周鶴

【摘要】作為獨(dú)立于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)分支，管理會(huì)計(jì)以不同的服務(wù)對(duì)象和不同的觀念區(qū)別于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，同樣作為信息系統(tǒng)，管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的差異體現(xiàn)為服務(wù)對(duì)象側(cè)重點(diǎn)的不同。作為獨(dú)立學(xué)科，管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的差異主要表現(xiàn)為觀念的差異。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)服務(wù)對(duì)象的不同是相對(duì)的，而不是絕對(duì)的。具體企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)的運(yùn)作是密切相關(guān)的。本世界50年代管理會(huì)計(jì)從傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中分離出來(lái)，使現(xiàn)代會(huì)計(jì)分為管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩大分支。這兩大分支的會(huì)計(jì)系統(tǒng)既有顯著的區(qū)別，也有必然的聯(lián)系。

【關(guān)鍵詞】管理會(huì)計(jì) 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 區(qū)別 聯(lián)系

一、管理會(huì)計(jì)區(qū)別于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的主要特征

作為獨(dú)立于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)分支，管理會(huì)計(jì)以不同的服務(wù)對(duì)象和不同的觀念區(qū)別于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，具有更為明顯的個(gè)性特征。

（一）管理會(huì)計(jì)的服務(wù)對(duì)象側(cè)重點(diǎn)不同

同樣作為信息系統(tǒng)，管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的差異體現(xiàn)為服務(wù)對(duì)象側(cè)重點(diǎn)的不同。一般來(lái)說(shuō)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)被稱為對(duì)外報(bào)告會(huì)計(jì)，其服務(wù)對(duì)象主要是企業(yè)外界和企業(yè)有經(jīng)濟(jì)利害關(guān)系的團(tuán)體和個(gè)人，其報(bào)告的內(nèi)容及確定方法、提供方式、提供頻率等都首先要考慮外部報(bào)告使用者的要求；而管理會(huì)計(jì)作為內(nèi)部報(bào)告會(huì)計(jì)，琪服務(wù)對(duì)象是企業(yè)內(nèi)部管理人員，其首先考慮的是企業(yè)內(nèi)部管理決策的需要，因此，諸如提供什么樣的報(bào)告、如何提供、什么時(shí)候提供等問(wèn)題，都完全取決于特定企業(yè)的特定決策需求。

正是由于這種服務(wù)對(duì)象側(cè)重點(diǎn)的不同帶來(lái)了管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具體方法的差異。例如，正是由于管理會(huì)計(jì)以內(nèi)部管理人員為主要服務(wù)對(duì)象，所以其程序和方法選擇不用遵循公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的要求，方式方法都較為靈活；報(bào)告內(nèi)容更多的涉及關(guān)于未來(lái)的預(yù)測(cè)信息；報(bào)告的格式依報(bào)告內(nèi)容或不定期報(bào)告，等等。這種服務(wù)對(duì)象的不同是作為信息系統(tǒng)，管理會(huì)計(jì)區(qū)別于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)鍵點(diǎn)。

但必須注意的是，管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)這種服務(wù)對(duì)象的不同是相對(duì)的而不是絕對(duì)的。我們將在關(guān)于管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的聯(lián)系中具體分析這個(gè)問(wèn)題。

（二）管理會(huì)計(jì)中所應(yīng)用的觀念不同

作為獨(dú)立學(xué)科，管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的差異主要表現(xiàn)為觀念的差異。管理會(huì)計(jì)具有不同于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的決策相關(guān)觀念和人本觀念。

（1）管理會(huì)計(jì)的決策相關(guān)概念。盡管現(xiàn)代會(huì)計(jì)理論也以決策相關(guān)作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的信息目標(biāo)，但這里的決策者是所有的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息使用者，而不僅僅是內(nèi)部管理人員。由于不同的信息使用者面對(duì)不同類型的決策，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的決策相關(guān)只能是相對(duì)的、籠統(tǒng)的。管理會(huì)計(jì)以企業(yè)內(nèi)部管理人員為首要服務(wù)對(duì)象，其決策相關(guān)觀念貫穿于管理會(huì)計(jì)方法體系始終，使管理會(huì)計(jì)產(chǎn)生了針對(duì)特定分析領(lǐng)域的成本收益概念及相應(yīng)的分析方法。

