劉曉華

[摘要]近年來，旅游業(yè)占我國(guó)GDP的比重不斷升高，因其產(chǎn)業(yè)鏈條長(zhǎng)、涉及行業(yè)廣的特點(diǎn)，提供的稅收收入越來越大，產(chǎn)生的稅收效應(yīng)備受關(guān)注。文章介紹了我國(guó)旅游業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀，運(yùn)用比較分析法，總結(jié)發(fā)現(xiàn)我國(guó)旅游業(yè)稅制中存在稅收流失、重復(fù)征稅、稅收優(yōu)惠等三個(gè)方面的問題，從正面效應(yīng)和負(fù)面效應(yīng)的不同角度，針對(duì)性地提出了完善建議。

[關(guān)鍵詞]旅游業(yè)；稅收效應(yīng)；制度；對(duì)策

[DOI]1013939/jcnkizgsc201815052

1我國(guó)旅游業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀

1980年，全球107個(gè)國(guó)家和地區(qū)聯(lián)合簽署了《馬尼拉旅游宣言》，宣言指出：旅游已經(jīng)成為人類一種基本需求。從旅游業(yè)的業(yè)務(wù)內(nèi)容來看，主要由三部分構(gòu)成：旅游業(yè)、交通客運(yùn)業(yè)和以飯店為代表的住宿業(yè)，它們共同組成旅游業(yè)的三大支柱。從旅游業(yè)的接待對(duì)象來看，包括國(guó)際旅游和國(guó)內(nèi)旅游兩部分，因國(guó)家所處的發(fā)展階段不同，側(cè)重點(diǎn)也不盡相同。經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家通常是從國(guó)內(nèi)旅游業(yè)開始發(fā)展，逐步向國(guó)際旅業(yè)邁進(jìn)；發(fā)展中國(guó)家為了創(chuàng)造更多外匯，一般先從國(guó)際旅游業(yè)開始發(fā)展，隨著經(jīng)濟(jì)實(shí)力的提升，不斷加強(qiáng)國(guó)內(nèi)旅游業(yè)開發(fā)。我國(guó)旅游業(yè)雖然起步較晚，但發(fā)展極為迅速，國(guó)內(nèi)旅游和國(guó)際旅游發(fā)展相對(duì)平衡。2005年全國(guó)旅游總收入為7680億元；2009年國(guó)內(nèi)接待旅游總?cè)藬?shù)超過20億人次，國(guó)內(nèi)旅游收入9500億元，外匯收入380億美元；到2011年，國(guó)內(nèi)旅游人數(shù)已經(jīng)達(dá)到264億人次，國(guó)內(nèi)旅游收入達(dá)到22500億元，入境旅游人數(shù)135億人次，實(shí)現(xiàn)旅游外匯收入485億美元，我國(guó)成為全球最大的國(guó)內(nèi)旅游市場(chǎng)和第三大入境旅游接待國(guó)，超過146個(gè)國(guó)家地區(qū)成為中國(guó)公民處境旅游目的地。按照每年近10%的增長(zhǎng)速度，2020年我國(guó)旅游總收入將超過36000億元，在世界旅游市場(chǎng)中將占據(jù)領(lǐng)先地位。本文以此為研究切入點(diǎn)，著重探討我國(guó)旅游業(yè)的稅收效應(yīng)及稅收制度的完善。

2我國(guó)旅游業(yè)的稅收效應(yīng)現(xiàn)狀及存在的問題

目前，我國(guó)沒有獨(dú)立、統(tǒng)一的旅游稅。針對(duì)旅游業(yè)所征收的稅收，主要分布在產(chǎn)業(yè)所涵蓋的各個(gè)行業(yè)中，涉及營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、房產(chǎn)稅、車船稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、增值稅等絕大多數(shù)現(xiàn)行稅制中的稅種。世界其他國(guó)家和地區(qū)征收旅游稅的方式也不盡相同。政府對(duì)某種經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行征稅既是為了獲取財(cái)政收入，也是為了對(duì)該行為施加影響，但至于具體影響效果如何難以事前確定，可能符合預(yù)期，也可能背道而馳。因此，也就有了稅收的正面效應(yīng)和負(fù)面效應(yīng)；稅收的收入效應(yīng)和替代效應(yīng)；稅收的中性效應(yīng)與非中性效應(yīng)、激勵(lì)效應(yīng)與阻礙效應(yīng)，以及進(jìn)一步細(xì)分為儲(chǔ)蓄效應(yīng)、投資效應(yīng)、產(chǎn)出效應(yīng)、社會(huì)效應(yīng)、心理效應(yīng)等。

