高爾旆

〔華中師范大學(xué) 法學(xué)院，湖北 武漢 430079〕

政法與社會(huì)

我國稅法在推動(dòng)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任中的制度完善

高爾旆

〔華中師范大學(xué) 法學(xué)院，湖北 武漢 430079〕

企業(yè)社會(huì)責(zé)任法律制度體現(xiàn)了現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)中社會(huì)效益與企業(yè)利潤或社會(huì)利益與個(gè)體利益的統(tǒng)一。企業(yè)社會(huì)責(zé)任的理論與實(shí)踐都應(yīng)致力于在企業(yè)自身利潤最大化和履行社會(huì)責(zé)任之間找到平衡點(diǎn)。我國稅法為倡導(dǎo)企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任做出了鼓勵(lì)和引導(dǎo)性規(guī)定，然而在立法和執(zhí)法中仍然存在相當(dāng)多的問題。為了進(jìn)一步推動(dòng)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任，應(yīng)當(dāng)從稅負(fù)、稅種、政策可執(zhí)行性和執(zhí)行效率等多方面完善我國稅法中有關(guān)企業(yè)社會(huì)責(zé)任的法律制度。

社會(huì)利益；個(gè)體利益；企業(yè)社會(huì)責(zé)任；稅法

西方國家在經(jīng)歷了資本主義經(jīng)濟(jì)危機(jī)和數(shù)次大規(guī)模環(huán)境公害事件、藥害事件后，開始反思自由主義對(duì)企業(yè)自由的過分強(qiáng)調(diào)，以及對(duì)法律干預(yù)經(jīng)濟(jì)的忽視。企業(yè)社會(huì)責(zé)任理論應(yīng)運(yùn)而生，由于其彌補(bǔ)了傳統(tǒng)市場理論的缺失，致力于追求企業(yè)利潤與社會(huì)效益、個(gè)體利益與社會(huì)利益的統(tǒng)一，得到了大多數(shù)學(xué)者的肯定，也成為了重要的經(jīng)濟(jì)法理論基礎(chǔ)之一。

而在當(dāng)今我國食藥安全事故頻發(fā)、環(huán)境污染日益嚴(yán)重、企業(yè)員工勞動(dòng)強(qiáng)度居高不下的社會(huì)大背景下，研究企業(yè)社會(huì)責(zé)任更具重要意義。本文基于企業(yè)社會(huì)責(zé)任理論和法律制度，闡述社會(huì)利益與個(gè)體利益的和諧統(tǒng)一關(guān)系，并從我國稅法的相關(guān)規(guī)定切入，具體分析我國法律在促進(jìn)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任、平衡企業(yè)利潤和社會(huì)效益上的不足之處，以期進(jìn)一步推動(dòng)企業(yè)社會(huì)責(zé)任法律制度的完善，通過法律手段達(dá)到個(gè)體利益與社會(huì)利益的平衡、協(xié)調(diào)、統(tǒng)一和相互促進(jìn)。

一、企業(yè)社會(huì)責(zé)任的基本理念

“企業(yè)社會(huì)責(zé)任”的萌芽最早可追溯到古代社會(huì)的商人社會(huì)責(zé)任觀。在自由資本主義時(shí)代，自由競爭、追逐利潤最大化成為企業(yè)的追求，也成為法律的價(jià)值導(dǎo)向。19世紀(jì)末，隨著自由資本主義向壟斷資本主義過渡，一些大企業(yè)憑借自己的市場地位肆意損害中小企業(yè)和消費(fèi)者的利益。因此，國外學(xué)者開始關(guān)注企業(yè)社會(huì)責(zé)任。美國學(xué)者謝爾頓(OliverSheldon)在其著作《管理哲學(xué)》中首次提出企業(yè)社會(huì)責(zé)任，將其與經(jīng)營者滿足各種社會(huì)需要的責(zé)任聯(lián)系起來，并且認(rèn)為企業(yè)社會(huì)責(zé)任應(yīng)該包含道德因素。伯文(HowardR.Bowen)則在《企業(yè)家的社會(huì)責(zé)任》一書中提出了企業(yè)及其經(jīng)營者必須承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任。二戰(zhàn)以后，隨著經(jīng)濟(jì)的復(fù)蘇和跨國公司的發(fā)展，企業(yè)一味追逐經(jīng)濟(jì)利益最大化導(dǎo)致了越來越多的公害悲劇，如英國倫敦?zé)熿F事件，日本四日市哮喘事件、水俁病事件等，由此進(jìn)一步推動(dòng)了學(xué)術(shù)界對(duì)企業(yè)社會(huì)責(zé)任問題的深入研究。學(xué)界先后出現(xiàn)各種不同的社會(huì)責(zé)任理論，包括企業(yè)公民理論、社會(huì)契約理論、利益相關(guān)者理論、層次責(zé)任理論、企業(yè)三重底線責(zé)任理論等。

