【摘 要】本量利分析是管理會(huì)計(jì)重要的基本理論，是以成本性態(tài)分析為基礎(chǔ)，用數(shù)學(xué)化會(huì)計(jì)模型定量分析成本、銷售量、利潤(rùn)等變量之間的內(nèi)在規(guī)律性聯(lián)系，通過分析為企業(yè)發(fā)展決策提供財(cái)務(wù)依據(jù)。本文以我公司的一家子公司ABC公司芳構(gòu)化生產(chǎn)線穩(wěn)定輕烴運(yùn)營(yíng)分析為例，來闡述本量利分析的基本方法。

【關(guān)鍵詞】本量利分析；盈虧臨界點(diǎn)；目標(biāo)利潤(rùn)

一、本量利分析法的概念和假設(shè)

本量利分析，簡(jiǎn)稱CVP分析法，即分析考察企業(yè)的成本—銷售收入（業(yè)務(wù)量）—利潤(rùn)之間的依存關(guān)系。三個(gè)變量之間的依存關(guān)系，形成企業(yè)的利潤(rùn)結(jié)構(gòu)。

1.本量利分析法中應(yīng)了解的基本概念

（1）固定成本——是指在一定范圍內(nèi)其總額相對(duì)不變的成本，其特點(diǎn)是發(fā)生額不直接受產(chǎn)銷量變動(dòng)的影響。固定成本分為：約束型固定成本和酌量型固定成本兩類。

（2）變動(dòng)成本（bx）——是指其成本總額會(huì)隨著業(yè)務(wù)量的變動(dòng)而變動(dòng)的成本，包括變動(dòng)性的制造成本和期間費(fèi)用。

（3）邊際貢獻(xiàn)總額（Tcm）—指全部產(chǎn)品的銷售收入（px）減去全部產(chǎn)品的變動(dòng)成本（bx）。Tcm = px-bx=（p-b）x。

（4）單位邊際貢獻(xiàn)（cm）——是指一件商品的銷售價(jià)格（p）與制造、銷售這件商品的單位變動(dòng)成本（b）之間的差額，cm=p-b，雖然并不是公司的最終利潤(rùn)，但可反映產(chǎn)品創(chuàng)造利潤(rùn)的能力。

（5）邊際貢獻(xiàn)毛益率=單位貢獻(xiàn)毛益（cm）÷銷售價(jià)格（p）

=[銷售價(jià)格-單位變動(dòng)成本]（p-b）÷銷售價(jià)格（p）

（6）經(jīng)營(yíng)杠桿——固定成本的存在，銷售上如果發(fā)生較小變動(dòng)會(huì)引起利潤(rùn)上較大幅度變動(dòng)的現(xiàn)象，稱為經(jīng)營(yíng)杠桿，可以反映經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)營(yíng)杠桿=利潤(rùn)變動(dòng)率÷銷售變動(dòng)率。

2.本量利分析法中的基本假設(shè)

（1）成本性態(tài)假設(shè)（相關(guān)范圍假設(shè)）和——具體包括期間假設(shè)和業(yè)務(wù)量假設(shè)。體現(xiàn)在特定的期間內(nèi)，如果時(shí)間變化，固定成本總額發(fā)生變化，而業(yè)務(wù)量發(fā)生較大變化時(shí)，必須重新加以計(jì)算。

（2）產(chǎn)銷平衡假設(shè)——本量利分析中的量是指銷售量而不是生產(chǎn)量。假設(shè)生產(chǎn)量等于銷售量。當(dāng)產(chǎn)銷不平衡時(shí)，會(huì)影響收入和成本的關(guān)系。

（3）品種結(jié)構(gòu)不變假設(shè)——假設(shè)公司安排多品種生產(chǎn)時(shí)，其結(jié)構(gòu)不變，即假設(shè)生產(chǎn)和銷售多種產(chǎn)品時(shí)，每種產(chǎn)品的銷售收入占總銷售收入的比重不會(huì)發(fā)生變化。

二﹑本量利在公司穩(wěn)定輕烴運(yùn)營(yíng)中的具體分析

結(jié)合ABC公司其中一期芳構(gòu)化裝置，通過運(yùn)用本量利分析，即穩(wěn)定輕烴的保本點(diǎn)﹑目標(biāo)利潤(rùn)和利潤(rùn)敏感性三方面的分析，揭示三者之間的相互依存關(guān)系，為決策者追求產(chǎn)品利益最大化提供預(yù)測(cè)、決策等方面的信息。

