文/齊桂芳，中準(zhǔn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）大連分所

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的日漸完善，各類經(jīng)濟(jì)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)都發(fā)生了翻天覆地的變化，他們的償債能力、經(jīng)營(yíng)能力與盈利能力的不確定因素也明顯增多。同時(shí)，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益白熱化，企業(yè)破產(chǎn)、兼并和重組的例子比比皆是，企業(yè)承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)也不斷增大。加上人們法制意識(shí)的增強(qiáng)，社會(huì)上對(duì)審計(jì)人員法律責(zé)任也有了更為清晰的認(rèn)識(shí)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)成為社會(huì)各界所面臨且無法逃避的問題。

1 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概述

目前，對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義，國(guó)內(nèi)外審計(jì)界的專業(yè)和學(xué)者都給出多種不同表述。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)特征指的使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)區(qū)別于其他風(fēng)險(xiǎn)的本質(zhì)區(qū)別和自身性質(zhì)。按照性質(zhì)的不同，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的形成主要有客觀與主觀原因。

1.1 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義

根據(jù)國(guó)際審計(jì)第25號(hào)準(zhǔn)則《重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)指的是由于審計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)資料的誤報(bào)，而提出不適當(dāng)審計(jì)意見的風(fēng)險(xiǎn)。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)則認(rèn)為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員對(duì)于存在實(shí)質(zhì)性錯(cuò)誤陳述或重大錯(cuò)誤陳述的財(cái)務(wù)報(bào)表出具不恰當(dāng)審計(jì)意見的風(fēng)險(xiǎn)。

1.2 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特征分析

必然性：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的存在是必然的，永遠(yuǎn)不可能完全消除，只能借助于各種途徑和手段進(jìn)行降低。只要判斷存在，就有正確判斷和錯(cuò)誤判斷、判斷被接受或被拒絕的區(qū)別，也就有風(fēng)險(xiǎn)存在。由于審計(jì)工作所具有的判斷性質(zhì)，使得審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的存在是客觀的，也是必然的。

潛在性：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的潛在性和風(fēng)險(xiǎn)定義存在一致性，也就是說它只有一種可能性，潛在地隱藏于審計(jì)工作過程中。只有公眾要求審計(jì)人員需要為其工作失誤或判斷失誤承擔(dān)責(zé)任，并且需要就造成的損失加以賠償時(shí)，潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)形成事實(shí)上的損失。

可控性：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要包括固有風(fēng)險(xiǎn)、檢查風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。其中審計(jì)人員能夠?qū)刂骑L(fēng)險(xiǎn)與固有風(fēng)險(xiǎn)作出評(píng)估，但卻無法實(shí)施有效控制。而檢查風(fēng)險(xiǎn)是唯一能夠進(jìn)行評(píng)估和控制的風(fēng)險(xiǎn)。在開展審計(jì)工作的過程中，審計(jì)人員可以預(yù)先設(shè)定的總體審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平，這個(gè)水平只能通過加強(qiáng)對(duì)檢查風(fēng)險(xiǎn)的控制來實(shí)現(xiàn)。

單項(xiàng)補(bǔ)償性：在同一審計(jì)過程中，三大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)往往是同時(shí)存在的。檢查風(fēng)險(xiǎn)與控制風(fēng)險(xiǎn)能夠?qū)逃酗L(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行補(bǔ)償，檢查風(fēng)險(xiǎn)能夠有效降低控制風(fēng)險(xiǎn)。

2 新形勢(shì)下審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的變化趨勢(shì)

2.1 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)一步擴(kuò)大

作為一種建立于先進(jìn)的知識(shí)與技術(shù)基礎(chǔ)上的新經(jīng)濟(jì)形態(tài)，知識(shí)經(jīng)濟(jì)的不斷興起，使得人類社會(huì)生活發(fā)生了深刻變化，對(duì)審計(jì)工作也產(chǎn)生了重要影響。一方面，知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來使得審計(jì)的內(nèi)容和范圍，對(duì)審計(jì)技術(shù)也提出了更新更高的要求。另一方面，由于企業(yè)不斷地開拓創(chuàng)新，涌現(xiàn)出了許多新業(yè)務(wù)和新問題，加上企業(yè)面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，使得審計(jì)工作所面臨的風(fēng)險(xiǎn)也遠(yuǎn)大于以前。