我國(guó)旅游業(yè)正處在發(fā)展的黃金時(shí)期，但稅制仍有一定調(diào)整空間，因稅制不科學(xué)導(dǎo)致的稅收流失等問題仍然存在，主要有以下方面：

21稅收流失的問題

以旅行社為例，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以有效掌握其真實(shí)財(cái)務(wù)報(bào)表，對(duì)其應(yīng)稅額確定較難，部分旅行社通過多種途徑和方式達(dá)到偷稅、逃稅的目的，如多列支成本，少列支收益等，致使國(guó)家稅收流失。此外，對(duì)于發(fā)票的管理不夠嚴(yán)格，漏開、虛開、代開發(fā)票等現(xiàn)象屢禁不止，不少小旅行社就有不給游客開具發(fā)票的習(xí)慣，稅務(wù)部門難以監(jiān)控，導(dǎo)致稅收流失。

22重復(fù)征稅的問題

重復(fù)征稅問題主要是我國(guó)流轉(zhuǎn)稅和所得稅的重復(fù)征收。如以貨物為條件提供勞務(wù)，在對(duì)勞務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅的同時(shí)，沒有對(duì)貨物所含有的增值稅予以扣除，導(dǎo)致營(yíng)業(yè)稅對(duì)增值稅的重復(fù)征收；以勞務(wù)為條件提供勞務(wù)的，形成營(yíng)業(yè)稅自身的重復(fù)征收。重復(fù)征稅問題也是我國(guó)稅制不斷改革的階段性產(chǎn)物，目前，國(guó)家不斷推進(jìn)的“營(yíng)改增”工作，在平衡中央與地方的財(cái)力的同時(shí)，也能夠更好地消除重復(fù)征稅問題。

23稅收優(yōu)惠的問題

相對(duì)而言，我國(guó)對(duì)旅游業(yè)的優(yōu)惠政策比較單一，而且稅收優(yōu)惠措施較少。對(duì)于偏遠(yuǎn)地區(qū)、落后地區(qū)，自然風(fēng)光雖然較好，但苦于缺乏足夠的財(cái)力投入，難以進(jìn)行旅游開發(fā)。若是能夠?qū)ζ溥M(jìn)行相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策，或者在稅收留存方面給予更大的傾斜，則有利于這些地區(qū)搭上旅游發(fā)展的快速列車，提升當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)水平。

3完善我國(guó)旅游業(yè)稅收制度的建議

旅游業(yè)稅收存在正面效應(yīng)和負(fù)面效應(yīng)。所謂正面效應(yīng)是指征稅導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)反應(yīng)與征稅前的目的保持一致；負(fù)面效應(yīng)則是征稅產(chǎn)生的實(shí)際效果與征稅前的目的相違背。針對(duì)我國(guó)旅游業(yè)稅收制度的現(xiàn)狀及其存在的問題，建議從進(jìn)一步發(fā)揮稅收的正面效應(yīng)，減弱稅收的負(fù)面效應(yīng)，兩個(gè)方面同步著手進(jìn)行改進(jìn)。

31進(jìn)一步強(qiáng)化旅游業(yè)稅收的正面效應(yīng)

（1）確保公共物品的有效供給。公共物品具有三個(gè)方面的重要性質(zhì)：一是不可分性，公共物品不可能像面包一樣可以分成多份，供多人享用，必須是一個(gè)統(tǒng)一的整體；二是非排他性，即大家都可以同時(shí)享受。對(duì)旅游業(yè)征收稅收，可以有效確保政府對(duì)公共物品的提供，減輕景區(qū)維護(hù)景點(diǎn)運(yùn)行的壓力。游客到某一個(gè)地區(qū)游覽，是對(duì)該地區(qū)的公共物品進(jìn)行搭便車的行為，必然導(dǎo)致公共物品的損耗。通過征稅可以組織資金對(duì)公共物品進(jìn)行維護(hù)，保證更多的游客能夠繼續(xù)到該地區(qū)進(jìn)行游覽而不受影響。

