胡元聰 閆 晴

一、問題的提出

十九大報(bào)告指出，我國社會(huì)主要矛盾已經(jīng)轉(zhuǎn)化為人民日益增長(zhǎng)的美好生活需要和不平衡不充分的發(fā)展之間的矛盾。在不平衡不充分的發(fā)展?fàn)顟B(tài)下，部分低收入家庭仍然生存困難。數(shù)據(jù)顯示，2016年城鎮(zhèn)困難家庭①文中困難家庭主要指民政部門登記在冊(cè)或掌握的 “城市低保戶、享受相關(guān)專項(xiàng)救助的家庭、低保退出戶、申請(qǐng)低保未被批準(zhǔn)困難戶”，即低保群體和低保邊緣群體。按照城鄉(xiāng)低保、特困人員供養(yǎng)政策覆蓋口徑測(cè)算，截至2015年5月，我國城鄉(xiāng)困難人口達(dá)到7 462.9萬人，約占全國總?cè)丝诘?.45%。在空調(diào)、電腦等物品上的普及率只有10%左右，而對(duì)于汽車、貴重物品等更為高端的物品，其擁有率幾乎可以忽略不計(jì)［1］，他們離十九大報(bào)告提出的美好生活還有不少差距。市場(chǎng)主體的有限理性等因素決定了需要政府對(duì)其進(jìn)行適當(dāng)干預(yù)，而在政府的干預(yù)手段中，稅法可通過直接減少家庭支出總額對(duì)低收入家庭發(fā)揮相對(duì)較好的保障功能，因此作為調(diào)節(jié)國民收入再分配的 “有形之手”，稅法理應(yīng)對(duì)低收入家庭起到一定的保障作用。

事實(shí)證明，稅法的優(yōu)化可有效提升家庭生活水平。調(diào)查顯示，家庭稅負(fù)的降低將提高家庭在子女培養(yǎng)方面的支出［2］。春秋戰(zhàn)國時(shí)期 《管子·權(quán)修》中就提出了 “取于民無度，用之不止，國雖大必?！钡母嬲]，十九大報(bào)告明確提出 “堅(jiān)持在發(fā)展中保障和改善民生”，習(xí)近平總書記更是多次強(qiáng)調(diào)“要特別關(guān)注和關(guān)心困難群眾”，“讓人民對(duì)改革有更多獲得感”，“全面小康一個(gè)也不能少”，“為人類對(duì)更好社會(huì)制度的探索提供中國方案”。這些思想無不體現(xiàn)出保障低收入家庭的理念和目標(biāo)。當(dāng)前，隨著贍養(yǎng)費(fèi)用、二孩支出、住房貸款、醫(yī)療費(fèi)用等家庭負(fù)擔(dān)的增加，如何通過優(yōu)化稅制設(shè)計(jì)保障低收入家庭，理應(yīng)成為我國財(cái)稅體制改革的重要命題。

家庭一直是重要的課稅單位。在我國文明發(fā)展進(jìn)程中，以 “戶”為單位征收稅款的現(xiàn)象一直存在。《漢書·昭帝紀(jì)》記載，武帝時(shí)，每戶每年要交納戶賦兩百錢。 《漢九章律》中戶律是其重要的組成部分。在稅負(fù)設(shè)計(jì)中以家庭為單位的模式更加符合家庭的整體經(jīng)濟(jì)能力。家庭成員同財(cái)共居［3］的特征決定了即使稅款由家庭成員個(gè)人繳納，但仍需以家庭整體財(cái)產(chǎn)負(fù)擔(dān)。如家庭成員個(gè)人承擔(dān)的稅負(fù)過重，低收入家庭的生活保障必然受到一定影響。也就是說，低收入家庭的稅法保障應(yīng)該以低收入家庭成員的保障為前提，即確保每個(gè)低收入家庭成員的生命健康、人格尊嚴(yán)、發(fā)展空間等。

在我國，財(cái)稅法治強(qiáng)調(diào)的是對(duì)納稅人的扶持，體現(xiàn)了納稅人利益和國家利益的和諧統(tǒng)一［4］，其要求既保障國家財(cái)政的充盈又保護(hù)納稅人個(gè)人及其家庭的權(quán)益。調(diào)節(jié)收入分配是稅收的功能之一，然而我國稅法對(duì)低收入家庭的保障力度尚待進(jìn)一步提升，如果不進(jìn)行制度優(yōu)化，可能使我國稅法遭遇 “阿喀琉斯之踵”②阿喀琉斯之踵 （Achilles'Heel），原指荷馬史詩中的英雄阿喀琉斯的腳后跟。因是其全身唯一一個(gè)沒有浸泡過冥河河水的地方，因而是其全身唯一不能刀槍不入的地方。后阿喀琉斯在特洛伊戰(zhàn)爭(zhēng)中被人射中腳后跟而死亡?，F(xiàn)一般用 “阿喀琉斯之踵”指致命的弱點(diǎn)、要害。。本文旨在證成稅法可通過多種途徑保障低收入家庭，剖析我國現(xiàn)行稅制對(duì)低收入家庭保障的不足之處，進(jìn)而探索優(yōu)化路徑。

二、稅法優(yōu)化以保障低收入家庭的理論證成

實(shí)踐中，低收入家庭生活狀態(tài)與美好生活的差距使稅法優(yōu)化成為保障我國低收入家庭的路徑之一。具體而言，應(yīng)該通過稅法的不斷優(yōu)化以實(shí)現(xiàn)國家利益和家庭利益之間的 “最大公約數(shù)”，從而提升稅收公平度，提高稅收正義度，構(gòu)建福利社會(huì)，最終提高對(duì)低收入家庭的保障力度。

（一）稅法優(yōu)化以提升稅收公平度從而保障低收入家庭

納稅人的財(cái)富占有數(shù)量以及財(cái)富獲取能力存在差異是古今中外任何社會(huì)都存在的現(xiàn)象，由此不但使得納稅人與納稅人之間存在納稅能力的差異，也必然要求納稅主體與征稅主體之間的征納關(guān)系必須達(dá)到一種平衡。我們追求的稅收公平理念［5］強(qiáng)調(diào)“根據(jù)納稅人在受到政府保護(hù)的情況下所獲得的收入來負(fù)擔(dān)稅負(fù)”［6］，同時(shí)賦稅需促成平等競(jìng)爭(zhēng)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。簡(jiǎn)言之，稅法的優(yōu)化能夠?yàn)槎愂肇?fù)擔(dān)公平度與經(jīng)濟(jì)公平度提供 “助推器”，從而保障低收入家庭。

