黃彤彤

（濟(jì)南大學(xué)，山東 濟(jì)南 250000）

1 引言

環(huán)境審計(jì)產(chǎn)生于20 世紀(jì) 60 年代，由西方國(guó)家率先應(yīng)用于對(duì)大型企業(yè)內(nèi)環(huán)境管理工作的評(píng)價(jià)。20 世紀(jì)80 年代以后，以美國(guó)為代表的西方國(guó)家開(kāi)始嘗試制定完善環(huán)境保護(hù)相關(guān)的法律法規(guī)，并建立了專門(mén)的環(huán)境審計(jì)部門(mén)，通過(guò)對(duì)政府部門(mén)、企業(yè)、環(huán)保項(xiàng)目進(jìn)行環(huán)境審計(jì)，監(jiān)督強(qiáng)化環(huán)境管理活動(dòng)。西方國(guó)家的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)表明，環(huán)境審計(jì)已成為現(xiàn)代審計(jì)中不可或缺的重要部分，在促進(jìn)政府有效解決環(huán)境污染問(wèn)題、實(shí)現(xiàn)本國(guó)乃至全人類的可持續(xù)發(fā)展方面發(fā)揮著關(guān)鍵作用。環(huán)境問(wèn)題是全球問(wèn)題，自20世紀(jì)90年代起，我國(guó)的環(huán)境問(wèn)題也日益加劇，不少學(xué)者開(kāi)始學(xué)習(xí)借鑒國(guó)外環(huán)境審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，提出要

將環(huán)境審計(jì)應(yīng)用于我國(guó)環(huán)境問(wèn)題的解決上，并做出了諸多理論研究，為推動(dòng)我國(guó)環(huán)境審計(jì)實(shí)踐打下理論基礎(chǔ)。審計(jì)署在 2008年確定在接下來(lái)的四年里重點(diǎn)規(guī)劃資源環(huán)境審計(jì)工作，資源環(huán)境審計(jì)加入傳統(tǒng)的財(cái)政審計(jì)、企業(yè)審計(jì)等五類審計(jì)類型，形成新的“六大業(yè)務(wù)格局”?？傮w來(lái)看，目前我國(guó)的政府環(huán)境審計(jì)取得了一定成效，但仍較薄弱。由于缺乏統(tǒng)一的思想統(tǒng)領(lǐng)，環(huán)境審計(jì)的理論研究還不夠系統(tǒng)，限制了實(shí)踐工作的有效開(kāi)展。一系列現(xiàn)實(shí)問(wèn)題阻礙了環(huán)境審計(jì)應(yīng)有的作用的充分發(fā)揮，因此，對(duì)政府生態(tài)管理中環(huán)境審計(jì)問(wèn)題的研究值得引起重視，以更好地貫徹落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀、大力推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)。

2 文獻(xiàn)綜述

目前學(xué)者對(duì)我國(guó)環(huán)境審計(jì)自身存在問(wèn)題的研究主要從兩方面展開(kāi)。一是通過(guò)將我國(guó)環(huán)境審計(jì)實(shí)踐與發(fā)達(dá)國(guó)家的進(jìn)行對(duì)比，得出我國(guó)政府環(huán)境審計(jì)的可改進(jìn)之處。如賀桂珍等（2006）將我國(guó)環(huán)境審計(jì)與荷蘭對(duì)比，詳細(xì)介紹了荷蘭的先進(jìn)之處，指出了我國(guó)政府環(huán)境審計(jì)的現(xiàn)存問(wèn)題，提出了可以完善環(huán)境審計(jì)立法的建議；葛雪和李果（2007）則介紹了德國(guó)與美國(guó)的政府環(huán)境審計(jì)發(fā)展情況，并對(duì)比我國(guó)環(huán)境審計(jì)開(kāi)展情況，發(fā)現(xiàn)我國(guó)在審什么、誰(shuí)來(lái)審和怎么審等方面與西方國(guó)家間差異較大，并分析解釋了造成差異的根源；二是通過(guò)具體分析我國(guó)環(huán)境審計(jì)實(shí)踐中的典型案例，找出我國(guó)環(huán)境審計(jì)自身存在的缺陷。如李菊香（2011）研究了蘭州市環(huán)境審計(jì)實(shí)踐，認(rèn)為蘭州市政府環(huán)境審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容單一，應(yīng)重點(diǎn)對(duì)此加以改進(jìn)；李盼雅（2014）對(duì)研究了黃河流域水污染防治與水資源保護(hù)專項(xiàng)資金審計(jì)案例，借鑒全過(guò)程跟蹤審計(jì)這一思路，建議政府環(huán)境審計(jì)接下來(lái)建立審計(jì)結(jié)果公告制度、完善責(zé)任追究機(jī)制。