（2）維護(hù)效益可觀的財(cái)政收入。征稅是政府獲取財(cái)政收入的重要途徑。我國(guó)針對(duì)旅游業(yè)的稅收遍布旅游業(yè)涵蓋的各個(gè)行業(yè)，涉及多個(gè)稅種。在我國(guó)旅游業(yè)蓬勃發(fā)展的同時(shí)能夠?yàn)樨?cái)政帶來可觀的財(cái)政收入。對(duì)于入境游客征收的稅收，能夠?yàn)閲?guó)家?guī)泶罅康耐鈪R收益。國(guó)家財(cái)政收入的增長(zhǎng)，政府可以通過轉(zhuǎn)移支付等手段，改善落后地區(qū)民眾的生活條件，加大旅游景區(qū)的基礎(chǔ)設(shè)施投入，提升整體福利水平。

（3）鞏固稅負(fù)輸出的特殊效果。稅負(fù)輸出主要是針對(duì)景區(qū)當(dāng)?shù)囟?。為了開發(fā)、維護(hù)景區(qū)，當(dāng)?shù)乇仨毻度氪罅康馁Y金，完善各類自然、人文景點(diǎn)的基礎(chǔ)設(shè)施。但通過對(duì)游客的征稅，可以增加當(dāng)?shù)氐呢?cái)政收入，從某種程度上說，就是把本應(yīng)由當(dāng)?shù)孛癖姵袚?dān)的費(fèi)用轉(zhuǎn)嫁給了游客。簡(jiǎn)單點(diǎn)說，我們對(duì)景區(qū)酒店的住宿服務(wù)征稅，但納稅的最終落腳點(diǎn)就在于住宿的游客，而游客多半屬于外地人。

（4）促進(jìn)生態(tài)環(huán)境的持久發(fā)展。國(guó)內(nèi)許多自然景點(diǎn)常常因?yàn)榻哟慰瓦^多，而造成難以恢復(fù)性的損壞，對(duì)景區(qū)的可持續(xù)發(fā)展極為不利，尤其是以自然景觀為主的景區(qū)。通過對(duì)經(jīng)營(yíng)景區(qū)的企業(yè)征稅，會(huì)使企業(yè)以提高門票價(jià)格轉(zhuǎn)嫁部分稅負(fù)給游客。門票價(jià)格提高的直接效果是減少游客數(shù)量，減輕景區(qū)的承載壓力，有利于生態(tài)環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展。

在不斷強(qiáng)化旅游業(yè)稅收正面效應(yīng)的時(shí)候，需要注意以下問題：一是針對(duì)部分旅游景區(qū)屬于自然景觀，要防止因?yàn)樵黾佣愂斩M(jìn)行過度開發(fā)。從我國(guó)的世界自然文化遺產(chǎn)申請(qǐng)情況來看，許多景區(qū)為了能夠爭(zhēng)取申請(qǐng)成功，以提升景區(qū)檔次，增加稅收收入為目的，地方政府不遺余力，大舉進(jìn)行景區(qū)開發(fā)。對(duì)于部分人跡罕至的區(qū)域，修建了棧道、路橋，有的還破壞了景區(qū)原有的風(fēng)貌。這樣的行為即便能夠獲取一時(shí)的正面稅收效應(yīng)，但從長(zhǎng)遠(yuǎn)來看，不利于景區(qū)的可持續(xù)發(fā)展，不利于地區(qū)旅游業(yè)的長(zhǎng)久發(fā)展。二是需要稅收收入與支出的相互協(xié)調(diào)，不能一味地從中汲取而不及時(shí)供血。部分地區(qū)一任政府管一任的事情，寅吃卯糧的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，在旅游類公共物品的供給上存在不足。這也是有的景區(qū)某些年份發(fā)展得很好，后繼發(fā)展乏力的原因。那么，在旅游業(yè)稅收?qǐng)?zhí)行之前，就應(yīng)該確定稅收的投入比例，防止相應(yīng)稅收收入投入過少、過低，阻礙景區(qū)的未來發(fā)展。

32不斷弱化旅游業(yè)稅收的負(fù)面效應(yīng)

（1）防止稅收遵從成本的增加。任何形式的稅收都會(huì)導(dǎo)致遵從成本的增加。直接納稅的單位或個(gè)人在納稅時(shí)，遵從成本包括填寫納稅申請(qǐng)表花費(fèi)的時(shí)間，咨詢稅務(wù)機(jī)關(guān)花費(fèi)的時(shí)間，聘請(qǐng)稅務(wù)代理人花費(fèi)的費(fèi)用，保存計(jì)稅資料和票據(jù)花費(fèi)的成本，甚至包括對(duì)稅收規(guī)則的不了解和被處罰的擔(dān)心等心理成本。遵從成本的具體數(shù)額難以量化計(jì)量，使得整個(gè)社會(huì)福利的降低?？梢詮募{稅便捷性、稅收技術(shù)等方面著手改進(jìn)。