然而，企業(yè)社會(huì)責(zé)任理論遭遇到了來自傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)理論信奉者和現(xiàn)代自由市場學(xué)派等的責(zé)難。以弗里德曼和哈耶克等為代表的自由主義經(jīng)濟(jì)學(xué)派認(rèn)為公司不應(yīng)該承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。這些學(xué)者認(rèn)為企業(yè)的管理層只能是企業(yè)股東受托人，管理者的權(quán)力應(yīng)該依照股東是這個(gè)企業(yè)的唯一受益人的原理去制定，股東的利益要始終優(yōu)于其他人的利益，公司的職責(zé)是最大限度地增加其利潤，保證股東利益最大化，公司“不應(yīng)有社會(huì)良知”。對(duì)此，以哈佛大學(xué)法學(xué)院的多德教授等為代表的一大批學(xué)者進(jìn)行了有力回?fù)?，?qiáng)調(diào)企業(yè)應(yīng)該而且必須承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。他們認(rèn)為企業(yè)管理者應(yīng)該是所有企業(yè)利益相關(guān)者的受托人，必須把公司放到整個(gè)社會(huì)里去考慮，因?yàn)楣镜睦嫘枨蠖际且ㄟ^社會(huì)來保障的，因此公司不但要考慮自身的目標(biāo)，還要考慮所處社會(huì)環(huán)境的發(fā)展，企業(yè)需要通過承擔(dān)社會(huì)責(zé)任來換取未來更好的發(fā)展和更多的收益。

隨著生產(chǎn)社會(huì)化程度的提高和現(xiàn)代管理理論的發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營管理者開始認(rèn)識(shí)到承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的重要性和意義，他們意識(shí)到這樣做雖然在短期內(nèi)不能產(chǎn)生明顯的收益，但能夠?yàn)楣緲淞⒘己玫目诒托蜗?，有助于公司品牌的打造和長遠(yuǎn)發(fā)展，而在大眾傳媒迅速發(fā)展、消費(fèi)者日漸注重品牌的當(dāng)下，提升企業(yè)社會(huì)形象和品牌曝光度比以往任何時(shí)候都更加重要。與此同時(shí)，學(xué)者們和政府、公眾也愈加達(dá)成共識(shí)，一致主張企業(yè)應(yīng)當(dāng)承擔(dān)和履行必要的社會(huì)責(zé)任。

企業(yè)社會(huì)責(zé)任理論并不是無限強(qiáng)調(diào)社會(huì)利益最大化，要求企業(yè)為了社會(huì)考慮一切，成為樂善好施的道德榜樣。雖然關(guān)注的重點(diǎn)在于社會(huì)利益，但也并不否認(rèn)企業(yè)追逐利潤的正當(dāng)性，而是要求遵從“君子愛財(cái)，取之有道”的準(zhǔn)則，避免把單純追求經(jīng)濟(jì)利潤的狹隘理念作為唯一的行為指南而損害公眾和社會(huì)利益。倡導(dǎo)企業(yè)增加對(duì)利益相關(guān)者的保護(hù)，在經(jīng)營的過程中加強(qiáng)對(duì)人的價(jià)值的關(guān)注以提高對(duì)消費(fèi)者、對(duì)環(huán)境、對(duì)社會(huì)的貢獻(xiàn)，強(qiáng)調(diào)對(duì)利潤的追求和對(duì)社會(huì)效益的追求應(yīng)在相互約束的條件下進(jìn)行，達(dá)成一種均衡且相互促進(jìn)的狀態(tài)，兼顧社會(huì)利益和個(gè)體利益。