具體而言，稅法的優(yōu)化可傾斜配置稅負(fù)并提升社會(huì)中的機(jī)會(huì)公平度，從而提高對(duì)低收入家庭的保障力度。一方面，稅法的優(yōu)化可增強(qiáng)家庭收支與稅負(fù)之間的聯(lián)系，提升稅收負(fù)擔(dān)公平度，從而保障低收入家庭。社會(huì)公平意味著每個(gè)人在社會(huì)經(jīng)濟(jì)意義上都得其應(yīng)得［7］，而稅收公平則意味著在公眾中公平分配稅收負(fù)擔(dān)。西晉初年傅玄就提出 “量民力以役賦”的思想?，F(xiàn)代社會(huì)中，家庭是組成社會(huì)的基本元素，納稅人稅收負(fù)擔(dān)能力與其家庭經(jīng)濟(jì)水平有著密不可分的關(guān)系。稅收公平原則要求國家的 “課稅之手”只能伸向家庭扣除生存支出的剩余財(cái)產(chǎn)。實(shí)踐中若一個(gè)家庭僅有夫妻一方工作，在撫養(yǎng)、醫(yī)療、房貸、贍養(yǎng)的經(jīng)濟(jì)重壓下，直接稅的課征可能造成該家庭入不敷出。稅法的優(yōu)化可將家庭的課稅范圍局限于家庭扣除生活支出的剩余財(cái)產(chǎn)，從而提升稅收負(fù)擔(dān)公平度，最終提升稅法對(duì)低收入家庭的保障力度。另一方面，稅法的優(yōu)化可為家庭成員發(fā)展機(jī)會(huì)預(yù)留經(jīng)濟(jì)空間，提升社會(huì)的機(jī)會(huì)平等度，從而保障低收入家庭。機(jī)會(huì)不平等是收入保障與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的 “絆腳石”，稅收公平原則要求通過稅負(fù)調(diào)整為納稅人構(gòu)建機(jī)會(huì)平等的社會(huì)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。我國當(dāng)今社會(huì)家庭財(cái)富差距較大，基于 “馬太效應(yīng)”，該差距可能會(huì)繼續(xù)擴(kuò)大。稅法的優(yōu)化可將家庭中子女的部分課余培訓(xùn)等項(xiàng)目納入免稅范圍，通過進(jìn)一步保障其學(xué)習(xí)機(jī)會(huì)而削弱代際收入的傳遞性，從而提高社會(huì)競(jìng)爭(zhēng)公平度與稅收經(jīng)濟(jì)公平度，最終提升稅法對(duì)低收入家庭的保障力度。

（二）稅法優(yōu)化以提高稅收正義度從而保障低收入家庭

稅收正義是社會(huì)正義在稅收領(lǐng)域的具體體現(xiàn)，屬于分配正義的范疇［8］。由于納稅人經(jīng)濟(jì)實(shí)力的差別與我國稅收分配機(jī)制的缺憾，稅法領(lǐng)域的稅收正義理念可能面臨淪為 “一紙空談”的危險(xiǎn)。稅法具有突出的公法特征，其稅收正義保障理念主要體現(xiàn)為稅法“取舍有度”。而稅收正義體系中的重要內(nèi)容為利益均衡與尊嚴(yán)保護(hù)，稅收正義度的提升可為分配正義提供必要助力。換言之，稅法的優(yōu)化可為稅負(fù)均衡分配與納稅人尊嚴(yán)保護(hù)打造 “金剛罩”，從而保障低收入家庭。

具體而言，稅法的優(yōu)化可提升稅負(fù)分配均衡度并保留納稅人維持尊嚴(yán)的經(jīng)濟(jì)空間，進(jìn)而提升對(duì)低收入家庭的保障力度。一方面，稅法的優(yōu)化追求各家庭保留其應(yīng)得的正當(dāng)利益，提升稅法規(guī)則的實(shí)質(zhì)合理性，從而保障低收入家庭。羅爾斯強(qiáng)調(diào) “要從最少受惠者的利益出發(fā)調(diào)節(jié)和處理社會(huì)和經(jīng)濟(jì)利益的分配”［9］。這反映出一種對(duì)最少受惠者的偏愛，一種盡力想通過再分配使社會(huì)成員在經(jīng)濟(jì)上趨于平等地位的理想。在現(xiàn)代生活中，若家庭存在較重的贍養(yǎng)、撫養(yǎng)、房貸、醫(yī)療等方面的經(jīng)濟(jì)壓力，即使納稅人個(gè)人收入較高也存在不得不節(jié)衣縮食的風(fēng)險(xiǎn)，其與收入相近卻經(jīng)濟(jì)壓力較小的納稅人在事實(shí)上處于不平等的經(jīng)濟(jì)地位。通過稅法的優(yōu)化既可以將家庭生存用品等納入間接稅免稅范圍而降低生存必需品的價(jià)格，也可以擴(kuò)大直接稅的家庭扣除范圍而降低家庭直接稅領(lǐng)域的應(yīng)納稅額。這可提升不同經(jīng)濟(jì)壓力納稅人的經(jīng)濟(jì)平等度，從而提高稅收正義度，最終提升稅法對(duì)低收入家庭的保障力度。另一方面，稅法的優(yōu)化可傾斜保護(hù)弱勢(shì)群體，進(jìn)一步維護(hù)納稅人的人性尊嚴(yán)，從而保障低收入家庭。習(xí)近平總書記指出：“各國和各國人民應(yīng)該共同享受尊嚴(yán)”［10］。通過提供物質(zhì)幫助和完善公共服務(wù)，可以為尊嚴(yán)的實(shí)現(xiàn)奠定物質(zhì)基礎(chǔ)［11］。而致力于調(diào)節(jié)居民收入分配的稅法應(yīng)當(dāng)傾斜保護(hù)低收入家庭的權(quán)益。因?yàn)槎惙▋?yōu)化可使低收入家庭獲得食物、服裝等方面的基本物資，將保障范圍擴(kuò)展至住房、受教育機(jī)會(huì)、醫(yī)療條件等領(lǐng)域①我國在個(gè)人所得稅等領(lǐng)域已推行了有關(guān)的生存保障減免政策。例如 《財(cái)政部國家稅務(wù)總局保監(jiān)會(huì)關(guān)于將商業(yè)健康保險(xiǎn)個(gè)人所得稅試點(diǎn)政策推廣到全國范圍實(shí)施的通知》明確規(guī)定：對(duì)個(gè)人購買符合規(guī)定的商業(yè)健康保險(xiǎn)產(chǎn)品的支出，允許在當(dāng)年 （月）計(jì)算應(yīng)納所得額時(shí)予以稅前扣除，扣除限額為2 400元／年 （200元／月）。2 400元／年 （200元／月）的限額扣除為個(gè)人所得稅法規(guī)定減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)之外的扣除。但目前我國對(duì)于住房、教育、醫(yī)療方面的稅法保障仍有待提升。。同時(shí)，在稅制要素方面，可通過縮小多稅種的征稅范圍、降低家庭用品的稅率并擴(kuò)大對(duì)家庭用品的優(yōu)惠范圍來保障納稅人的家庭成員不因稅款的征收而喪失有尊嚴(yán)的生活，從而提高稅收正義度，最終提升稅法對(duì)低收入家庭的保障力度。

（三）稅法優(yōu)化以構(gòu)建福利社會(huì)從而保障低收入家庭

隨著改革開放的進(jìn)一步深入，當(dāng)前我國漸漸顯現(xiàn)出經(jīng)濟(jì)與社會(huì)的新矛盾，由高成長(zhǎng)邁向高福利已成全民的共同呼聲。福利社會(huì)思想 “源于正義的理念而追求公平的合理生活”［12］，其要求之一為由政府出面保護(hù)家庭的生活物資與基本的發(fā)展性財(cái)產(chǎn)，使其維持人之尊嚴(yán)。這實(shí)際上表明，稅法優(yōu)化可多維度降低家庭稅負(fù)以保護(hù)家庭財(cái)產(chǎn)，從而提升家庭福利水平。易言之，稅法的優(yōu)化為低收入家庭成員的生存財(cái)產(chǎn)與發(fā)展機(jī)會(huì)提供 “保護(hù)傘”，從而保障低收入家庭。

