)的商品化與市場化程度較高，國內(nèi)部分企業(yè)進行的生產(chǎn)依然是以手工和半手工為主，這也導致作業(yè)成本法下諸多成本核算無法進行全面覆蓋，其本身應(yīng)用也受到了制約。

（三）作業(yè)成本法應(yīng)用人員素質(zhì)問題

作業(yè)成本法是一種對于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營各個環(huán)節(jié)高度覆蓋的方法，其之所以具有較高的先進性也是由于這種對生產(chǎn)流程各個環(huán)節(jié)的全覆蓋。一般而言，作業(yè)成本法涉及到企業(yè)成本動因的確定，作業(yè)行為的分解，也涉及到生產(chǎn)經(jīng)營的各個部門，各個主體。其在應(yīng)用上對于相關(guān)應(yīng)用的主題和人員要求較高，作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本核算方法之間存在的不同也使得很多企業(yè)成本會計雖然具備良好的成本核算能力，但無法對于作業(yè)成本法進行嫻熟應(yīng)用。國內(nèi)企業(yè)在專業(yè)人才儲備上并無優(yōu)勢，特別在中小型企業(yè)中，人員流動性相對較大且企業(yè)財會部門對于作業(yè)成本法的實際認識與應(yīng)用水平也相對較低。在這樣的情形下作業(yè)成本法無法得到充分利用，綜合素質(zhì)良莠不齊的情形下更為容易導致作業(yè)成本法在應(yīng)用上出現(xiàn)問題。作業(yè)成本法本身規(guī)范性與程序性較高，其對于作業(yè)成本法應(yīng)用企業(yè)與人員要求也相對較高，國內(nèi)企業(yè)在人員素質(zhì)上存在的這一問題也成為了較為嚴重的問題之一。

（四）作業(yè)成本法技術(shù)支持問題

作業(yè)成本法在國內(nèi)企業(yè)中的應(yīng)用也面臨著技術(shù)支持不足這一問題，作業(yè)成本法在實際應(yīng)用中對于電算化要求較高，部分生產(chǎn)規(guī)模相對較大，環(huán)節(jié)較多的企業(yè)在利用作業(yè)成本法時更是需要依托電子計算機進行具體的成本核算事宜，單純依靠人力進行作業(yè)成本法應(yīng)用不僅會加劇成本核算工作量，同樣容易導致作業(yè)成本法下進行的成本核算出現(xiàn)各種錯誤。技術(shù)支持不足這一問題長期存在使得很多企業(yè)無法真正進行作業(yè)成本法應(yīng)用，在中小型企業(yè)中，成本控制是一個極為重要的工作，進行作業(yè)成本法應(yīng)用在技術(shù)支持上和人才培養(yǎng)上需要耗費的支出也使得很多企業(yè)更為青睞于傳統(tǒng)成本核算方法，這也使得作業(yè)成本法無法在部分中小型企業(yè)中進行推廣與應(yīng)用。

三、作業(yè)成本法在國內(nèi)企業(yè)更好應(yīng)用的對策

（一）轉(zhuǎn)變國內(nèi)企業(yè)管理理念

作業(yè)成本法在國內(nèi)企業(yè)更好的應(yīng)用需要轉(zhuǎn)變國內(nèi)企業(yè)管理理念，管理理念作為一個直接影響作業(yè)成本法能否在企業(yè)中進行應(yīng)用的先決條件需要給予優(yōu)先解決。國內(nèi)企業(yè)管理層和直接管理者需要重視對于現(xiàn)有成本核算方式方法的變革，更化觀念去認識和理解作業(yè)成本法，在充分認識和理解作業(yè)成本法的基礎(chǔ)上開展作業(yè)成本法應(yīng)用嘗試。例如，在企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)進程中需要樹立起作業(yè)意識，將生產(chǎn)的各個環(huán)節(jié)進行整合從而形成作業(yè)鏈，這一做法能夠為作業(yè)成本法的應(yīng)用打下堅實基礎(chǔ)。此外，國內(nèi)企業(yè)管理理念的提升也需要政府和行業(yè)協(xié)會等外部力量發(fā)揮出作用，國內(nèi)企業(yè)發(fā)展與宏觀經(jīng)濟發(fā)展之間存在著直接聯(lián)系，政府應(yīng)當鼓勵企業(yè)進行生產(chǎn)經(jīng)營方式方法的創(chuàng)新，對于區(qū)域內(nèi)大型生產(chǎn)類企業(yè)的創(chuàng)新經(jīng)營管理方法應(yīng)用給予一定政策和技術(shù)支持。國內(nèi)企業(yè)管理理念轉(zhuǎn)變的難度相對較大，特別在當前這樣一個競爭十分激烈的市場環(huán)境之中，部分企業(yè)自身生存發(fā)展壓力較大，管理理念轉(zhuǎn)變所帶來的潛在風險相對較多，這實際上也要求國內(nèi)企業(yè)管理層需要有更大的魄力來提升自身管理理念的科學性，將現(xiàn)代經(jīng)營管理理念引入到企業(yè)內(nèi)部也是其更好發(fā)展的重要因素。