值得注意的是，企業(yè)利益作為個(gè)體利益不應(yīng)簡單等同于個(gè)人利益。企業(yè)在個(gè)人與集體的關(guān)系中扮演著雙重角色。一方面，當(dāng)作為抽象的企業(yè)整體時(shí)，它代表著股東和管理者的少數(shù)人的個(gè)體利益；另一方面，當(dāng)作為雇主時(shí)，它又與廣大員工的利益有密切聯(lián)系。如果企業(yè)的利潤空間普遍縮小甚至虧損，不僅會(huì)傷害少數(shù)企業(yè)家的個(gè)人利益，也會(huì)導(dǎo)致工資水平低下和裁員，傷害到廣大勞動(dòng)者的集體利益，更會(huì)使企業(yè)無心顧及其他的社會(huì)責(zé)任，如進(jìn)行慈善捐款、投資研發(fā)環(huán)保生產(chǎn)技術(shù)等等。因此，企業(yè)社會(huì)責(zé)任的理論與實(shí)踐都應(yīng)致力于在企業(yè)自身利潤最大化和履行社會(huì)責(zé)任之間找到平衡點(diǎn)。

企業(yè)社會(huì)責(zé)任最初是作為一種道德責(zé)任被提出的。然而研究者們發(fā)現(xiàn)，僅僅局限在道德層面討論企業(yè)責(zé)任并不能解決問題，因?yàn)樯鐣?huì)責(zé)任和法律責(zé)任總是交織在一起的。誠然，相當(dāng)一部分企業(yè)已經(jīng)意識(shí)到了承擔(dān)社會(huì)責(zé)任所帶來的長期收益和心理激勵(lì)，但企業(yè)畢竟是逐利的，而承擔(dān)社會(huì)責(zé)任往往意味著在短期內(nèi)損害企業(yè)和股東的個(gè)體利益。像2008年汶川地震王老吉公司捐資1億所達(dá)到的短期銷售量暴增是“天時(shí)地利人和”條件下的稀有案例。把實(shí)現(xiàn)社會(huì)效益的希望寄托在股東和管理層的長遠(yuǎn)眼光以及個(gè)人良知上并不現(xiàn)實(shí)。而隨著對(duì)極端自由主義的反思和權(quán)利意識(shí)的進(jìn)步，人們普遍對(duì)企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任抱有更高的期待。于是，法律的介入也就順理成章了。

富勒將道德分為義務(wù)的道德和愿望的道德，前者是“善的生活的道德、卓越的道德以及充分實(shí)現(xiàn)人之力量的道德”，后者則為一種基本的要求。他說：“如果說愿望的道德是以人類所能達(dá)致的最高境界作為出發(fā)點(diǎn)的話，那么義務(wù)的道德則是從最低點(diǎn)出發(fā)?！?/p>

法律促進(jìn)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的手段也可大致分為兩種類型：一是強(qiáng)制性、懲罰性規(guī)范。對(duì)于社會(huì)一般認(rèn)知中屬于“義務(wù)的道德”，如涉及人身健康、公眾安全、勞工基本保障等方面的責(zé)任，法律往往采用強(qiáng)制手段進(jìn)行規(guī)制，因?yàn)樵诂F(xiàn)代社會(huì)違反這些責(zé)任無異于突破企業(yè)的道德底線。這種手段大多體現(xiàn)在自然資源法、環(huán)境保護(hù)法、勞動(dòng)法、社會(huì)保障法、公司法中的強(qiáng)制性規(guī)制，除此之外，侵權(quán)法中的懲罰性賠償也發(fā)揮著重要作用。二是鼓勵(lì)性、引導(dǎo)性規(guī)范。對(duì)于另外一些社會(huì)責(zé)任，如慈善捐款、降低能耗、支持貧困員工子女接受高等教育，法律更傾向于通過優(yōu)惠手段和傾斜政策鼓勵(lì)企業(yè)主動(dòng)承擔(dān)，或者只是以一般性義務(wù)的形式向企業(yè)提出要求和建議，鼓勵(lì)和引導(dǎo)而不是直接強(qiáng)制企業(yè)履行。因?yàn)檫@些責(zé)任更接近“愿望的道德”，不宜進(jìn)行強(qiáng)行規(guī)制，否則法律的觸角將會(huì)伸得過長，對(duì)企業(yè)個(gè)體利益造成不正當(dāng)?shù)那址?。這種促進(jìn)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的手段最具代表性的就是各種稅收優(yōu)惠政策。