具體而言，稅法的優(yōu)化可保障家庭經(jīng)濟(jì)的生存空間與發(fā)展空間，從而提升對(duì)低收入家庭的保障力度。一方面，稅法的優(yōu)化可使國家進(jìn)一步踐行稅收責(zé)任，保障家庭的生存財(cái)產(chǎn)，從而保障低收入家庭。在國家稅收責(zé)任方面，漢武帝時(shí)期董仲舒就提出 “薄賦斂，省徭役，以寬民力。然后可善治也”?，F(xiàn)代社會(huì)中，只有政府承擔(dān)起為社會(huì)成員提供社會(huì)福利的責(zé)任，才能最終建立一種能夠使人民的生活隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而更有保障的利益共享機(jī)制［13］。稅法的優(yōu)化可將更多家庭支出納入可抵扣范圍并降低家庭日用品的稅率，從個(gè)人所得稅、房產(chǎn)稅、消費(fèi)稅及增值稅四個(gè)方面降低家庭稅負(fù)，從而通過構(gòu)建 “福利家庭”構(gòu)建福利社會(huì)，最終提升稅法對(duì)低收入家庭的保障力度。另一方面，稅法的優(yōu)化可適應(yīng)現(xiàn)代稅收制度的發(fā)展理念，增加家庭成員的發(fā)展機(jī)會(huì)，從而保障低收入家庭的基本生活。當(dāng)前國家正著力建立現(xiàn)代稅收制度，稅收立法必須體現(xiàn)與之相適應(yīng)的發(fā)展理念［14］?，F(xiàn)代社會(huì)中，家庭成員的發(fā)展空間主要體現(xiàn)在受教育機(jī)會(huì)、就業(yè)權(quán)的保障等方面。實(shí)踐中社會(huì)弱勢(shì)群體享有的發(fā)展機(jī)會(huì)相對(duì)偏少，此時(shí)政府負(fù)有責(zé)任采取措施，以創(chuàng)造條件使每個(gè)人都能自由地實(shí)施發(fā)展行動(dòng)來滿足自身的發(fā)展需要［15］。稅法的優(yōu)化可以確保國家的 “課稅之手”不對(duì)家庭成員受教育權(quán)、就業(yè)權(quán)等產(chǎn)生負(fù)面影響，而擴(kuò)大家庭成員在家庭經(jīng)濟(jì)生活方面的扣除范圍，可以從稅收層面促進(jìn)納稅人的家庭成員獲得更多的發(fā)展機(jī)會(huì)，從而提升家庭成員的福利水平并促進(jìn)福利社會(huì)的構(gòu)建，最終提升稅法對(duì)低收入家庭的保障力度。

三、我國低收入家庭稅法保障的制度檢視

低收入家庭生活水平主要體現(xiàn)于新增收入、已有財(cái)產(chǎn)與日常消費(fèi)的差額，注重保障低收入家庭的稅法應(yīng)適度降低家庭在收入、財(cái)產(chǎn)、消費(fèi)方面的稅負(fù)。依據(jù)與低收入家庭生活消費(fèi)關(guān)聯(lián)的緊密程度，筆者選取個(gè)人所得稅制、房產(chǎn)稅制、消費(fèi)稅制、增值稅制予以檢視。

（一）我國低收入家庭保障的個(gè)人所得稅制檢視

1.個(gè)人所得稅稅制模式尚需調(diào)整。

對(duì)于個(gè)人所得稅①據(jù)統(tǒng)計(jì)，2017年我國繳納個(gè)人所得稅的人數(shù)為2 700萬左右，占全國總?cè)丝诘?%。從收入總量上看，個(gè)人所得稅為我國第四大稅種，例如2017年8月個(gè)人所得稅收入為全國稅收總收入的8.1%。但由于個(gè)人所得稅屬于直接稅，其給納稅人帶來的稅痛感及對(duì)低收入家庭的影響較大。，我國目前采用的是分類所得課稅模式，即把納稅人所有收入的來源分為11類，每類所得適用規(guī)定的稅率或免征額。但該稅制模式在低收入家庭保障方面存在一些缺陷。一方面，分類所得計(jì)稅模式下應(yīng)納稅額可能與家庭稅負(fù)能力不符。如富有家庭一般收入多元化，但在多項(xiàng)收入可分別進(jìn)行費(fèi)用抵扣的情況下應(yīng)納稅額可能并不高；而低收入家庭可能因收入來源較為單一而需繳納相對(duì)較多稅款。這在事實(shí)上違背了稅收縱向公平原則，不利于低收入家庭的保障。另一方面，分類所得計(jì)稅模式與國家的收入調(diào)節(jié)理念不符。面對(duì)基尼系數(shù)較高的現(xiàn)狀，我國個(gè)人所得稅卻可能日漸淪為 “工薪稅”②目前我國個(gè)人所得稅中超過60%為工薪階層繳納，有學(xué)者認(rèn)為個(gè)稅淪為 “工薪稅”。，收入固定的群體成為個(gè)人所得稅的 “主力軍”。即政府通過分類計(jì)稅模式未能充分發(fā)揮收入調(diào)節(jié)功能，低收入家庭未得到充分的稅法保障。

2.個(gè)人所得稅納稅單位家庭特征缺失。

我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅強(qiáng)調(diào)對(duì)個(gè)人征稅，即以有應(yīng)稅收入的個(gè)人為納稅單位進(jìn)行費(fèi)用扣除并計(jì)征稅款。該種計(jì)稅方法的優(yōu)點(diǎn)是便于控制稅源且征管成本較低，但個(gè)人所得稅納稅單位因忽視家庭而在保障低收入家庭方面有一些缺陷。一方面，以個(gè)人為單位的個(gè)人所得稅確定的稅基過寬，而納稅人的所得能否自由支配取決于扣除家庭日常支出后是否有剩余。目前個(gè)人所得稅以個(gè)人作為納稅單位，若家庭日常支出數(shù)額較大則可能入不敷出，稅收的課征更是 “雪上加霜”，從而可能給低收入家庭帶來過重負(fù)擔(dān)。另一方面，個(gè)人所得稅以個(gè)人為單位在稅收負(fù)擔(dān)層面也具有一定的片面性。每個(gè)家庭的總體收入與支出情況是不同的，稅收負(fù)擔(dān)能力亦有所差別，以個(gè)人為納稅單位是以形式上的 “公平稅負(fù)”掩蓋了事實(shí)上的 “不公平稅負(fù)”［16］，因此違背了稅收公平理念，更不利于保障低收入家庭。