1.盈虧保本點(diǎn)（臨界點(diǎn)）分析

確定盈虧保本點(diǎn)，是進(jìn)行本量利分析的關(guān)鍵。所謂盈虧保本點(diǎn)，指使貢獻(xiàn)毛益與固定成本恰好相等時(shí)的銷售量。此時(shí)，企業(yè)處于保本狀態(tài)。

例1：ABC公司芳構(gòu)化裝置4月份加工原料（A）10000噸，生產(chǎn)穩(wěn)定輕烴（B）6000噸，副產(chǎn)品液化氣（C）3850噸。已知加工原料全部固定成本是170元/噸原料，損耗1.5%。副產(chǎn)品由中國(guó)石油慶陽(yáng)石化負(fù)責(zé)包銷，所有價(jià)格均為完稅價(jià)。由于公司液化氣是包銷，可以簡(jiǎn)化為液化氣的收益是和液化氣價(jià)格有關(guān)的生產(chǎn)量的定值，計(jì)算所得利潤(rùn)從穩(wěn)定輕烴產(chǎn)品利潤(rùn)中扣除。副產(chǎn)品液化氣不提折舊和其他費(fèi)用。下表資料來源于公司財(cái)務(wù)、統(tǒng)計(jì)實(shí)際數(shù)據(jù)，并依據(jù)上述相關(guān)數(shù)據(jù)、公式計(jì)算出各運(yùn)營(yíng)指標(biāo)。

從上表中可知，對(duì)于芳構(gòu)化生產(chǎn)裝置來說，產(chǎn)品銷售量要完成產(chǎn)量的78.4%，盈虧臨界點(diǎn)銷售量4703噸，芳構(gòu)化生產(chǎn)裝置才能做到盈虧平衡。因此，該產(chǎn)品盈利能力較低，公司應(yīng)該降低原料采購(gòu)成本或提高產(chǎn)品銷售價(jià)格才能實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的提升。但公司在進(jìn)行測(cè)算時(shí)考慮分?jǐn)偭?70元/噸“固定成本”，而公司“固定成本”主要包括人工費(fèi)用、共用設(shè)施折舊費(fèi)等，且這些費(fèi)用已攤?cè)胪榛a(chǎn)品生產(chǎn)裝置。因此，芳構(gòu)化生產(chǎn)只要達(dá)到盈虧臨界點(diǎn)以上業(yè)務(wù)量，綜合效益是可觀的。

2.目標(biāo)利潤(rùn)分析

保本分析是假定公司在盈虧平衡、利潤(rùn)為零的狀態(tài)下進(jìn)行的本量利分析。雖然它有助于簡(jiǎn)化本量利分析的過程，了解公司在最低生產(chǎn)條件以及評(píng)價(jià)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的安全程度，為公司的經(jīng)營(yíng)決策提供有用的信息，但保本并不是公司經(jīng)營(yíng)的最終目的。公司在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，經(jīng)營(yíng)是為了追求利潤(rùn)，在盈利中不斷擴(kuò)大公司規(guī)模，尋求更好的發(fā)展，目標(biāo)利潤(rùn)分析將目標(biāo)利潤(rùn)引進(jìn)本量利分析的基本模型，在單價(jià)和成本水平既定、確保目標(biāo)利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)的前提下，揭示成本、業(yè)務(wù)量和利潤(rùn)三者之間的關(guān)系。目標(biāo)利潤(rùn)分析是保本分析的延伸和拓展。如果公司在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)開始之前，根據(jù)有關(guān)收支狀況確定了目標(biāo)利潤(rùn)，那么，就可以計(jì)算為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)利潤(rùn)而必須達(dá)到的銷售數(shù)量和銷售金額。計(jì)算公式如下：

目標(biāo)利潤(rùn)=（單價(jià)-單位變動(dòng)成本）×銷售量-固定成本

目標(biāo)利潤(rùn)銷量=（固定成本+目標(biāo)利潤(rùn)）/單位邊際貢獻(xiàn)目標(biāo)利潤(rùn)銷售額=（固定成本+目標(biāo)利潤(rùn)）/邊際貢獻(xiàn)率

=目標(biāo)利潤(rùn)銷量*單價(jià)

我們根據(jù)例1和左表1的數(shù)據(jù)，計(jì)算目標(biāo)利潤(rùn)，由于市場(chǎng)穩(wěn)定輕烴有副產(chǎn)品產(chǎn)生，因此，應(yīng)該將副產(chǎn)品損益計(jì)算在目標(biāo)利潤(rùn)里，因此，目標(biāo)利潤(rùn)確定可以用以下公式計(jì)算：