值得注意的是，隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，人們對(duì)企業(yè)“道德底線”的認(rèn)知也會(huì)不斷變化和調(diào)整，進(jìn)而改變這兩種法律手段的適用范圍。例如，2012年，紐約市政府曾試圖推行對(duì)銷售超大杯含糖飲料的禁令，因?yàn)樾l(wèi)生部門認(rèn)為過量飲用含糖飲料是造成肥胖和糖尿病的主要原因之一，銷售企業(yè)對(duì)此負(fù)有責(zé)任。盡管這項(xiàng)法規(guī)后來被法院以越權(quán)為由駁回，但它反映出西方國家對(duì)于企業(yè)社會(huì)責(zé)任的要求越來越高。一些傳統(tǒng)認(rèn)知中屬于商業(yè)自由的行為，現(xiàn)在也可能被納入法律調(diào)整甚至強(qiáng)制性規(guī)范的范疇中。

許多國家的公司法中都對(duì)企業(yè)社會(huì)責(zé)任做出了規(guī)定。早在1937年，德國《股份公司法》中就規(guī)定：“公司董事必須追求股東的利益、公司雇員的利益和公共利益”。2006年修訂的英國《公司法》第172條第1款也規(guī)定：公司董事必須以一種為了全體成員利益而善意地促進(jìn)公司成功的方式行事，并且已經(jīng)考慮到了決策可能產(chǎn)生的長遠(yuǎn)后果，如公司雇員的利益，培植與供應(yīng)商、顧客及其他方的商業(yè)關(guān)系的必要性，公司的運(yùn)作對(duì)社區(qū)及環(huán)境的影響，通過高標(biāo)準(zhǔn)的商業(yè)行為來維持聲譽(yù)的愿望，在公司成員之間公平行事的必要，等等。在專門的公司法之外，其他立法也力促企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。以美國為例，1985年以來有近30個(gè)州在法律中特別規(guī)定：董事會(huì)在進(jìn)行重要經(jīng)營決策時(shí)，除了考慮股東的利益，還要考慮其他參與者的利益。進(jìn)入本世紀(jì)以后，美國政府又頒布了一系列嚴(yán)肅公司道德準(zhǔn)則的法案，如《2002年薩班斯-奧克斯利法案》，加大對(duì)忽視社會(huì)責(zé)任、侵害相關(guān)利益者的企業(yè)的處罰力度。作為一個(gè)判例法國家，美國還通過一系列懲罰性賠償?shù)陌咐酱倨髽I(yè)重視消費(fèi)者利益。例如，20世紀(jì)70年代，美國福特公司在推出Pinto型汽車前，明知其油箱設(shè)計(jì)存在安全缺陷，可能因撞擊導(dǎo)致爆炸，但在計(jì)算過加裝安全裝置的成本和由死傷引起的訴訟賠償成本后，決定采用較為“便宜”的方法，即不加裝安全裝置。法院認(rèn)為這種罔顧消費(fèi)者生命安全，一味追求公司利潤的做法不可容忍，遂判決其承擔(dān)350萬美元的天價(jià)(相對(duì)于當(dāng)時(shí)而言)懲罰性賠償。福特公司迫于壓力主動(dòng)召回了所有存在安全缺陷的Pinto型汽車?？梢钥闯觯绹庠谕ㄟ^更嚴(yán)厲的立法和強(qiáng)有力的司法與執(zhí)法，從消費(fèi)者保護(hù)、環(huán)境保護(hù)、產(chǎn)品安全、公平競爭、職場等方面來約束和規(guī)范企業(yè)的行為。

大多數(shù)國家也通過鼓勵(lì)性政策促使企業(yè)主動(dòng)履行社會(huì)責(zé)任。最明顯的莫過于對(duì)公益捐贈(zèng)的稅收優(yōu)惠。美、英、德、日等國的稅法中都有相關(guān)的詳細(xì)規(guī)定，涵蓋了稅收抵扣額度、捐贈(zèng)金額計(jì)算方法、捐贈(zèng)對(duì)象范圍、捐贈(zèng)質(zhì)量等諸多方面。如日本稅法規(guī)定：納稅人必須是向“公共利益法人”中的“特定公共利益促進(jìn)法人”(或者有指定用途) , 才可以享受稅前扣除。

二、我國稅法對(duì)推動(dòng)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的改進(jìn)方向