3.個(gè)人所得稅扣除費(fèi)用計(jì)算方式不夠合理。

我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅采用分項(xiàng)確定、分類扣除的計(jì)稅方式。例如，對(duì)于個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得適用成本、費(fèi)用及損失的實(shí)際發(fā)生額?？鄢M(fèi)用的計(jì)算方式在較大程度上影響了納稅人的個(gè)人所得稅應(yīng)納稅額，我國費(fèi)用扣除計(jì)算方式存在下列問題：一方面，個(gè)人所得稅免征范圍偏小。個(gè)人經(jīng)濟(jì)水平是由收入扣除生活必需品、贍養(yǎng)、撫養(yǎng)、醫(yī)療等方面支出決定的。我國個(gè)人所得稅在工資、薪金方面僅規(guī)定了6萬元的年度收入扣除、專項(xiàng)扣除等，缺乏一定的靈活性。在納稅人日常醫(yī)療、購房、教育等方面支出增大時(shí)可能直接造成納稅人家庭生活困難，低收入家庭得不到應(yīng)有保障。另一方面，個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)缺乏彈性。我國地區(qū)間經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度差距較大且有一定程度的通貨膨脹，“一刀切”的扣除標(biāo)準(zhǔn)明顯帶來了地區(qū)之間不同納稅人實(shí)質(zhì)上的不公平［17］，即實(shí)際負(fù)擔(dān)能力不同的納稅人需繳納相同的稅款，在事實(shí)上不利于低收入家庭的保障。

（二）我國低收入家庭保障的房產(chǎn)稅制檢視

1.滬版房產(chǎn)稅征稅范圍不盡合理。

房產(chǎn)稅自2011年開始在滬、渝兩地試點(diǎn)。目前，滬版房產(chǎn)稅征稅范圍為：上海市居民家庭在上海市新購且屬于該居民家庭第二套及以上的住房；非上海市居民家庭在上海市新購的住房①渝版房產(chǎn)稅征稅范圍為：個(gè)人擁有的獨(dú)棟商品住宅；個(gè)人新購的高檔房屋；在重慶市同時(shí)無戶籍、無企業(yè)、無工作的個(gè)人新購的首套及以上的普通住房等。在征稅范圍方面，滬版房產(chǎn)稅為 “增量稅”，主要對(duì)新增房產(chǎn)征收。渝版房產(chǎn)稅為 “富人稅”，主要對(duì)高端房產(chǎn)征收。從低收入家庭保障視角進(jìn)行審視可知，渝版房產(chǎn)稅基本不侵及低收入家庭。因而，筆者主要從低收入家庭保障視角審視滬版房產(chǎn)稅規(guī)則。。從低收入家庭保障視角進(jìn)行審視可知，滬版房產(chǎn)稅的征稅范圍存在一些問題。一方面，滬版房產(chǎn)稅依據(jù)戶籍差別界定征稅范圍不盡合理。相對(duì)而言，外地戶籍家庭在滬購買房屋難度可能大于本地戶籍家庭。隨著上海房?jī)r(jià)的逐步高漲，外地戶籍家庭可能需舉幾代之財(cái)富積累交付首付并節(jié)衣縮食供養(yǎng)房貸。此時(shí)將其上海唯一住房納入房產(chǎn)稅征稅范圍將進(jìn)一步增加外籍家庭的生活支出，甚至可能迫使其縮減在食物、服裝、醫(yī)療等方面的支出，從而加重低收入家庭的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。另一方面，滬版房產(chǎn)稅的征稅范圍過寬。對(duì)于滬籍家庭，新購的第二套及以上房屋需繳納房產(chǎn)稅。而多數(shù)父母會(huì)為子女準(zhǔn)備房屋，貧困家庭亦不例外。囿于 “鐵打的房子，流水的媳婦”的社會(huì)現(xiàn)狀，部分父母將第二套房產(chǎn)寫在自己名下。這對(duì)于因經(jīng)濟(jì)壓力大而重視房產(chǎn)的納稅人可能是 “難以承受之重”，甚至迫使其減少生活必需品支出，低收入家庭保障遭到一定威脅。

2.房產(chǎn)稅稅負(fù)限制乏力。

目前我國立法中的房產(chǎn)稅稅負(fù)限制主要體現(xiàn)于稅收優(yōu)惠制度方面。滬版房產(chǎn)稅的減免范圍為滬籍家庭成年子女因婚姻等需要購買的首套房、持有本市居住證的高層次人才購買的家庭唯一住房等。渝版房產(chǎn)稅的減免范圍限于 “三無人員”具備戶籍、企業(yè)、工作任一條件。但目前房產(chǎn)稅的稅負(fù)限制規(guī)定尚存在缺憾。一方面，房產(chǎn)稅減免范圍偏小。我國房產(chǎn)稅的減免對(duì)象多限于外來人才、本地長(zhǎng)期外籍工作者等，但并未將存在殘疾人、無業(yè)人員、退休人員的家庭納入房產(chǎn)稅的減免范圍。若家庭整體收入不高且存在殘疾、無業(yè)的家庭成員，該家庭較易陷入經(jīng)濟(jì)困境，而房產(chǎn)稅的課征則可能進(jìn)一步加重其經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，從而危及低收入家庭。另一方面，房產(chǎn)稅的稅負(fù)限制機(jī)制缺失。房產(chǎn)稅是現(xiàn)代家庭在已有財(cái)富方面承擔(dān)的主要直接稅負(fù)，而納稅人同時(shí)在日常經(jīng)濟(jì)生活中無時(shí)無刻不在承擔(dān)著較重的間接稅負(fù)。因此，在個(gè)人所得稅納稅主體范圍不斷擴(kuò)大且稅負(fù)可能增加的同時(shí)，房產(chǎn)稅的征收將進(jìn)一步加重家庭稅收負(fù)擔(dān)。房產(chǎn)稅的稅負(fù)限制機(jī)制缺失將迫使家庭成員縮減服裝、教育、醫(yī)療等方面的支出，從而降低低收入家庭的保障力度。

（三）我國低收入家庭保障的消費(fèi)稅制檢視

1.消費(fèi)稅征稅范圍不盡合理。

消費(fèi)稅出臺(tái)的目的是調(diào)節(jié)高能耗、高污染和高檔消費(fèi)品，其征稅范圍為煙、酒、化妝品、貴重首飾等。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展及人民生活水平的提高，消費(fèi)稅的部分征稅范圍已背離其設(shè)立目的而可能給低收入家庭帶來過重負(fù)擔(dān)。一方面，消費(fèi)稅的征稅范圍過大。目前黃酒、啤酒、摩托車等商品已成為一般家庭乃至低收入家庭的普通日用品，我國消費(fèi)稅制仍將其保留在征稅范圍，間接提升了上述商品的市場(chǎng)價(jià)格。囿于經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)的薄弱，低收入家庭對(duì)商品價(jià)格與消費(fèi)稅負(fù)的敏感度更高。在此情況下其可能被迫減少甚至放棄對(duì)上述商品的消費(fèi)，從而降低家庭的生活品質(zhì)與福利水平，最終不利于低收入家庭的生活保障。另一方面，消費(fèi)稅征稅范圍中因商品價(jià)格而產(chǎn)生的差別對(duì)待機(jī)制缺失。在消費(fèi)稅征稅范圍中，中低檔的煙、白酒、小汽車已成為現(xiàn)代家庭的 “標(biāo)配”。如果不考慮商品價(jià)格而將上述商品 “一刀切”地納入消費(fèi)稅課稅范圍，可能導(dǎo)致購買上述中低檔商品的家庭承擔(dān)過重稅負(fù)，從而降低對(duì)低收入家庭的保障力度。