例如，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，成本是在一定時(shí)期內(nèi)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)某一種產(chǎn)品而實(shí)際發(fā)生的資源消耗，這種資源消耗按歷史成本計(jì)量，是靜態(tài)的、獨(dú)立的價(jià)值量。而管理會(huì)計(jì)的成本是圍繞特定的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而已經(jīng)發(fā)生或?qū)⒁l(fā)生的資源消耗，它首先強(qiáng)調(diào)圍繞作為決策對(duì)象的特定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)來(lái)確定和歸集相應(yīng)的資源消耗，而這時(shí)的成本歸集對(duì)象就不一定是產(chǎn)品，而可能是項(xiàng)目、顧客、部門等等；其次，它不再局限于已經(jīng)發(fā)生的資源消耗，而更加關(guān)注將要發(fā)生的支出；第三，管理會(huì)計(jì)從相對(duì)的角度來(lái)認(rèn)識(shí)成本，而不是獨(dú)立、機(jī)械的看待，相應(yīng)的就不僅有某一項(xiàng)目的絕對(duì)成本發(fā)生額，而且有由于這一項(xiàng)目實(shí)施所失去的獲得其他收入的機(jī)會(huì)而需要確認(rèn)的機(jī)會(huì)成本，及與其他方案相比較形成的差量成本等等；最后，從決策相關(guān)觀念出發(fā)，管理會(huì)計(jì)的長(zhǎng)期決策分析還要考慮時(shí)間價(jià)值和風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值，應(yīng)用收付實(shí)現(xiàn)制，從現(xiàn)金流出、流入的角度來(lái)確認(rèn)成本和收益，等等。

與上述分析同樣的道理，管理會(huì)計(jì)的決策相關(guān)觀念同樣對(duì)其收益概念及相應(yīng)的分析方法產(chǎn)生影響。

（2）管理會(huì)計(jì)的人本觀念。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是一個(gè)純粹的信息系統(tǒng)，盡管其信息最終也要影響具體使用者的決策，但從企業(yè)內(nèi)部來(lái)說(shuō)，其信息系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和信息的提供是被動(dòng)的。而管理會(huì)計(jì)則不同，琪信息系統(tǒng)是從全面支持企業(yè)決策活動(dòng)出發(fā)、以對(duì)人的行為影響為立足點(diǎn)而設(shè)計(jì)的。無(wú)論是系統(tǒng)的射界還是具體方法的運(yùn)用，管理會(huì)計(jì)都要考慮到通過(guò)對(duì)人的行為的影響來(lái)有助于組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。這種人本觀念使管理會(huì)計(jì)具有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所不具有的能動(dòng)的系統(tǒng)控制職能。這種人本觀念對(duì)于管理會(huì)計(jì)的理論與方法的發(fā)展和應(yīng)用都有其深遠(yuǎn)的影響。

上述觀念的不同不僅使管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具體方法產(chǎn)生差異，而且是管理會(huì)計(jì)能夠作為獨(dú)立學(xué)科區(qū)別于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的根本原因。

（3）相對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，管理會(huì)計(jì)具有個(gè)性特征。由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和運(yùn)作都要遵循公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的要求，提供規(guī)范的會(huì)計(jì)報(bào)告，所以各個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)具有明顯的共性特征。而特定的企業(yè)中，管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)具有較強(qiáng)的個(gè)性特征。這種個(gè)性特征的產(chǎn)生是由于具有不同規(guī)模和管理模式、處于不同發(fā)展階段、面對(duì)不同產(chǎn)品市場(chǎng)及具有不同文化氛圍的企業(yè)，往往有不同側(cè)重的信息需求和方法選擇，從而使管理會(huì)計(jì)在不同企業(yè)的應(yīng)用有著各不相同的系統(tǒng)模式。