2.2 計(jì)算機(jī)環(huán)境下面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

隨著現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)的發(fā)展，很多企業(yè)的信息系統(tǒng)已經(jīng)基本實(shí)現(xiàn)了全面計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)化，實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的無縫銜接。在傳統(tǒng)的手工會(huì)計(jì)環(huán)境下，會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都是在紙上進(jìn)行記錄，根據(jù)會(huì)計(jì)處理過程的不同，可以分為原始與記賬憑證、會(huì)計(jì)報(bào)表，這些重要的書面數(shù)據(jù)間的關(guān)系都是審計(jì)人員掌握的勾稽關(guān)系，如果這些數(shù)據(jù)被修改，能夠準(zhǔn)備辨別出是否存在修改的線索與痕跡，而在計(jì)算機(jī)環(huán)境下，即便數(shù)據(jù)被修改，也無法找出任何的線索。

3 新形勢(shì)下審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制對(duì)策

盡管審計(jì)難度不斷增加，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不斷擴(kuò)大，但是只要我們?cè)谒枷肷媳３指叨染?，并采取相?yīng)地技術(shù)措施，尋求理論的突破，用制度進(jìn)行規(guī)范，就能做到防患于未然，有效防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

審計(jì)人員如果在執(zhí)業(yè)過程中不規(guī)范自身職業(yè)行為，那么就會(huì)導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果的隨意性，無法保證審計(jì)質(zhì)量。目前，在我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師質(zhì)量控制準(zhǔn)則、獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則都是審計(jì)人員的從業(yè)基本準(zhǔn)則，是他們?cè)陂_展審計(jì)工作中的規(guī)范與指南。

質(zhì)量是注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的根本和生命線，只有確保審計(jì)工作質(zhì)量，才能增加事務(wù)所的收入，才能獲得長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。而高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告又在很大程度上取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試的力度，必須強(qiáng)化審計(jì)質(zhì)量控制，在進(jìn)行審計(jì)工作前，應(yīng)對(duì)客戶基本情況進(jìn)行調(diào)查，對(duì)其內(nèi)部控制制度進(jìn)行初步評(píng)價(jià)。審計(jì)結(jié)束后，事務(wù)所方面還應(yīng)進(jìn)行全方位的檢查，由承辦負(fù)責(zé)人復(fù)核、部門負(fù)責(zé)人進(jìn)行重點(diǎn)審查、事務(wù)所負(fù)責(zé)人擇要檢查的控制，檢查審計(jì)從業(yè)人員是否嚴(yán)格按照計(jì)劃工作，有沒有嚴(yán)格遵守執(zhí)業(yè)規(guī)劃等相關(guān)內(nèi)容。

3.1 加強(qiáng)被審計(jì)單位選擇把關(guān)

大量的審計(jì)失敗案例表面，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的形成在很大程度上取決于被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)背景，被審計(jì)單位自身所面臨的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、內(nèi)部控制制度、管理人員素質(zhì)以及管理方式都會(huì)使企業(yè)面臨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。應(yīng)當(dāng)要求客戶具有良好的信譽(yù)，那么出現(xiàn)舞弊或差錯(cuò)的可能性就會(huì)小，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中的固有風(fēng)險(xiǎn)也會(huì)有效降低，否則即便是審計(jì)人員不斷擴(kuò)大審計(jì)測(cè)試規(guī)模，也無法確保能夠?qū)⒖傮w審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受的范圍以內(nèi)，這就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在選擇委托單位時(shí)，需要對(duì)被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)狀況有一個(gè)比較準(zhǔn)確的了解。

3.2 健全審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)基金與保險(xiǎn)制度

自上世紀(jì)80年代后，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)所面臨的外部環(huán)境發(fā)生了翻天覆地的變化，各種會(huì)計(jì)丑聞相繼被曝光，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗案例也不斷增加。目前，我國(guó)很多注冊(cè)會(huì)計(jì)師失誤所基本上都建立了提取風(fēng)險(xiǎn)基金制度，但是事務(wù)所規(guī)模不一致，業(yè)務(wù)量也存在大小差異，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)基金的積累也是不一樣的，一旦因法律訴訟而需要作出大量經(jīng)濟(jì)賠償，很多時(shí)候無法有效承擔(dān)經(jīng)濟(jì)賠償，因此，就需要建立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)基金與保險(xiǎn)制度。