隨著經(jīng)濟(jì)全球化的推進(jìn)和中外學(xué)術(shù)交流的增加，企業(yè)社會(huì)責(zé)任理論在20世紀(jì)90年代進(jìn)入中國，并很快引起了學(xué)界的關(guān)注和討論，國內(nèi)大多數(shù)學(xué)者主張企業(yè)應(yīng)當(dāng)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。隨之企業(yè)社會(huì)責(zé)任也在我國立法中得到了體現(xiàn)。2005年我國修改后的《公司法》第5條明確規(guī)定：“公司從事經(jīng)營活動(dòng)，必須遵守法律、行政法規(guī)，遵守社會(huì)公德、商業(yè)道德，誠實(shí)守信，接受政府和社會(huì)公眾的監(jiān)督，承擔(dān)社會(huì)責(zé)任?！敝荚谕ㄟ^法律倡導(dǎo)、促使企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。而在相關(guān)法律中，稅法無疑是至關(guān)重要的一種法律調(diào)節(jié)手段。

1.稅法對(duì)企業(yè)社會(huì)責(zé)任的調(diào)整功能

根據(jù)亞當(dāng)·斯密的“理性經(jīng)濟(jì)人”假說，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的主體都是自利的，其行為的動(dòng)機(jī)就是獲取自身利益的最大化。企業(yè)作為理性經(jīng)濟(jì)人，要在市場中追求利潤最大化，而企業(yè)社會(huì)責(zé)任的履行是有成本的，會(huì)影響企業(yè)的利潤。所以企業(yè)作為市場主體本來沒有履行社會(huì)責(zé)任的動(dòng)機(jī)，只有在為了避免不履行所帶來的更大成本，或從其他方面獲得的收益足以補(bǔ)償其履行的支出的情況下，企業(yè)才會(huì)主動(dòng)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。正因?yàn)槿绱?，需要通過法律強(qiáng)制和引導(dǎo)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任，在這方面稅法具有更為直接且軟硬兼?zhèn)涞淖饔谩?/p>

一方面，稅收本來就是政府活動(dòng)必不可少的開支來源。國家以稅法為依據(jù)和保障，向企業(yè)征收稅款，進(jìn)而對(duì)收入進(jìn)行二次分配，對(duì)文化、教育、衛(wèi)生、安全、社保等各種公共服務(wù)進(jìn)行投入，有利于提升公民幸福感，促進(jìn)社會(huì)公平，實(shí)現(xiàn)社會(huì)整體利益。另一方面，政府通過制定相應(yīng)的稅收政策，幫助企業(yè)通過承擔(dān)社會(huì)責(zé)任降低成本或獲得收益，能夠調(diào)節(jié)企業(yè)的行為，引導(dǎo)企業(yè)履行其社會(huì)責(zé)任。另外，企業(yè)履行一定的社會(huì)責(zé)任事實(shí)上分擔(dān)了政府在社會(huì)公共服務(wù)上的壓力，彌補(bǔ)了政府在民生與社會(huì)保障方面的不足，也使整個(gè)社會(huì)的道德水準(zhǔn)得到提升，降低了政府的運(yùn)行成本。政府理應(yīng)通過相關(guān)的財(cái)稅法律和政策回饋企業(yè)在這方面的支出。

我國與其他國家一樣，在公司法、環(huán)境法、侵權(quán)法等領(lǐng)域做出了符合企業(yè)社會(huì)責(zé)任理論的規(guī)定。這些法律多是強(qiáng)制性、懲罰性規(guī)定，通過禁令和賠償金等手段來防范企業(yè)忽視或逃避社會(huì)責(zé)任。如我國《公司法》規(guī)定：有限責(zé)任公司和股份有限公司的監(jiān)事會(huì)中職工代表的比例不得低于1/3，上市公司應(yīng)設(shè)立獨(dú)立董事，等等。這類規(guī)定雖然有其優(yōu)點(diǎn)，但也有局限性：只能規(guī)定“最低”義務(wù)而不能引導(dǎo)“最高”義務(wù)；不夠靈活，容易陷入“一刀切”的困境。而稅法可以通過各種分類別、分層次的稅收待遇和優(yōu)惠政策彌補(bǔ)這些不足，既能強(qiáng)制企業(yè)履行必要的社會(huì)責(zé)任，又能引導(dǎo)企業(yè)追求更高的社會(huì)責(zé)任擔(dān)當(dāng)，還能使企業(yè)根據(jù)實(shí)際情況靈活選擇適合自己的政策。這種效果是其他法律所難以達(dá)到的。