2.消費(fèi)稅稅率設(shè)置不合理。

消費(fèi)稅征稅范圍內(nèi)各應(yīng)稅消費(fèi)品的稅率存在一定差別。例如，乘用車消費(fèi)稅稅率隨著氣缸容量的升高而由1%上升至40%。從低收入家庭保障視角審視可知，消費(fèi)稅稅率設(shè)置尚有不合理之處。一方面，部分家庭日用品的消費(fèi)稅稅率偏高。以汽車領(lǐng)域的消費(fèi)稅為例，目前中低價(jià)格的汽車已成為普通家庭的日常用品，但購買十萬左右的普通家用車需繳納幾千元甚至幾萬元的消費(fèi)稅，為中低收入家庭帶來過重的稅收負(fù)擔(dān)，甚至可能迫使其放棄對(duì)上述汽車產(chǎn)品的消費(fèi)或者削減生活必需品的支出，從而降低家庭福利水平，最終不利于保障低收入家庭。另一方面，消費(fèi)稅稅率動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制缺失。經(jīng)濟(jì)的發(fā)展及習(xí)慣的改變導(dǎo)致部分消費(fèi)稅應(yīng)稅品逐漸變?yōu)榫用袢沼闷?。例如，化妝品目前已成為女性甚至男性的生活必需品，但高達(dá)30%的消費(fèi)稅稅率大幅提升了化妝品的銷售價(jià)格，即家庭在化妝品消費(fèi)方面的稅負(fù)相對(duì)偏重。這可能與家庭的稅收負(fù)擔(dān)能力不符，進(jìn)而不利于低收入家庭的保障。

（四）我國低收入家庭保障的增值稅制檢視

1.增值稅立法體系化不足。

對(duì)于增值稅，我國主要的法律依據(jù)為國務(wù)院頒布的 《增值稅暫行條例》，其法律位階為行政法規(guī)。完善的立法體系可為低收入家庭的保障提供有力支持，但目前我國增值稅立法體系尚存在一定缺陷。一方面，增值稅立法位階偏低。我國法律規(guī)定稅種設(shè)立、稅率確定等只能制定法律①《立法法》第八條規(guī)定，下列事項(xiàng)只能制定法律：…… （六）稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度……，因此增值稅立法位階未達(dá)到其要求②本文僅于增值稅部分提及立法問題，原因在于增值稅是我國第一大稅種，基本所有的家庭用品均需繳納增值稅，課稅要素的確定有助于限定家庭日用品的稅負(fù)，提升對(duì)低收入家庭的保障力度，因而需以立法保障。且增值稅征收多年，稅制體系相對(duì)成熟，具備一定的立法條件。而房產(chǎn)稅稅源尚待涵養(yǎng)，且稅制結(jié)構(gòu)爭(zhēng)議較大，因而未提及立法問題。。增值稅立法位階偏低直接導(dǎo)致其要素合法性遭受質(zhì)疑，對(duì)納稅人應(yīng)有權(quán)利的保障力度偏弱，從而不利于低收入家庭的保障。另一方面，增值稅法律體系不健全。隨著稅法復(fù)雜性與不確定性的提升［18］，我國增值稅立法偏少且未形成完整的法律體系，其法律漏洞相對(duì)較多。稅務(wù)實(shí)踐中國家權(quán)力具有一定的強(qiáng)制性，而納稅人利益保護(hù)機(jī)制尚待進(jìn)一步完善，這導(dǎo)致實(shí)踐中低收入家庭保障可能受到一定的限制。

2.生活必需品增值稅稅率偏高。

依據(jù) 《關(guān)于簡(jiǎn)并增值稅稅率有關(guān)政策的通知》與 《關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》，我國現(xiàn)行增值稅稅率為16%、10%或6%③《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于簡(jiǎn)并增值稅稅率有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅 〔2017〕37號(hào)）規(guī)定，自2017年7月1日起，簡(jiǎn)并增值稅稅率結(jié)構(gòu)，取消13%的增值稅稅率。納稅人銷售或者進(jìn)口下列貨物，稅率為11%：農(nóng)產(chǎn)品 （含糧食）、自來水、暖氣、石油液化氣、天然氣、食用植物油、冷氣、熱水、煤氣、居民用煤炭制品、食用鹽、農(nóng)機(jī)、飼料、農(nóng)藥、農(nóng)膜、化肥、沼氣、二甲醚、圖書、報(bào)紙、雜志、音像制品、電子出版物?！敦?cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財(cái)稅 〔2018〕32號(hào)）規(guī)定，納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%、10%。。在家庭生活必需品領(lǐng)域，我國對(duì)服裝、藥品等實(shí)行16%的增值稅稅率，對(duì)交通運(yùn)輸服務(wù)等實(shí)行10%的增值稅稅率，對(duì)教育醫(yī)療服務(wù)等實(shí)行6%的增值稅稅率。從低收入家庭保障視角審視可知，生活必需品的增值稅稅率偏高。一方面，增值稅的基本稅率偏高。服裝、藥品等日用品均需繳納16%的增值稅，一定程度上提高了上述商品的市場(chǎng)價(jià)格。在家庭支出總額有限的情況下，增值稅稅率較高導(dǎo)致家庭不得不減少日用品的使用量，從而使得低收入家庭可能得不到應(yīng)有保障。另一方面，增值稅的低稅率偏高。增值稅低稅率的范圍包括但不限于家庭日常用品，但征收10%或6%的增值稅也一定程度上提高了其價(jià)格，從而迫使低收入家庭降低對(duì)上述商品的應(yīng)有消費(fèi)量，最終給低收入家庭帶來過重負(fù)擔(dān)。

3.增值稅免稅范圍偏小。

我國增值稅的免征范圍限于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品、避孕藥品和用具等④《增值稅暫行條例》第十五條規(guī)定，下列項(xiàng)目免征增值稅：（一）農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品；（二）避孕藥品和用具；（三）古舊圖書；（四）直接用于科學(xué)研究、科學(xué)試驗(yàn)和教學(xué)的進(jìn)口儀器、設(shè)備；（五）外國政府、國際組織無償援助的進(jìn)口物資和設(shè)備；（六）由殘疾人的組織直接進(jìn)口供殘疾人專用的物品；（七）銷售的自己使用過的物品。。從低收入家庭保障視角進(jìn)行審視可知，增值稅的免稅范圍偏小。一方面，維持家庭成員的生存必需品未納入增值稅免稅范圍。糧食、食用油、暖氣等產(chǎn)品是維持生存的必需品，依據(jù)目前的法律規(guī)定，其需繳納增值稅，從而帶來價(jià)格的升高。多種必需品價(jià)格的提高將一定程度上提升家庭生活成本并降低其福利水平。對(duì)于低收入家庭而言，其收入可能難以支撐充足生存必需品的支出，從而降低其稅法保障程度。另一方面，日常生活必需品未納入增值稅免稅范圍。圖書、藥品、服裝等是家庭生活中的必需支出項(xiàng)目，但我國增值稅并未將其納入免征范圍。增值稅的課征提高了上述商品或服務(wù)的市場(chǎng)價(jià)格，低收入家庭可能因價(jià)格過高而減少甚至放棄對(duì)上述商品或服務(wù)的消費(fèi)。