上述研究均存在缺陷。一方面，對(duì)先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)的借鑒，一定要在充分分析我國(guó)國(guó)情的基礎(chǔ)上，而這一點(diǎn)恰好是第一類研究中容易被忽視的；另一方面，研究特定審計(jì)案例具有針對(duì)性，但發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題是否有代表性就值得商榷了。本文從政府生態(tài)管理出發(fā)，通過(guò)對(duì)審計(jì)署公告中公布的全部環(huán)境審計(jì)結(jié)果進(jìn)行分析，從審計(jì)內(nèi)容、依據(jù)、方法、人員等方面剖析我國(guó)政府環(huán)境審計(jì)存在的突出問(wèn)題。做出了比較符合中國(guó)國(guó)情的環(huán)境審計(jì)問(wèn)題研究。接下來(lái)，本文擬從生態(tài)管理的內(nèi)涵、環(huán)境審計(jì)的定義、內(nèi)容、依據(jù)和方法五方面展開(kāi)綜述。為接下來(lái)的我國(guó)環(huán)境審計(jì)問(wèn)題分析打下理論基礎(chǔ)。

生態(tài)管理起源于20世紀(jì)60～70年代西方的“綠色和平主義的政治思想”，蕾切爾?卡遜的《寂靜的春天》等著作的出版，西方國(guó)家開(kāi)始從政治學(xué)視角研究生態(tài)環(huán)境問(wèn)題。80年代后，生態(tài)管理理論研究進(jìn)入了深化和繁榮的階段，學(xué)者們開(kāi)始研究反思環(huán)境問(wèn)題后隱藏的社會(huì)關(guān)系和文化價(jià)值，提出了環(huán)境危機(jī)本質(zhì)上市人類工業(yè)時(shí)代的社會(huì)制度與文化價(jià)值危機(jī)的觀點(diǎn)。從此，各國(guó)生態(tài)管理不斷發(fā)展，強(qiáng)調(diào)了政府在生態(tài)管理中的重要地位。英國(guó)修訂可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略和區(qū)域發(fā)展戰(zhàn)略；美國(guó)，制定了由地方政府和其他地方機(jī)構(gòu)主導(dǎo)的城市可持續(xù)發(fā)展與責(zé)任保護(hù)規(guī)劃（Feldman；T，Jonas；A.E.G.，2000）。

生態(tài)管理學(xué)在西方的起源發(fā)展，國(guó)內(nèi)研究緊隨其后。高小平（2007）在《政府生態(tài)管理》一書(shū)中提出“政府生態(tài)管理，就是政府通過(guò)行政職能、管理行為和政策調(diào)控，依法對(duì)生態(tài)與環(huán)境進(jìn)行保護(hù)、修復(fù)和改善。”；黃愛(ài)寶（2008）提出“引導(dǎo)型政府生態(tài)管理職能”的概念，即指由政府把握與運(yùn)用生態(tài)及其管理規(guī)律，協(xié)調(diào)生態(tài)環(huán)境保護(hù)與經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的統(tǒng)一，構(gòu)建與完善政府主導(dǎo)的多元治理主體的環(huán)境合作治理模式。