3.3 計(jì)算機(jī)環(huán)境下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制的對(duì)策

第一，建立健全風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制。網(wǎng)絡(luò)的開放性與虛擬性大大增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，這就需要提高對(duì)風(fēng)險(xiǎn)洞察力，提高識(shí)別被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)管理當(dāng)局防范舞弊風(fēng)險(xiǎn)的能力。因此，在承接業(yè)務(wù)時(shí)，事務(wù)所應(yīng)當(dāng)對(duì)被審計(jì)單位在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的會(huì)計(jì)系統(tǒng)和交易事項(xiàng)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。

第二，選擇正確的審計(jì)方法與技術(shù)。如果被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)采取實(shí)時(shí)處理，紙質(zhì)的審計(jì)線索較少、輸入和輸出對(duì)不上，那么就需要采用計(jì)算機(jī)審計(jì)方法。被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的一般控制與應(yīng)用控制，再利用檢查結(jié)果合理確定抽查的方法、范圍和重點(diǎn)。這樣不僅能夠有效降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，又能降低對(duì)被審計(jì)單位的影響。

第三，增強(qiáng)審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)綜合學(xué)習(xí)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制相關(guān)的理論與知識(shí)，對(duì)審計(jì)工作的風(fēng)險(xiǎn)性和責(zé)任性產(chǎn)生足夠的認(rèn)識(shí)，并保持思想上的警惕性。從審計(jì)立項(xiàng)開始，直到獲得審計(jì)結(jié)論，并出具審計(jì)報(bào)告，必須給予足夠的重視，并采取一定的風(fēng)險(xiǎn)防范措施，盡可能地降低各個(gè)環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)。

第四，開發(fā)適用的審計(jì)軟件，為審計(jì)工作提供有效輔助。近年來，在網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)已經(jīng)融入了多種現(xiàn)代化技術(shù)，作為審計(jì)人員，應(yīng)當(dāng)能夠及時(shí)適應(yīng)現(xiàn)代審計(jì)工作的特點(diǎn)，在審計(jì)工作過程中，善于結(jié)合網(wǎng)絡(luò)技術(shù)特點(diǎn)選擇恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)技術(shù)，能夠熟練操作各種計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件，提高審計(jì)工作的效率和質(zhì)量，降低出具錯(cuò)誤審計(jì)報(bào)告的可能性，把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至最低水平。

4 結(jié)束語

結(jié)合以上論述，要想確保審計(jì)職業(yè)界不會(huì)因?yàn)閷徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)為畏首畏尾，尋求利益和責(zé)任的相互平衡點(diǎn)，就必須采取道德約束和制度安排相結(jié)合的管理手段。人是審計(jì)活動(dòng)起點(diǎn)與歸宿，其中，道德主要是對(duì)人們的行為加以調(diào)整，而制度則是對(duì)人們的行為進(jìn)行管束。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)往往在人類意志之外保持獨(dú)立，但也僅是可能的風(fēng)險(xiǎn)，其對(duì)審計(jì)人員造成實(shí)際損失有一個(gè)不斷顯化的過程，在此情況下，由于機(jī)會(huì)主義的行為心理存在，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往會(huì)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)持漠視態(tài)度。所以，必須在約定約束的基礎(chǔ)之上，配以道德規(guī)勸的有效引導(dǎo)，并將其確立為審計(jì)的指導(dǎo)思想，這樣才能有效控制與防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

[1] 朱曉培.中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制問題研究[D].南京審計(jì)學(xué)院,2015.

[2] 劉亞力.企業(yè)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制研究[J].中國(guó)市場(chǎng),2015(38):210-211.

[3] 汪立行.加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制與防范的探索與研究[J].審計(jì)與理財(cái),2015(5):46-47.

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[4]丁艷.會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制防范對(duì)策淺談[J].中國(guó)經(jīng)貿(mào),2016(23).

[5]舒文泉,陳昕.關(guān)于內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制與防范的策略探討[J].價(jià)值工程,2017,36(32).