2.我國稅法的相關(guān)規(guī)定

稅法作為我國宏觀調(diào)控法的重要組成部分，其對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的調(diào)控作用，既體現(xiàn)在征稅對(duì)象的確定、具體稅目的變更、稅率的調(diào)整等方面，也直接體現(xiàn)在稅收優(yōu)惠措施的適用方面。

從稅種上來說，我國對(duì)企業(yè)的稅收優(yōu)惠措施主要包括以下幾方面：一是流轉(zhuǎn)稅方面，包括增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅的優(yōu)惠措施；二是所得稅方面，包括企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅及與公司有關(guān)的個(gè)人所得稅的優(yōu)惠措施；三是財(cái)產(chǎn)稅方面，包括房產(chǎn)稅、車船稅的優(yōu)惠措施；四是行為稅方面，包括印花稅、契稅、屠宰稅、筵席稅的優(yōu)惠措施；五是特定目的稅方面，包括城市維護(hù)建設(shè)稅、耕地占用稅、固定資產(chǎn)投資方向稅、土地增值稅等。另外，還有資源稅、農(nóng)業(yè)稅、關(guān)稅等方面的優(yōu)惠措施。從目的上來說，我國的稅法旨在促進(jìn)企業(yè)承擔(dān)以下幾方面的社會(huì)責(zé)任：公益性捐贈(zèng)、促進(jìn)勞動(dòng)者權(quán)益、保護(hù)環(huán)境、支持科研等。

近年來，我國稅法中增加或改進(jìn)了一些提倡企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的規(guī)定。如《清潔能源法》第35條規(guī)定：“對(duì)利用廢物生產(chǎn)產(chǎn)品的和從廢物中回收原料的，稅務(wù)機(jī)關(guān)按照國家有關(guān)規(guī)定，減征或者免征增值稅?！薄镀髽I(yè)所得稅法》第9條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！边@一扣除額度相比原來的《企業(yè)所得稅暫行條例》第6條規(guī)定的“年度應(yīng)納稅所得額的3%”相比明顯增加。這些規(guī)定都在推動(dòng)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任方面產(chǎn)生了積極的作用。

3.我國稅法在調(diào)整企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任方面之不足

(1)整體稅負(fù)過高。企業(yè)依法納稅本是繳納公共開支、履行社會(huì)責(zé)任的應(yīng)有之義。但是企業(yè)也需要資金來維持正常運(yùn)轉(zhuǎn)和擴(kuò)大發(fā)展。當(dāng)稅負(fù)過于繁重，以致普遍威脅到盈利時(shí)，企業(yè)必將難以為繼。基于企業(yè)在個(gè)人與集體關(guān)系中所扮演的雙重角色，這意味著股東得不到利潤回報(bào)，廣大勞動(dòng)者的切身利益也會(huì)受到損失。對(duì)我國而言，當(dāng)前一個(gè)突出的問題就是稅負(fù)偏高，影響了企業(yè)的正常盈利水平，看似促進(jìn)了企業(yè)社會(huì)責(zé)任的履行，實(shí)則有可能因企業(yè)不堪稅負(fù)而最終導(dǎo)致企業(yè)與社會(huì)的雙輸。

第一，企業(yè)的整體稅率太高。雖然有學(xué)者所謂的“死亡稅率”說法修辭上太過夸張，然而不少著名企業(yè)受稅負(fù)所累，開始轉(zhuǎn)向海外投資建廠，卻也是不爭的事實(shí)。根據(jù)世界銀行與普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所聯(lián)合發(fā)布的《繳稅2017》(PayingTaxes2017)系列年度報(bào)告，中國大陸企業(yè)2016年負(fù)擔(dān)的總稅率高達(dá)68%，在全球190余個(gè)經(jīng)濟(jì)體中排第12位，在亞太地區(qū)名列第二。*World Bank, PWC:Paying Taxes 2017. http://www.pwc.com/gx/en/paying-taxes/pdf/pwc-paying-taxes-2017.pdf.而且，在世界各國企業(yè)平均稅負(fù)逐年下降的大趨勢下，我國企業(yè)稅負(fù)近年卻迅速躍升，且居高不下，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出41%左右的世界平均水平。企業(yè)的不景氣不僅直接損害了管理者和股東的個(gè)體利益，而且也必將影響整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，從而間接損害社會(huì)的整體利益。并且這種損害會(huì)影響到社會(huì)成員的經(jīng)濟(jì)利益、精神利益、個(gè)人發(fā)展利益、人際關(guān)系利益等多個(gè)方面，并不是政府用征收的稅款加強(qiáng)公共服務(wù)就能夠彌補(bǔ)的。