關(guān)于環(huán)境審計(jì)的定義，多數(shù)西方學(xué)者傾向于將環(huán)境審計(jì)看作環(huán)境管理的工具之一。如Todea等人（2011）在歸納歐盟理事會(huì)、國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)化組織等機(jī)構(gòu)對(duì)環(huán)境審計(jì)定義的基礎(chǔ)上，提出環(huán)境審計(jì)主要系統(tǒng)客觀分析企業(yè)活動(dòng)帶給環(huán)境的影響。國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)于環(huán)境審計(jì)存在有工具論、監(jiān)督評(píng)價(jià)論、鑒證論等其他不同的觀點(diǎn)。韓競(jìng)一、呂永龍（2005）等人指出環(huán)境審計(jì)是審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)置頂?shù)沫h(huán)境保護(hù)制度和環(huán)境保護(hù)政策的實(shí)施情況在真實(shí)性、合法性、有效性方面進(jìn)行的審查監(jiān)督、評(píng)估的一種監(jiān)督活動(dòng)。張正勇（2009）認(rèn)為環(huán)境審計(jì)是有關(guān)審計(jì)組織依據(jù)環(huán)境法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)來(lái)審查被審計(jì)單位的環(huán)境會(huì)計(jì)信息、環(huán)境活動(dòng)以及環(huán)境管理系統(tǒng)的真實(shí)性、合規(guī)性和有效性，以保證被審查單位有效履行受托環(huán)境責(zé)任。

關(guān)于環(huán)境審計(jì)的內(nèi)容，由于環(huán)境審計(jì)在國(guó)外由企業(yè)主導(dǎo)，國(guó)內(nèi)由政府主導(dǎo)，所以在環(huán)境審計(jì)內(nèi)容上，國(guó)內(nèi)外研究呈現(xiàn)出了鮮明的差異。國(guó)際商會(huì)認(rèn)為環(huán)境審計(jì)的內(nèi)容主要是評(píng)價(jià)與環(huán)境有關(guān)的組織、管理以及設(shè)備有效發(fā)揮作用的情況，評(píng)價(jià)企業(yè)的政策以及法律上各項(xiàng)準(zhǔn)則的遵守情況，通過(guò)評(píng)價(jià)活動(dòng)達(dá)到使與環(huán)境有關(guān)的各項(xiàng)活動(dòng)的管理有效進(jìn)行的目的；Brooks（2004）等認(rèn)為環(huán)境審計(jì)可分為遵循審計(jì)、環(huán)境管理系統(tǒng)審計(jì)、交易審計(jì)、處理、儲(chǔ)存和處置設(shè)備審計(jì)、污染防范審計(jì)、環(huán)境負(fù)債審計(jì)、產(chǎn)品審計(jì)等。從目前環(huán)境審計(jì)實(shí)務(wù)和我國(guó)政治經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)展來(lái)看，在當(dāng)前和未來(lái)一段期內(nèi)我國(guó)的環(huán)境審計(jì)仍是以政府審計(jì)為主，但開(kāi)展企業(yè)內(nèi)部環(huán)境審計(jì)和民間環(huán)境審計(jì)是政府環(huán)境審計(jì)的有益補(bǔ)充。劉力云（1997、2007）認(rèn)為環(huán)境審計(jì)的內(nèi)容十分廣泛，幾乎涵蓋所有的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的環(huán)境方面，不僅包括環(huán)境政策和項(xiàng)目，還包括非環(huán)境項(xiàng)目的環(huán)境影響。周曦（2011）認(rèn)為，政府環(huán)境審計(jì)是對(duì)地方正當(dāng)主要領(lǐng)導(dǎo)干部在任期內(nèi)受托的環(huán)境保護(hù)責(zé)任的履行情況進(jìn)行的審計(jì)。

關(guān)于環(huán)境審計(jì)的依據(jù)，西方國(guó)家的依據(jù)除了環(huán)境保護(hù)方面的法律法規(guī)外，還包括環(huán)保技術(shù)指標(biāo)、環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)、規(guī)劃等內(nèi)容。如美國(guó)，在近30年間制定了一系列關(guān)于環(huán)境問(wèn)題的法律法規(guī)；荷蘭為了確立環(huán)境保護(hù)的目標(biāo)，己經(jīng)發(fā)布了第四個(gè)國(guó)家環(huán)境政策規(guī)劃，這個(gè)具有法律效應(yīng)的規(guī)定是進(jìn)行環(huán)境審計(jì)的主要依據(jù)。我國(guó)由于環(huán)境審計(jì)開(kāi)展比較晚，相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)依據(jù)還不很健全，不少學(xué)者在借鑒西方國(guó)家環(huán)境審計(jì)依據(jù)的基礎(chǔ)上提出了關(guān)于我國(guó)環(huán)境審計(jì)依據(jù)的編制方向。耿建新和牛紅軍（2007）研究認(rèn)為，編制政府環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則的基本原則為：前瞻性、可操作性、與環(huán)境審計(jì)組織體系一致性。毛洪濤和張正勇（2009）研究認(rèn)為，我們國(guó)家將來(lái)政府環(huán)境審計(jì)的準(zhǔn)則體系包括三個(gè)層次：環(huán)境審計(jì)基本準(zhǔn)則、環(huán)境審計(jì)具體準(zhǔn)則和政府環(huán)境審計(jì)執(zhí)業(yè)規(guī)范指南。我國(guó)環(huán)境審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系仍需理論與實(shí)際相結(jié)合來(lái)進(jìn)行逐步完善。