（2）避免應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)行為的扭曲。政府征收稅收的對(duì)象不對(duì)、征收額度不適當(dāng)?shù)?，都?huì)造成應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)行為扭曲。如對(duì)旅行社的經(jīng)營(yíng)行為征稅，可能導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)薄、市場(chǎng)份額低的旅行社退出經(jīng)營(yíng)，減少行業(yè)供給，降低了行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)度。再比如對(duì)旅游景點(diǎn)征收統(tǒng)一稅率的營(yíng)業(yè)稅，將提高景區(qū)門票價(jià)格，減少游客數(shù)量，可能導(dǎo)致后期開發(fā)的景區(qū)難以維持正常經(jīng)營(yíng)的盈虧平衡，不利于當(dāng)?shù)鼐皡^(qū)的可持續(xù)發(fā)展。這是稅收制度完善中需要找到的利益平衡點(diǎn)，在合理的節(jié)點(diǎn)收取合適的費(fèi)用，維護(hù)旅游業(yè)的健康可持續(xù)發(fā)展。

（3）降低財(cái)政收入減少的可能。這是一系列連鎖反應(yīng)可能造成的損失。政府對(duì)旅游業(yè)征稅，若是想最大化財(cái)政收入，則會(huì)提高稅收征收稅率，這將導(dǎo)致企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本上升，游客旅游的支出增加。導(dǎo)致企業(yè)縮減經(jīng)營(yíng)規(guī)模，游客減少出行，并形成惡性循環(huán)。游客出行持續(xù)減少的同時(shí)，企業(yè)的收入持續(xù)減少，整個(gè)行業(yè)發(fā)生萎縮，最終導(dǎo)致政府的稅收減少，財(cái)政收入降低。政府應(yīng)該在這些方面做足調(diào)研，合理制定稅收政策，防止出現(xiàn)類似情況。

（4）規(guī)避引起他國(guó)報(bào)復(fù)性征稅。國(guó)與國(guó)之間，對(duì)旅游業(yè)征收的稅目、稅率相對(duì)獨(dú)立，并不完全相同，甚至有較大差異，因此容易被對(duì)方誤以為稅收歧視或稅收不公平，進(jìn)而進(jìn)行稅收?qǐng)?bào)復(fù)，從而降低兩國(guó)游客的福利水平。針對(duì)負(fù)面效應(yīng)，以及現(xiàn)實(shí)中存在的具體問題，還可以從以下方面予以改進(jìn)。

第一，盡量形成獨(dú)立、統(tǒng)一的旅游稅。這將有效規(guī)范旅游業(yè)的稅收征收問題，降低征稅造成的經(jīng)濟(jì)行為扭曲，避免重復(fù)征稅的問題。

第二，加大稅收征收的監(jiān)管力度。對(duì)于企業(yè)的偷稅、漏稅行為應(yīng)該嚴(yán)厲處罰，在行業(yè)內(nèi)形成威懾性效果；對(duì)于企業(yè)的所謂變通性手段，應(yīng)予以及時(shí)糾正。

第三，完善旅游業(yè)稅收優(yōu)惠政策。盡管旅游業(yè)得到了快速發(fā)展，但涉及的行業(yè)發(fā)展水平良莠不齊，地區(qū)間發(fā)展仍存在較大差異，有針對(duì)性地完善優(yōu)惠措施，能夠更好地扶持行業(yè)和地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。第四，稅收征收應(yīng)該逆經(jīng)濟(jì)周期。為了避免稅收征收導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)快速下滑，應(yīng)該在經(jīng)濟(jì)形勢(shì)好的時(shí)候嚴(yán)格征稅，防止經(jīng)濟(jì)過熱；經(jīng)濟(jì)形勢(shì)差的時(shí)候，多給予優(yōu)惠，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇。

4結(jié)論

旅游業(yè)稅收的稅收效應(yīng)與制度完善，與宏觀經(jīng)濟(jì)走向，國(guó)家稅制密切相關(guān)。所以，要想充分發(fā)揮稅收的正面效應(yīng)，降低負(fù)面效應(yīng)，促進(jìn)稅制的統(tǒng)一非常必要。這需要從國(guó)家層面解決相關(guān)問題，協(xié)調(diào)行業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)，同時(shí)協(xié)調(diào)地區(qū)之間，地區(qū)與中央之間的事權(quán)與財(cái)權(quán)，是一個(gè)系統(tǒng)的改革過程。

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