第二，稅收中勞務(wù)相關(guān)稅的比重太高。根據(jù)《繳稅2017》的統(tǒng)計(jì)，我國的勞務(wù)相關(guān)稅負(fù)高達(dá)48.8%，是世界平均水平的3倍之多。與此相對(duì)應(yīng)的是利潤相關(guān)稅收僅為10.8%，不但低于世界平均水平，也低于歐盟和北美等經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)。雖然我國規(guī)定允許企業(yè)繳納所得稅前扣除由其負(fù)擔(dān)的員工社保費(fèi)用，但“五險(xiǎn)一金”本身已是相當(dāng)大的開支*在此《繳稅》報(bào)告中，采取的是國外通行的廣義“稅費(fèi)”概念，即包含一切強(qiáng)制由企業(yè)繳納的項(xiàng)目。，不僅讓勞動(dòng)者個(gè)人的到手收入大幅減少，更使企業(yè)視勞動(dòng)者為負(fù)擔(dān)，減少了企業(yè)所愿意提供的工作崗位和員工福利。

(2)稅收激勵(lì)政策不系統(tǒng)。抽象的法律價(jià)值和原則需要具體的規(guī)定來支撐，否則就是空中樓閣。然而我國的稅收優(yōu)惠與引導(dǎo)措施在體系性和可執(zhí)行性上卻不盡如人意。

第一，大部分相關(guān)規(guī)定十分瑣碎，不成體系，且層級(jí)較低。同一方面的措施往往散落在不同的法律法規(guī)、部門規(guī)章、地方性文件當(dāng)中，使企業(yè)難以對(duì)稅收激勵(lì)方向和幅度建立起明晰而完整的概念，難以適從。例如，為了促進(jìn)勞動(dòng)者就業(yè)，國家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于支持和促進(jìn)就業(yè)有關(guān)稅收政策的通知》，人力資源和社會(huì)保障部、教育部則發(fā)布了《關(guān)于支持和促進(jìn)就業(yè)有關(guān)稅收政策的公告》，這幾個(gè)部門互不相統(tǒng)屬，僅是依據(jù)需求制定、發(fā)布各自的相關(guān)規(guī)章，難以形成合力來有效激勵(lì)公司保障職工勞動(dòng)權(quán)。再如，為了鼓勵(lì)資源回收，對(duì)廢舊物資收購企業(yè)實(shí)行增值稅先征后返70%的優(yōu)惠政策，然而這項(xiàng)優(yōu)惠也就僅停留在政策層面，不斷進(jìn)行臨時(shí)性延續(xù)，顯然不利于企業(yè)制定長期的環(huán)保發(fā)展規(guī)劃。

第二，許多規(guī)定在細(xì)節(jié)上有空缺或不合理，在實(shí)際執(zhí)行中很難真正達(dá)到目的。比如，按照公益捐贈(zèng)的規(guī)律，突發(fā)性事件中往往需要大量捐款捐物，前后兩次突發(fā)性事件可能間隔幾年之久。而我國《企業(yè)所得稅法》并沒有規(guī)定對(duì)于企業(yè)捐贈(zèng)支出超過當(dāng)年應(yīng)納稅所得額扣除標(biāo)準(zhǔn)的額度可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。這就使得在大規(guī)模自然災(zāi)害或疫情事件中企業(yè)的捐贈(zèng)積極性受挫，而其他年度又用不完額度。并且法律也沒有規(guī)定捐贈(zèng)實(shí)物的作價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，給企業(yè)虛報(bào)捐贈(zèng)額騙取稅收優(yōu)惠留下了漏洞。相較而言，美國稅法就比較務(wù)實(shí)，規(guī)定了超出抵扣額度的捐贈(zèng)額可依時(shí)序在其后的5個(gè)課稅年度內(nèi)予以扣除，對(duì)于捐贈(zèng)物，則根據(jù)其長期或短期資本利得和普通所得的性質(zhì)，分別適用不同的折算標(biāo)準(zhǔn)。