關(guān)于環(huán)境審計(jì)的程序和方法，西方學(xué)者的研究側(cè)重于結(jié)合具體案例對(duì)環(huán)境審計(jì)程序進(jìn)行介紹。Perry等（2000）闡述了如何運(yùn)用環(huán)境審計(jì)對(duì)愛(ài)達(dá)荷州的水質(zhì)量管理計(jì)劃進(jìn)行全面評(píng)估。Diaantis（2004）分析了在實(shí)施環(huán)境審計(jì)時(shí)如何選擇適當(dāng)?shù)沫h(huán)境指標(biāo)的程序。國(guó)內(nèi)學(xué)者側(cè)重于對(duì)具體審計(jì)方法的探索。郭照敏（1998），魏順澤（2000）環(huán)境審計(jì)與財(cái)務(wù)審計(jì)在審計(jì)方法上并無(wú)本質(zhì)區(qū)別，環(huán)境審計(jì)除運(yùn)用一般審計(jì)方法，還需要運(yùn)用一些如環(huán)境費(fèi)用效果分析法、環(huán)境決策法等具有較強(qiáng)專業(yè)性的技術(shù)方法。在政府環(huán)境審計(jì)的技術(shù)方法研究方面，劉達(dá)朱（2006）等人則是從量化的角度，對(duì)環(huán)境項(xiàng)目與政策的經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)理論在環(huán)境審計(jì)中的運(yùn)用進(jìn)行了初步研究。

政府生態(tài)管理得益于政府環(huán)境審計(jì)的促進(jìn)作用，管理通過(guò)審計(jì)得到了強(qiáng)化和完善。建立審計(jì)監(jiān)督制度，一方面，能夠?qū)φ鷳B(tài)管理實(shí)行有效監(jiān)管，防止違紀(jì)違規(guī)現(xiàn)象的發(fā)生；另一方面，審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的各種問(wèn)題可以反補(bǔ)政府相關(guān)政策法規(guī)，促進(jìn)政府生態(tài)管理的改進(jìn)完善。

3 政府生態(tài)管理中審計(jì)的問(wèn)題和原因分析

2003年起，我國(guó)審計(jì)署開(kāi)始在官方網(wǎng)站上發(fā)表審計(jì)結(jié)果公告，2006年起環(huán)境審計(jì)正式加入審計(jì)結(jié)果公告隊(duì)伍。截止至2017年5月27日，審計(jì)署發(fā)布的審計(jì)結(jié)果公告共計(jì)265個(gè)，其中，涉及環(huán)境方面的共24個(gè)，占公告總數(shù)的 9.06%。

這24個(gè)環(huán)境審計(jì)報(bào)告包括 23 個(gè)政府環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目結(jié)果公告和1 個(gè)環(huán)境審計(jì)問(wèn)題整改結(jié)果公告，涉及 23 個(gè)環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目。本文在上述公告仔細(xì)分析研究后，得出以下四點(diǎn)結(jié)論：

一公告的環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目類型有：11個(gè)環(huán)保資金審計(jì)的，7個(gè)環(huán)保建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)項(xiàng)目，5個(gè)環(huán)境政策法規(guī)執(zhí)行審計(jì)項(xiàng)目，1個(gè)環(huán)境績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目。唯一一個(gè)環(huán)境績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目為2009年的“三河三湖”水污染防治績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目。這些項(xiàng)目中占比最高的是環(huán)保資金審計(jì)項(xiàng)目。