企業(yè)經(jīng)營(yíng)所面臨的內(nèi)外環(huán)境總是處于不斷的發(fā)展變化中，企業(yè)規(guī)模、所選擇的管理模式、所處的發(fā)展階段、所面臨的市場(chǎng)，甚至所具有的企業(yè)文化，都不是一成不變的，相應(yīng)的，管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)也是一個(gè)動(dòng)態(tài)系統(tǒng)。他要從屬于特定的企業(yè)組織，并且隨同企業(yè)組織的發(fā)展而發(fā)展，這正是管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)所具有的個(gè)性特征所決定的。因此我們所討論的管理會(huì)計(jì)方法的先進(jìn)和科學(xué)都是相對(duì)的，一個(gè)管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)是否優(yōu)秀取決于它能否完全適應(yīng)特定時(shí)期企業(yè)管理的需要，并且隨同企業(yè)內(nèi)外環(huán)境的變化而發(fā)展，而不在于他在理論上或數(shù)學(xué)模型上是否完美。

二、管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的聯(lián)系

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)的聯(lián)系主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面：

（一）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)服務(wù)對(duì)象的不同是相對(duì)的，而不是絕對(duì)的

首先，當(dāng)我們論及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)首先要考慮外部報(bào)告使用者的需要時(shí)，并不意味著這種報(bào)告不為管理人員所需要。事實(shí)上，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告是管理人員，特別是較高級(jí)管理人員決策的重要依據(jù)之一。而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)被認(rèn)為是對(duì)外報(bào)告會(huì)計(jì)只是從對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的了解來(lái)說(shuō)，外部報(bào)告使用者相對(duì)處于劣勢(shì)，因此，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制和提供首先要考慮有關(guān)會(huì)計(jì)原則的要求，以保證其信息的可靠和可理解。其次，管理會(huì)計(jì)的報(bào)告一般是對(duì)能報(bào)告會(huì)計(jì)，但這同樣不意味著企業(yè)外部利益相關(guān)的團(tuán)體或個(gè)人不需要這種信息。從有助于決策的角度來(lái)說(shuō)，管理會(huì)計(jì)的信息對(duì)于內(nèi)部人員和外部人員是同樣重要的，只是受信息技術(shù)條件的限制，及考慮信息成本，企業(yè)不能同時(shí)向興趣和利益都各不相同的外部有關(guān)人員提供這些信息并保證其決策相關(guān)性。事實(shí)上，隨著信息技術(shù)的發(fā)展，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息和管理會(huì)計(jì)信息呈現(xiàn)越來(lái)越多的融合趨勢(shì)。例如，在十年前，關(guān)于分部經(jīng)營(yíng)的信息還是只對(duì)內(nèi)提供的管理會(huì)計(jì)信息，而在當(dāng)今社會(huì)卻越來(lái)越受到外部投資者的重視，因而成為對(duì)外報(bào)告的一部分。這種現(xiàn)象說(shuō)明從所提供信息內(nèi)容來(lái)區(qū)分財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)只是一種靜態(tài)的思維，以發(fā)展的眼光來(lái)看，兩者沒(méi)有絕對(duì)的界限。

（二）具體企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)的運(yùn)作是密切相關(guān)的

同屬于企業(yè)內(nèi)部信息系統(tǒng)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)之間有程度不同的交融。對(duì)于特定時(shí)期的特定企業(yè)，管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間的聯(lián)系緊密程度受企業(yè)管理水平、信息技術(shù)應(yīng)用程度及企業(yè)外界對(duì)于會(huì)計(jì)信息的要求強(qiáng)弱等因素的影響和制約。企業(yè)管理水平較高和應(yīng)用較為先進(jìn)的信息技術(shù)等條件下的企業(yè)，往往其內(nèi)部管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)較為完善、整個(gè)企業(yè)內(nèi)部的信息系統(tǒng)設(shè)計(jì)也較為科學(xué)，特別在外界對(duì)于會(huì)計(jì)信息有較高要求的情況下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)和管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)有較高的信息共享程度，其分野也許僅僅體現(xiàn)于最后的報(bào)告格式、內(nèi)容和頻率等方面。而在相對(duì)較為落后的企業(yè)管理環(huán)境中，管理會(huì)計(jì)的運(yùn)作往往獨(dú)立性較強(qiáng)，但它至少可以利用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算資料，使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)成為管理會(huì)計(jì)的重要數(shù)據(jù)來(lái)源。