（二）優(yōu)化作業(yè)成本法應(yīng)用環(huán)境

國內(nèi)企業(yè)更好應(yīng)用作業(yè)成本法需要內(nèi)外部應(yīng)用環(huán)境得到優(yōu)化，內(nèi)外部環(huán)境得以優(yōu)化后才能夠使得作業(yè)成本法在企業(yè)內(nèi)部正常應(yīng)用并發(fā)揮出預期效果。內(nèi)部環(huán)境的優(yōu)化應(yīng)當從管理能力提升與生產(chǎn)方式轉(zhuǎn)變這兩個方向來進行。首先，企業(yè)需要注重自身對于生產(chǎn)經(jīng)營各個方面管理能力的提升，特別要注重對于生產(chǎn)控制能力的提升，保障自身能夠?qū)τ谄髽I(yè)生產(chǎn)的直接環(huán)節(jié)與間接環(huán)節(jié)進行控制。其次，鑒于作業(yè)成本法的應(yīng)用對于企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)方式要求相對較高，企業(yè)應(yīng)當注重對于生產(chǎn)方式進行調(diào)整，提升企業(yè)內(nèi)部自動化生產(chǎn)的能力，使得生產(chǎn)的商品化與市場化得到保證，確保作業(yè)成本法在企業(yè)內(nèi)部實際應(yīng)用時能夠更為順利。在外部環(huán)境優(yōu)化這一問題處理上企業(yè)在應(yīng)用作業(yè)成本法時應(yīng)當對于現(xiàn)行會計準則及相關(guān)規(guī)定予以更為全面的了解，保障作業(yè)成本法下進行的成本核算，會計數(shù)據(jù)確認與現(xiàn)行法律法規(guī)之間相互吻合，避免不當應(yīng)用為企業(yè)帶來經(jīng)營管理上的爭端。

（三）提升企業(yè)內(nèi)部成本核算人員素質(zhì)

提升企業(yè)內(nèi)部核算人員素質(zhì)能夠使得作業(yè)成本法在國內(nèi)企業(yè)更為順利的進行應(yīng)用與推廣，此項事宜也需要得到國內(nèi)企業(yè)的充分重視并將提升企業(yè)內(nèi)部成本核算人員綜合素質(zhì)付諸于實際行動。國內(nèi)企業(yè)在財會人員能力與素質(zhì)培養(yǎng)上相對漠視，傳統(tǒng)的成本核算方法下財會人員能夠進行妥善處理也使得企業(yè)喪失了人才能力培養(yǎng)的主動性，企業(yè)內(nèi)部財會人員也只有較少的一部分去主動進行自身能力提升。國內(nèi)企業(yè)在進行作業(yè)成本法應(yīng)用時需要注重對于人才培養(yǎng)的相關(guān)工作，通過定期培訓的方式將作業(yè)成本法下成本核算流程、方式、方法等內(nèi)容進行明確，使得財會人員與成本核算人員應(yīng)用作業(yè)成本法時更為得心應(yīng)手。此外，國內(nèi)企業(yè)需要鼓勵作業(yè)成本法應(yīng)用人員進行能力提升與學習并提供相應(yīng)的補助以提升其主動學習的積極性。作業(yè)成本法在國內(nèi)企業(yè)的良好應(yīng)用也需要生產(chǎn)經(jīng)營各個環(huán)節(jié)的實際負責人進行能力提升，以保障作業(yè)成本法進行成本全面核算時更為有效與準確。

（四）作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本核算法綜合應(yīng)用

國內(nèi)企業(yè)進行作業(yè)成本法時所面臨的技術(shù)支持不足可以通過作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本核算方法綜合應(yīng)用這一措施進行針對性解決。作業(yè)成本法在實際應(yīng)用上不僅需要較大的前期投入，技術(shù)上存在的短板也導致作業(yè)成本法在國內(nèi)企業(yè)中的應(yīng)用與推廣十分緩慢。部分中小型生產(chǎn)企業(yè)并不具備短時間內(nèi)進行作業(yè)成本法應(yīng)用投入的現(xiàn)實可能，這也使得將作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本核算方法進行綜合應(yīng)用成為了一種有效選擇。作業(yè)成本法在本質(zhì)上也是成本核算方法的一種形式，其與當前國內(nèi)生產(chǎn)企業(yè)中成本核算方法之間可以進行良好的融合及并行應(yīng)用。企業(yè)在進行綜合應(yīng)用時需要對企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境不斷優(yōu)化，從而營造出適合作業(yè)成本法應(yīng)用的內(nèi)部環(huán)境，在此基礎(chǔ)上提升相關(guān)作業(yè)成本核算法應(yīng)用投入來逐漸提高作業(yè)成本法的應(yīng)用程度，同時降低傳統(tǒng)成本核算法的實際應(yīng)用頻率才能夠最終達到作業(yè)成本法在企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營、決策過程的全面應(yīng)用。而且隨著循序漸進式的推進，對于作業(yè)成本法的全面應(yīng)用，也能夠較好的解決作業(yè)成本法在應(yīng)用中存在的諸多問題。

四、結(jié)語

作業(yè)成本法在國內(nèi)各類企業(yè)中雖然并未進行大面積推廣和應(yīng)用，但是作業(yè)成本法在成本核算上的優(yōu)勢已經(jīng)十分明顯，國內(nèi)部分企業(yè)應(yīng)用了作業(yè)成本法也實現(xiàn)了較好的成本核算與控制這一目標。鑒于此，作業(yè)成本法需要在國內(nèi)企業(yè)中進行更好的推廣，部分企業(yè)在不具備作業(yè)成本法應(yīng)用的情形下也需要及時的進行調(diào)整，盡早的將作業(yè)成本法引入到其成本核算體系之中。誠然也需要看到，作業(yè)成本法對于應(yīng)用企業(yè)的要求相對較高，國內(nèi)企業(yè)在作業(yè)成本法應(yīng)用時也需要做出及時調(diào)整與改變。

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（作者單位：中鐵豐橋橋梁有限公司）