(3)稅收征管效率低下。我國稅收實(shí)際征管中，存在諸多妨礙企業(yè)積極履行社會(huì)責(zé)任的問題，主要體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：

第一，地方政策和權(quán)力尋租的可能降低了法定稅收優(yōu)惠的吸引力。我國地方政府名義上可運(yùn)用的稅收管理權(quán)很小，但在稅法與稅收政策的實(shí)際執(zhí)行中，在稅率、稅基、減免稅等征收管理方面，卻擁有廣泛的自由裁量權(quán)，使地方政府可以支配遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于理論上所擁有的稅收資源，從而留下了相當(dāng)大的權(quán)力尋租空間。研究表明，有曾在中央或地方政府任職經(jīng)歷的高管，其所在公司更容易獲得稅收優(yōu)惠政策，適用所得稅率和實(shí)際繳納稅率都低于其他同類公司。這就造成一種尷尬的結(jié)果：盡管稅法對(duì)履行社會(huì)責(zé)任有相應(yīng)的激勵(lì)，但對(duì)于企業(yè)來說，與其通過承擔(dān)社會(huì)責(zé)任獲得這種優(yōu)惠，不如把資金轉(zhuǎn)投到追逐政策或“人脈投資”中去成本更低。這無疑是對(duì)認(rèn)真履行社會(huì)責(zé)任的企業(yè)的一種打擊，也是對(duì)法律權(quán)威性的極大損害。

第二，我國稅收行政效率普遍不高，這也進(jìn)一步提高了享受優(yōu)惠政策的企業(yè)納稅成本。2016年我國企業(yè)平均納稅時(shí)長為249小時(shí)，不僅高于歐美發(fā)達(dá)國家，也高于亞洲國家的平均水平*World Bank, PWC, Paying Taxes 2017. http://www.pwc.com/gx/en/paying-taxes/pdf/pwc-paying-taxes-2017.pdf。而稅收優(yōu)惠往往涉及免稅、減計(jì)收入、加計(jì)扣除、結(jié)轉(zhuǎn)、退稅、更正申報(bào)等，所需要的納稅申報(bào)和繳納流程比一般納稅更復(fù)雜，時(shí)間更長。對(duì)于會(huì)計(jì)專業(yè)化水平較低的小微企業(yè)來說，這一負(fù)擔(dān)尤其繁重，與前一個(gè)問題結(jié)合起來，更容易使企業(yè)對(duì)稅收優(yōu)惠繁瑣的程序望而生畏，而后選擇放棄，或者為得到應(yīng)有的利益不得不轉(zhuǎn)向非正常手段。

三、結(jié)語

由于企業(yè)社會(huì)責(zé)任制度能較好地處理社會(huì)利益與個(gè)體利益的關(guān)系，包括我國在內(nèi)的世界多數(shù)經(jīng)濟(jì)體都日益重視用法律手段督促和鼓勵(lì)企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。我國近年來在稅法領(lǐng)域的相關(guān)立法取得了一些成就，但由于立法司法經(jīng)驗(yàn)的不足和近年來經(jīng)濟(jì)增速放緩的壓力，這些制度的執(zhí)行并不能完全收到良好的預(yù)期效果。當(dāng)前，我國稅法應(yīng)當(dāng)減輕企業(yè)稅負(fù)，尤其是與勞務(wù)相關(guān)的稅收；進(jìn)一步細(xì)化和完善稅收優(yōu)惠政策，令其從紙面上落到實(shí)處；并在實(shí)際稅收征管中提高行政效率，減少企業(yè)的納稅成本，使稅法引導(dǎo)企業(yè)向有利于環(huán)境治理、產(chǎn)品安全和勞工利益的方向發(fā)展，使承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的企業(yè)真正從稅收上得到實(shí)惠，獲得更好的發(fā)展機(jī)會(huì)，從而實(shí)現(xiàn)社會(huì)利益與個(gè)體利益的雙贏。

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(責(zé)任編輯：樊 霞)

2017-01-09

高爾旆(1990-)，女，河南長葛人，華中師范大學(xué)法學(xué)院碩士研究生。

10.3969/j.issn.2096-2452.2017.02.005

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A

2096-2452(2017)02-0025-06