二環(huán)境審計(jì)依據(jù)是：公告顯示，政府執(zhí)行環(huán)境審計(jì)的法律依據(jù)均是《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》第二條“審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)依法應(yīng)當(dāng)接受審計(jì)的財(cái)政財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法和效益，進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督?！辈⑽大w現(xiàn)出明顯的環(huán)境審計(jì)特色。

三是環(huán)境審計(jì)揭露的問(wèn)題較淺顯。主要有環(huán)保資金的收、管、用不規(guī)范；不按計(jì)劃展開(kāi)環(huán)保項(xiàng)目建設(shè)、工程建設(shè)不合格；企業(yè)不遵守節(jié)能減排等規(guī)定；為及時(shí)落實(shí)到位土地出讓等政策；部門(mén)監(jiān)管不力及海域河道管理不善等。公告中大多揭露的是一些違規(guī)現(xiàn)象，停留在合規(guī)性審查上，沒(méi)有評(píng)估項(xiàng)目的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)，未揭示項(xiàng)目的績(jī)效問(wèn)題。

四是公告的環(huán)境審計(jì)均屬于事后審查監(jiān)督，都是對(duì)以前撥付的環(huán)保資金、開(kāi)展的項(xiàng)目、執(zhí)行的政策進(jìn)行事后調(diào)查和反饋。

從上述對(duì)我國(guó)審計(jì)署公布的環(huán)境審計(jì)結(jié)果公告的梳理總結(jié)可看出，近年來(lái)，我國(guó)的政府環(huán)境審計(jì)有了初步發(fā)展，相關(guān)公告數(shù)量有所提高、審計(jì)范圍有了嘗試性的拓展，將資金的征管用、環(huán)保項(xiàng)目建設(shè)情況、企業(yè)環(huán)保政策執(zhí)行情況和有關(guān)部門(mén)環(huán)保監(jiān)管情況視作審計(jì)關(guān)注的焦點(diǎn)、審計(jì)方向明確，在一定程度上促進(jìn)了國(guó)家環(huán)保政策的貫徹落實(shí)，推進(jìn)了環(huán)境管理工作。同時(shí)，也折射出以下限制環(huán)境審計(jì)工作發(fā)展的四個(gè)問(wèn)題：

3.1 審計(jì)的內(nèi)容不全面

從上述環(huán)境審計(jì)的審計(jì)公告整理中可以看出，審計(jì)署嘗試發(fā)展環(huán)境審計(jì)，由單一的污染治理審計(jì)向?qū)徍松鷳B(tài)保護(hù)情況擴(kuò)展，但由于受人員、技術(shù)、地域等一系列問(wèn)題的限制，擴(kuò)展效果并不明顯，我國(guó)的政府環(huán)境審計(jì)目前仍主要集中在對(duì)環(huán)保資金征管用的合法合規(guī)性上。

3.2 審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)尚未建立

傳統(tǒng)審計(jì)審的是財(cái)務(wù)問(wèn)題，而環(huán)境審計(jì)審的是環(huán)境、生態(tài)、財(cái)務(wù)、責(zé)任等綜合問(wèn)題，審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)涉及的問(wèn)題多，制定難度很大。以現(xiàn)在理論實(shí)踐界大力推進(jìn)的自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)為例，其特有的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)有二：一是自然資源資產(chǎn)負(fù)債表；而是自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表存在實(shí)物量計(jì)量難以統(tǒng)一，價(jià)值量計(jì)量難以量化的問(wèn)題。而在自然資源資產(chǎn)離任評(píng)價(jià)指標(biāo)體系設(shè)計(jì)上，存在將哪些指標(biāo)納入體系，這些指標(biāo)的數(shù)據(jù)如何獲取，定性指標(biāo)如何數(shù)量化等問(wèn)題，評(píng)價(jià)方法單一，且主觀性過(guò)強(qiáng)，不夠系統(tǒng)等問(wèn)題。很多學(xué)者在進(jìn)行自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的設(shè)計(jì)及探索，以及自然資源資產(chǎn)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建研究，但是，上述問(wèn)題暫時(shí)難以突破，如今并未形成統(tǒng)一、全面以及有效的結(jié)論。