四、我國低收入家庭稅法保障的優(yōu)化路徑

我國稅制設(shè)計(jì)中低收入家庭保障力度不足一定程度上違背了稅收公平、稅收正義的要求，也減緩了福利社會(huì)構(gòu)建的進(jìn)程。因此，在中國特色社會(huì)主義新時(shí)代，社會(huì)主要矛盾轉(zhuǎn)化的背景之下，稅收法治必須做出回應(yīng)。具體來講，我國需要在稅收制度中進(jìn)一步貫徹低收入家庭保障理念，并外化為具體的個(gè)人所得稅、房產(chǎn)稅、消費(fèi)稅與增值稅法律規(guī)則，從而不斷完善通過稅法保障低收入家庭的中國方案。

（一）低收入家庭保障的個(gè)人所得稅制優(yōu)化

1.轉(zhuǎn)變個(gè)人所得稅稅制模式。

個(gè)人所得稅稅制模式?jīng)Q定了其課稅要素，亦對(duì)具體稅制的運(yùn)行起著提綱挈領(lǐng)的作用。在此方面，筆者建議：第一，變更個(gè)人所得稅稅制模式，提升家庭應(yīng)納稅額與稅負(fù)能力的契合度①2017年3月7日，財(cái)政部部長(zhǎng)肖捷在十二屆全國人大五次會(huì)議記者會(huì)上就 “財(cái)政工作和財(cái)稅改革”的相關(guān)問題回答中外記者提問時(shí)表示“目前個(gè)人所得稅改革方案正在研究設(shè)計(jì)和論證中，總的思路是實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制”。。我國已提出 “逐步建立綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制”，但目前尚未在法律規(guī)則中予以明確。因此，應(yīng)在有關(guān)法律文件中明確規(guī)定 “我國個(gè)人所得稅制將轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合與分類相結(jié)合的模式”，提高個(gè)人所得稅制的法制化程度與權(quán)威度，并依據(jù)家庭的稅負(fù)能力確定其應(yīng)納稅額，降低低收入家庭的稅收負(fù)擔(dān)。第二，強(qiáng)化稅收的收入調(diào)節(jié)功能，縮小個(gè)人所得稅的納稅主體范圍。低收入家庭保障范圍是個(gè)人所得稅的課稅禁區(qū)。我國應(yīng)變更個(gè)人所得稅稅制模式為分類綜合所得稅制，將收入固定卻較低的群體移出個(gè)人所得稅的納稅范圍，主要依據(jù)家庭的綜合所得確定應(yīng)納稅額，從而發(fā)揮個(gè)人所得稅收入調(diào)節(jié)功能的同時(shí)提升對(duì)低收入家庭的保障力度。

2.凸顯個(gè)人所得稅納稅單位的家庭特征。

納稅單位是實(shí)現(xiàn)分配公平的重要因素，以收入為衡量標(biāo)準(zhǔn)的所得稅制應(yīng)以家庭為納稅單位。在此方面，筆者建議：第一，將個(gè)人所得稅納稅單位由個(gè)人改為家庭，確定與家庭收入相符的稅基。目前采用以家庭為申報(bào)單位的國家有西班牙、英國、比利時(shí)、葡萄牙、意大利、瑞士等［19］。合并申報(bào)制度較充分考慮了家庭成員的收支狀況，有助于家庭間稅負(fù)橫向公平的實(shí)現(xiàn)。因而，我國應(yīng)將個(gè)人所得稅納稅單位由個(gè)人轉(zhuǎn)換為家庭，對(duì)家庭總體收入進(jìn)行分類扣除后的余額進(jìn)行課稅，避免因負(fù)擔(dān)重而可能陷入經(jīng)濟(jì)困境的家庭仍需承受過重的個(gè)人所得稅負(fù)。第二，以家庭為單位進(jìn)行稅制設(shè)計(jì)，提升家庭間個(gè)人所得稅稅負(fù)的公平度。我國應(yīng)以 “父母加未成年子女”為基本家庭單位，若存在無收入、需贍養(yǎng)且已達(dá)到退休年齡的老人也應(yīng)納入家庭范圍。依據(jù)家庭的成員構(gòu)造測(cè)算家庭收支平衡度并對(duì)家庭支出后的剩余財(cái)產(chǎn)課征個(gè)人所得稅，從而減輕存在較重贍養(yǎng)責(zé)任家庭、二孩家庭及父母單方工作家庭的稅負(fù)，最終提升家庭間稅收公平度與低收入家庭保障力度。

3.擴(kuò)大個(gè)人所得稅扣除范圍。

費(fèi)用扣除制度直接決定個(gè)人所得稅的稅基。在此方面，筆者建議：第一，將納稅人維持家庭生活的支出列為扣除項(xiàng)目從而擴(kuò)大個(gè)人所得稅扣除范圍。日本在個(gè)人所得稅扣除項(xiàng)目方面分為對(duì) “人”的扣除與對(duì) “事”的扣除②日本個(gè)人所得稅對(duì) “人”的扣除包括基本扣除、配偶扣除、撫養(yǎng)扣除、老人扣除及殘疾人、寡婦、鰥夫、打工學(xué)生等扣除，家庭負(fù)擔(dān)越重，則扣除越多；對(duì) “事”的扣除包括醫(yī)療費(fèi)、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、人壽保險(xiǎn)費(fèi)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、捐款、小企業(yè)互助基金及災(zāi)害損失等7個(gè)方面的支出，并按一定標(biāo)準(zhǔn)予以扣除。［20］。借鑒其經(jīng)驗(yàn)，我國應(yīng)將家庭生活所必須的撫養(yǎng)費(fèi)用、贍養(yǎng)費(fèi)用、房屋貸款、日常醫(yī)療費(fèi)用等家庭支出列為扣除項(xiàng)目③國務(wù)院總理李克強(qiáng)于2018年3月5日的政府工作報(bào)告中提出，提高個(gè)人所得稅起征點(diǎn)，增加子女教育、大病醫(yī)療等專項(xiàng)費(fèi)用扣除，合理減負(fù)，鼓勵(lì)人民群眾通過勞動(dòng)增加收入、邁向富裕。2018年6月29日上午，《中華人民共和國個(gè)人所得稅法修正案 （草案）》在中國人大官網(wǎng)上公開征求意見，其調(diào)整內(nèi)容包括但不限于將起征點(diǎn)上調(diào)至5 000元，增加子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、住房貸款利息、住房租金等專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目。修訂后的 《個(gè)人所得稅法》將于2019年1月1日起施行，這充分體現(xiàn)了國家保障低收入家庭與提升納稅人家庭幸福指數(shù)的改革方向。，縮小家庭整體需繳納個(gè)人所得稅的稅基，進(jìn)而降低家庭整體需繳納的個(gè)人所得稅額，最終保障低收入家庭。第二，費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)上采用彈性機(jī)制，對(duì)基本扣除費(fèi)用因時(shí)因地進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。目前，美國、英國、加拿大、法國等國家都已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了扣除額與CPI掛鉤。以加拿大為例，其給CPI規(guī)定了一個(gè)臨界點(diǎn)，如果CPI高于3%，則按高出的部分來調(diào)整稅率的檔次級(jí)距以及扣除額。我國也應(yīng)當(dāng)設(shè)立扣除費(fèi)用彈性調(diào)整機(jī)制，依據(jù)通貨膨脹率、地區(qū)間經(jīng)濟(jì)發(fā)展差距及CPI在一定范圍內(nèi)適當(dāng)調(diào)整基本扣除費(fèi)用，提升家庭總體應(yīng)納個(gè)人所得稅額與其稅負(fù)承擔(dān)能力的契合度，從而提升對(duì)低收入家庭的保障力度。