目標(biāo)利潤(rùn)=（單價(jià)-單位變動(dòng)成本）×銷售量-固定成本+副產(chǎn)品損益

=（4102.56-3730.21）×6000-570007-1181141.5=482951.5元

該目標(biāo)利潤(rùn)反映了芳構(gòu)化裝置在加工量10000噸時(shí)，經(jīng)營(yíng)部門在完成保本銷售量4703噸穩(wěn)定輕烴后，剩余穩(wěn)定輕烴全部銷售完畢所能獲得的目標(biāo)利潤(rùn)（稅前）。

經(jīng)分析，公司實(shí)現(xiàn)目標(biāo)利潤(rùn)，應(yīng)采取以下措施：一是提高穩(wěn)定輕烴銷售單價(jià)，這是最有效的實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化的方法，但是，穩(wěn)定輕烴是石油加工的副產(chǎn)品，其價(jià)格是與汽油或原油的價(jià)格高度關(guān)聯(lián)，只有在會(huì)計(jì)計(jì)算期內(nèi)，靈活準(zhǔn)確的把握價(jià)格不對(duì)等規(guī)律，才能獲得相對(duì)的溢價(jià)利潤(rùn)。二是增加產(chǎn)量和銷售量產(chǎn)量的增加不僅可以降低單位制造成本，而且增加了銷售量（產(chǎn)銷平衡假設(shè)），但是生產(chǎn)裝置能力有限，產(chǎn)量不可能無(wú)限增加，就芳構(gòu)化裝置來說，例1的加工量接近裝置負(fù)荷的90%，產(chǎn)量提升空間有限（不考慮假設(shè)改造）。三是降低固定成本，通過加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理，降低固定成本也是實(shí)現(xiàn)目標(biāo)利潤(rùn)的好辦法。四是降低單位變動(dòng)成本，制造車間通過開展“小發(fā)明，小改造”等技術(shù)措施，努力降低原材料和燃料消耗，是降低單位變動(dòng)成本的重要手段。五是拓展原料采購(gòu)渠道，加強(qiáng)管理，節(jié)省物流、財(cái)務(wù)成本，從而降低采購(gòu)成本，是目標(biāo)利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)的根本。

3.利潤(rùn)敏感性分析

利潤(rùn)敏感性分析是研究和制約利潤(rùn)有關(guān)因素發(fā)生某種變化時(shí)，利潤(rùn)變化程度的一種分析方法。有關(guān)因素很多，如售價(jià)、單位變動(dòng)和固定成本、銷量等。有些因素增長(zhǎng)會(huì)導(dǎo)致利潤(rùn)增長(zhǎng)，而另一些因素降低才會(huì)使利潤(rùn)增長(zhǎng)；有些因素略有變化就會(huì)使利潤(rùn)發(fā)生很大的變化（如本例中的產(chǎn)品是穩(wěn)定輕烴和液化氣，目前受原料、產(chǎn)品稅率和季節(jié)性價(jià)格影響，在生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)中適時(shí)修改生產(chǎn)工藝技術(shù)參數(shù)，通過調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)當(dāng)期利潤(rùn)最大化）。鑒于利潤(rùn)敏感性因素很多，根據(jù)公司運(yùn)營(yíng)實(shí)際情況，成立了由財(cái)務(wù)、營(yíng)銷、生產(chǎn)技術(shù)等部門組成經(jīng)濟(jì)運(yùn)營(yíng)分析小組，將本量利分析應(yīng)用到生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)實(shí)踐，指導(dǎo)生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)工作，為公司獲取更多的利潤(rùn)。

三、結(jié)語(yǔ)

管理會(huì)計(jì)通過應(yīng)用工具中的本量利分析法對(duì)企業(yè)的運(yùn)營(yíng)決策提供依據(jù)，通過盈虧臨界點(diǎn)可以明確企業(yè)產(chǎn)品業(yè)務(wù)量的最低目標(biāo)，通過安全邊際可以確定實(shí)現(xiàn)目標(biāo)利潤(rùn)生產(chǎn)安排，通過利潤(rùn)敏感性分析可以適時(shí)掌握相關(guān)因素影響利潤(rùn)的變動(dòng)程度，從而為企業(yè)運(yùn)營(yíng)決策提供重要的參考依據(jù)，確保企業(yè)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

參考文獻(xiàn)：

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作者簡(jiǎn)介：

苑志明（1983—），男，漢族，陜西延安人，大學(xué)本科學(xué)歷，現(xiàn)就職于中陜核工業(yè)集團(tuán)公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部。