3.3 審計(jì)形式單一

如今，環(huán)境審計(jì)仍未脫離傳統(tǒng)，多拘泥于財(cái)務(wù)審計(jì)，對(duì)績(jī)效審計(jì)的研究嘗試還不夠。究其原因，與我國(guó)尚未發(fā)展起績(jī)效審計(jì)，缺乏相關(guān)理論依據(jù)研究和具體實(shí)踐案例、審計(jì)人員能力不足有關(guān)，尚需要一定時(shí)間才能建立起較成熟的績(jī)效審計(jì)體系。但顯然，環(huán)境績(jī)效審計(jì)才是未來(lái)發(fā)展的主流。這里仍是以自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)為例，自然資源除了本身的市場(chǎng)價(jià)值，還能通過(guò)和其他產(chǎn)業(yè)結(jié)合，給本地區(qū)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)效益、生態(tài)效益和社會(huì)效益。評(píng)價(jià)好領(lǐng)導(dǎo)干部管理資源，保護(hù)環(huán)境，履行生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任的效率效果，才能真正發(fā)揮環(huán)境審計(jì)在政府生態(tài)管理中的重要作用。

3.4 審計(jì)執(zhí)行結(jié)果不到位

審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)監(jiān)督制度、相關(guān)審計(jì)法律法規(guī)的缺失，不僅會(huì)影響審計(jì)過(guò)程的順利進(jìn)行，還會(huì)影響之后準(zhǔn)確評(píng)價(jià)被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)結(jié)果的執(zhí)行。這導(dǎo)致了我國(guó)很多審計(jì)結(jié)果得不到被審計(jì)單位及其領(lǐng)導(dǎo)的重視，他們只求達(dá)到最低限度，不求從根本上解決問(wèn)題，導(dǎo)致了審計(jì)結(jié)果執(zhí)行不到位。

4 強(qiáng)化環(huán)境審計(jì)在政府生態(tài)管理中作用的建議

4.1 擴(kuò)大審計(jì)內(nèi)容，改善審計(jì)方式

一方面，擴(kuò)大環(huán)境審計(jì)內(nèi)容。時(shí)間上，在做好事后審計(jì)的基礎(chǔ)上，嘗試進(jìn)行事前、事中的環(huán)境審計(jì)；范圍上，應(yīng)增加環(huán)境保護(hù)現(xiàn)狀、領(lǐng)導(dǎo)干部生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任履行情況、環(huán)保項(xiàng)目的生態(tài)效率、社會(huì)效率、經(jīng)濟(jì)效率等責(zé)任審計(jì)、績(jī)效審計(jì)等內(nèi)容；方向上，除了披露已有問(wèn)題，還應(yīng)嘗試對(duì)不利于環(huán)境可持續(xù)發(fā)展的法律法規(guī)、制度辦法等提出改進(jìn)意見(jiàn)。另一方面，改進(jìn)環(huán)境審計(jì)方法。資源環(huán)境的動(dòng)態(tài)性和多樣性給審計(jì)取證帶來(lái)了諸多障礙，因此，審計(jì)人員可嘗試多種手段、多渠道、多學(xué)科結(jié)合得科學(xué)獲取審計(jì)證據(jù)。一是利用多種監(jiān)測(cè)手段把握總體。大膽利用“3S”技術(shù)（RS衛(wèi)星遙感數(shù)據(jù)接收系統(tǒng)、GPS 全球定位系統(tǒng)、GIS地理信息系統(tǒng)）排污監(jiān)測(cè)系統(tǒng)等檢測(cè)系統(tǒng)來(lái)收集審計(jì)證據(jù)，把握審計(jì)對(duì)象整體情況。二是可以通過(guò)聯(lián)網(wǎng)審計(jì)等方式，集合各部門(mén)數(shù)據(jù)。審計(jì)人員可從國(guó)土部門(mén)、環(huán)保部門(mén)、統(tǒng)計(jì)部門(mén)等審計(jì)相關(guān)單位取得的相關(guān)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，對(duì)比整合分析獲取到的數(shù)據(jù)。

4.2 加強(qiáng)政府生態(tài)管理的審計(jì)制度建設(shè)