（二）低收入家庭保障的房產(chǎn)稅制優(yōu)化

1.調(diào)整房產(chǎn)稅征稅范圍。

房產(chǎn)稅征稅范圍是確定房產(chǎn)稅稅基的依據(jù)，對(duì)于此，筆者建議：第一，取消因戶籍不同而造成的房產(chǎn)稅起征套數(shù)不同的規(guī)定，進(jìn)一步提升對(duì)外地戶籍低收入家庭的保障力度。我國尚無明確法律規(guī)定表明納稅人的平等權(quán)因戶籍而有所差別，依據(jù)戶籍而決定起征套數(shù)存在侵犯納稅人平等權(quán)的風(fēng)險(xiǎn)。因此，我國應(yīng)在征稅范圍確定中堅(jiān)持稅收公平原則，對(duì)不同戶籍的納稅人采用同樣的房產(chǎn)稅起征套數(shù)，在房產(chǎn)稅領(lǐng)域避免“同命不同價(jià)”的不公平現(xiàn)象，從而進(jìn)一步提升對(duì)外地戶籍低收入家庭的保障力度。第二，增加房產(chǎn)稅免稅套數(shù)，提升房產(chǎn)稅征稅范圍與社會(huì)現(xiàn)實(shí)的契合度。我國傳統(tǒng)觀念固化、家庭規(guī)模不斷縮小、住房總面積增加及婚姻穩(wěn)定度下降等現(xiàn)實(shí)共同決定了我國居民的剛需住房一般為兩套，而購買三套以上房屋的行為則帶有一定的投機(jī)色彩。因此，我國應(yīng)將房產(chǎn)稅免稅套數(shù)定為兩套，從第三套名下房屋開始征收房產(chǎn)稅，從而避免因房產(chǎn)稅的課征而降低家庭生活水平，最終進(jìn)一步提升對(duì)低收入家庭的保障力度。

2.加強(qiáng)房產(chǎn)稅稅負(fù)限制。

將房產(chǎn)稅稅負(fù)控制在一定限度內(nèi)可有效避免“課稅之手”侵及低收入家庭。在此方面，筆者建議：第一，擴(kuò)展我國房產(chǎn)稅減免的適用范圍，提升對(duì)經(jīng)濟(jì)弱勢(shì)群體的生活保障水平。美國規(guī)定老人、殘疾人房產(chǎn)稅遞延征收；加拿大規(guī)定部分省老年公民享受免稅或減稅，個(gè)別省對(duì)低收入者、殘疾人減稅；俄羅斯規(guī)定戰(zhàn)斗英雄、殘疾者、退休金領(lǐng)取者免征房產(chǎn)稅。借鑒其經(jīng)驗(yàn)，我國需將存在無收入老年人、殘疾人、失業(yè)成年人等經(jīng)濟(jì)弱勢(shì)群體的家庭列入房產(chǎn)稅減免范圍，避免因房產(chǎn)稅的征收而降低低收入家庭的福利水平。第二，構(gòu)建房產(chǎn)稅與家庭所得的聯(lián)系機(jī)制，限制家庭負(fù)擔(dān)的房產(chǎn)稅負(fù)。在低收入者的房產(chǎn)稅負(fù)限制方面，法國規(guī)定低收入者的房產(chǎn)稅額不能超過其收入的4%［21］。美國亦在房產(chǎn)稅領(lǐng)域設(shè)置了房產(chǎn)稅“斷路器”抵免政策：政府首先確定 “財(cái)產(chǎn)稅-收入”的合適比例作為房產(chǎn)稅的起征點(diǎn)，超過這個(gè)點(diǎn)納稅人就可享受稅收優(yōu)惠［22］。因而，我國可在房產(chǎn)稅領(lǐng)域引入 “斷路器”制度，一旦房產(chǎn)稅占家庭所得比值到達(dá)一個(gè)明確規(guī)定的 “上限”則可享有一定的稅收優(yōu)惠。例如，房產(chǎn)稅的應(yīng)納稅額一旦超過家庭總收入的3%，則在不足5%的部分享受減半的稅收優(yōu)惠；如房產(chǎn)稅的應(yīng)納稅額超過家庭年收入的5%，則直接予以減免。

（三）低收入家庭保障的消費(fèi)稅制優(yōu)化

1.調(diào)整消費(fèi)稅的征稅范圍。

消費(fèi)稅 “寓禁于征”的設(shè)立目的決定了消費(fèi)稅的征稅范圍不應(yīng)包括家庭生活消費(fèi)品。在此方面，筆者建議：第一，剔除消費(fèi)稅征稅范圍中的家庭生活必需品，進(jìn)一步避免家庭日用品承擔(dān)消費(fèi)稅負(fù)。對(duì)于已成為生活必需品的黃酒、啤酒、摩托車等消費(fèi)稅應(yīng)稅商品，我國應(yīng)將其移出消費(fèi)稅的征稅范圍，避免因消費(fèi)稅的課征迫使低收入家庭減少或放棄對(duì)上述應(yīng)稅商品的消費(fèi)，從而間接提升消費(fèi)稅對(duì)低收入家庭的保障力度。第二，依據(jù)應(yīng)繳納消費(fèi)稅商品的價(jià)格將消費(fèi)稅征稅范圍限于高檔商品，避免低收入家庭在日常消費(fèi)中承擔(dān)過重消費(fèi)稅負(fù)。對(duì)于普通家庭而言，中低檔的煙、酒、化妝品、首飾、汽車等商品因價(jià)格在可接受范圍內(nèi)而屬于日常用品。因而，我國應(yīng)對(duì)上述商品免征消費(fèi)稅，將消費(fèi)稅課稅范圍限定于高價(jià)商品，從而減輕低收入家庭因煙、酒等商品的使用而負(fù)擔(dān)的消費(fèi)稅負(fù)，最終進(jìn)一步提升消費(fèi)稅對(duì)低收入家庭的保障力度。