環(huán)境審計(jì)涉及大氣、水、土地等多個(gè)專業(yè)領(lǐng)域，涉及環(huán)境學(xué)、社會(huì)學(xué)、法律學(xué)、地理學(xué)、化學(xué)、生物學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、信息技術(shù)學(xué)等多個(gè)學(xué)科領(lǐng)域，審計(jì)的對(duì)象也更加廣泛，各地區(qū)的審計(jì)對(duì)象也存在明顯差異。所以制定一套放之四海皆準(zhǔn)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，能夠讓審計(jì)人員直接套用實(shí)施，不太現(xiàn)實(shí)。但我們可以在遵循設(shè)計(jì)審計(jì)評(píng)價(jià)體系基本原則的基礎(chǔ)，建立一個(gè)統(tǒng)一的思路框架，選列出若干重要的評(píng)價(jià)方向，而在具體工作中，審計(jì)人員可針對(duì)審計(jì)對(duì)象和審計(jì)內(nèi)容，有側(cè)重點(diǎn)地選取和設(shè)置相關(guān)的評(píng)價(jià)指標(biāo)，進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)。同時(shí)，要統(tǒng)籌學(xué)術(shù)界、政府人員、企業(yè)等多方力量，以理論和實(shí)踐相結(jié)合的原則為基礎(chǔ)，加大對(duì)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和相關(guān)審計(jì)制度的制定與研究。吸納各方力量為完善環(huán)境審計(jì)制度獻(xiàn)策獻(xiàn)計(jì)。

4.3 提供專業(yè)環(huán)境審計(jì)的人員素質(zhì)

首先，吸納專業(yè)人才。環(huán)境審計(jì)審查對(duì)象是綜合問(wèn)題，涉及如資源環(huán)境、工程技術(shù)、法律、地理、農(nóng)學(xué)、信息技術(shù)等非傳統(tǒng)財(cái)務(wù)知識(shí)，因此若能吸引到相關(guān)領(lǐng)域的專業(yè)審計(jì)人員，則無(wú)論在審計(jì)執(zhí)行過(guò)程還是提出建議過(guò)程都更加科學(xué)可信有效。新進(jìn)審計(jì)人員時(shí)，應(yīng)有選擇的招收法律、工程技術(shù)、資源環(huán)境、地理、信息技術(shù)相關(guān)的專業(yè)人員，充實(shí)工作團(tuán)隊(duì)，保障環(huán)境審計(jì)的有效開(kāi)展。其次，培訓(xùn)審計(jì)人員。除了通過(guò)招收廣納人才外，還可以對(duì)現(xiàn)有人員進(jìn)行培訓(xùn)，對(duì)原有的財(cái)務(wù)審計(jì)人員培訓(xùn)基礎(chǔ)專業(yè)知識(shí)，使他們經(jīng)過(guò)學(xué)習(xí)交流，能將這些專業(yè)知識(shí)與原有的審計(jì)知識(shí)更好得結(jié)合起來(lái)?？梢酝ㄟ^(guò)開(kāi)展培訓(xùn)班教育，聘請(qǐng)專家講座，定期組織組內(nèi)人員交流討論，選拔審計(jì)人員系統(tǒng)深造等方式來(lái)培訓(xùn)升級(jí)現(xiàn)有審計(jì)人員。最后，聘請(qǐng)外部專家，增強(qiáng)審計(jì)工作的科學(xué)性和可信性，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

4.4 強(qiáng)化政府生態(tài)管理中的審計(jì)結(jié)果執(zhí)行

一方面，加大環(huán)境審計(jì)結(jié)果的責(zé)任追究和處理處罰力度。為了不讓審計(jì)報(bào)告成為一紙空文，建議在相關(guān)法律法規(guī)或?qū)徲?jì)法規(guī)中規(guī)定審計(jì)建議的整改期限。若違期不改，則被審計(jì)單位將會(huì)受到相應(yīng)處罰。這個(gè)處罰可以不是由審計(jì)部門(mén)執(zhí)行，可由具有相關(guān)權(quán)限的其他部門(mén)協(xié)助執(zhí)行。另一方面，進(jìn)一步加大審計(jì)結(jié)果公開(kāi)力度，加大環(huán)境審計(jì)宣傳，加強(qiáng)輿論監(jiān)督。