2.調(diào)整消費(fèi)稅稅率。

差異化的稅率結(jié)構(gòu)更有助于落實(shí)消費(fèi)稅的分配調(diào)節(jié)功能并提升消費(fèi)稅對(duì)低收入家庭的保障力度。在此方面，筆者建議：第一，降低部分家庭日用品的消費(fèi)稅稅率，減輕低收入家庭的消費(fèi)稅稅負(fù)。以化妝品為例，印度化妝品的消費(fèi)稅稅率為6%，美國拉斯維加斯的化妝品消費(fèi)稅稅率為7%左右，韓國化妝品消費(fèi)稅稅率為10%。相比之下，我國對(duì)化妝品規(guī)定的30%消費(fèi)稅稅率過高，普通納稅人承擔(dān)的消費(fèi)稅稅負(fù)過重。因而，我國應(yīng)下調(diào)普通化妝品、汽車、白酒、煙等家庭日用應(yīng)稅商品的消費(fèi)稅稅率，進(jìn)一步凸顯消費(fèi)稅的生活保障特征，從而提升消費(fèi)稅對(duì)低收入家庭的保障力度。第二，構(gòu)建消費(fèi)稅稅率的動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制，提升消費(fèi)稅對(duì)低收入家庭的保障功能。從國際經(jīng)驗(yàn)來看，很多國家都在消費(fèi)稅征稅中引入了動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制，例如部分國家按照通貨膨脹水平來及時(shí)調(diào)整應(yīng)稅消費(fèi)品稅率水平［23］。借鑒其經(jīng)驗(yàn)，我國應(yīng)根據(jù)消費(fèi)品的實(shí)際特點(diǎn)、對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的影響程度及通貨膨脹率構(gòu)建消費(fèi)稅稅率的動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制，從而進(jìn)一步增強(qiáng)消費(fèi)稅稅率與居民消費(fèi)水平之間的契合度，避免因消費(fèi)稅的課征而給低收入家庭帶來過重稅負(fù)。

（四）低收入家庭保障的增值稅制優(yōu)化

1.提高增值稅立法位階。

高位階立法可為增值稅的計(jì)征提供必要的法律依據(jù)。對(duì)此，筆者建議：第一，制定 《增值稅法》，提升增值稅立法的法律位階。新西蘭制定了 《貨物與勞務(wù)稅法》規(guī)范增值稅。我國臺(tái)灣地區(qū)則制定了《加值型及非加值型營業(yè)稅法》，其中加值型營業(yè)稅法即為增值稅法。稅法的安定性與可預(yù)見性是稅收法治的基本要求，而法治則意味著法律至上［24］。我國應(yīng)結(jié)合經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀與稅收負(fù)擔(dān)能力制定 《增值稅法》，提升增值稅立法位階，進(jìn)而提高有關(guān)增值稅法律規(guī)則的權(quán)威度，最終增強(qiáng)對(duì)低收入家庭的保障力度。第二，提升不同位階增值稅立法的銜接度，不斷完善增值稅立法體系。依據(jù) 《增值稅法》中的原則性規(guī)定，我國應(yīng)制定更為詳細(xì)的部門規(guī)章或地方性法規(guī)以規(guī)定增值稅電子發(fā)票推廣、增值稅抵扣或退稅、增值稅征管等方面的事項(xiàng)，提升不同位階增值稅立法內(nèi)容的銜接度，從而進(jìn)一步提高實(shí)踐中其對(duì)低收入家庭的保障力度。

2.下調(diào)增值稅稅率。

增值稅稅率在一定程度上決定了需繳納增值稅商品的 “價(jià)格增量”。在此方面，筆者建議：第一，下調(diào)增值稅的標(biāo)準(zhǔn)稅率，從而降低家庭日用品的價(jià)格。我國增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率為16%，而澳大利亞與韓國的標(biāo)準(zhǔn)稅率為10%，加拿大的標(biāo)準(zhǔn)稅率為5%，新加坡的標(biāo)準(zhǔn)稅率為7%。與現(xiàn)代型增值稅模式的國家相比，我國增值稅稅率顯得較高［25］。因而，我國需下調(diào)增值稅的標(biāo)準(zhǔn)稅率，在總體上降低需繳納增值稅行業(yè)的商品價(jià)格，從而多方面降低家庭的總體支出，提升對(duì)低收入家庭的保障力度。第二，下調(diào)增值稅的低稅率，間接降低家庭日用品的價(jià)格。從全球范圍內(nèi)160多個(gè)國家開征的增值稅來看，大多對(duì)生活必需品給予非零優(yōu)惠稅率［26］。例如：保加利亞為7%，捷克為9%，法國為5.5%與2.1%，德國為7%，希臘為9%、6%、4.5%或 3%，印度為 4%或 1%［27］。與其他國家相比，我國現(xiàn)行的增值稅低稅率偏高。因此，我國需進(jìn)一步下調(diào)增值稅低稅率，間接降低家庭生活的基本費(fèi)用，進(jìn)而增強(qiáng)國家對(duì)民眾的生活保障功能，最終充分發(fā)揮增值稅法保障低收入家庭的應(yīng)然功能。

3.調(diào)整增值稅免稅范圍。

將部分商品納入增值稅免稅范圍能有效降低該類商品的價(jià)格，減少家庭在該類商品方面的支出。在此方面，筆者建議：第一，將維持家庭成員生存的必需品納入增值稅免稅范圍，減少低收入家庭日常生活的經(jīng)濟(jì)支出。世界上多數(shù)國家將糧食、食用油、天然氣等產(chǎn)品納入增值稅免稅范圍。例如，美國28個(gè)州將食品納入免征銷售稅的范圍。因而，我國可以借鑒其他國家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，將糧食、食用油、鮮奶、天然氣、冷氣、熱水等生活必需品納入增值稅免稅范圍，降低上述商品的銷售價(jià)格從而間接保證低收入家庭不因稅負(fù)而縮減對(duì)生存用品的消費(fèi)量。第二，將日常生活所需的必需品納入增值稅免稅范圍，擴(kuò)展增值稅對(duì)低收入家庭的保障范圍。服裝、教育、藥品是現(xiàn)代社會(huì)維護(hù)人性尊嚴(yán)、保持身體健康的必需品。美國43個(gè)州對(duì)藥品免征銷售稅，提升了對(duì)居民健康的保障力度。因而，我國也可以逐步將基本藥品、低檔服裝、殘疾服務(wù)、養(yǎng)老服務(wù)、幼兒教育、殯葬服務(wù)等日常生活必需品納入增值稅免征范圍，從而保障低收入家庭對(duì)上述商品的正常消費(fèi)。

五、結(jié)語

家庭是構(gòu)成現(xiàn)代社會(huì)的基本元素，低收入家庭更是政府保障的重要群體。因此，在中國特色社會(huì)主義新時(shí)代，社會(huì)主要矛盾轉(zhuǎn)化的背景之下，我們須不斷探索低收入家庭稅法保障的中國方案。因?yàn)槎惙缲?fù)著促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展與優(yōu)化社會(huì)秩序的歷史使命，理應(yīng)對(duì)其進(jìn)行不斷優(yōu)化以提升稅收公平度與提高稅收正義度并構(gòu)建福利社會(huì)，從而保障納稅人作為人的尊嚴(yán)而生活的權(quán)利。通過對(duì)與我國低收入家庭日常生活聯(lián)系最緊密的個(gè)人所得稅制、房產(chǎn)稅制、消費(fèi)稅制及增值稅制進(jìn)行檢視，筆者建議，為提高國家對(duì)低收入家庭的保障力度，讓每個(gè)家庭有機(jī)會(huì)過上美好生活，具體可從以下幾個(gè)方面進(jìn)行制度優(yōu)化：一是個(gè)人所得稅制方面，要轉(zhuǎn)變個(gè)人所得稅的稅制模式，凸顯納稅單位家庭特征，擴(kuò)大扣除范圍；二是房產(chǎn)稅制方面，需要調(diào)整征稅范圍，加強(qiáng)稅負(fù)限制；三是消費(fèi)稅制方面，需要調(diào)整征稅范圍和稅率；四是增值稅制方面，需要提高立法位階，下調(diào)稅率，調(diào)整免稅范圍。