王海珊 溫州科技館

依法治國(guó)是國(guó)家治理的基本方略，國(guó)有國(guó)法、家有家規(guī)，內(nèi)部控制就是單位的“家法”。建立健全內(nèi)部控制是貫徹國(guó)家依法治理精神的具體行動(dòng)，也是行政事業(yè)單位健康發(fā)展的保障。2017年1月，財(cái)政部發(fā)布了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告管理制度(試行)》(財(cái)會(huì)[2017]1號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《報(bào)告管理制度》)，對(duì)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告編制、報(bào)送、使用、監(jiān)督檢查作了明確的規(guī)定。這是自財(cái)政部相續(xù)印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》(財(cái)會(huì)[2012]21號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《規(guī)范》)，《財(cái)政部關(guān)于全面推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見》(財(cái)會(huì)[2015]24號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《指導(dǎo)意見》)，《關(guān)于開展行政事業(yè)單位內(nèi)部控制基礎(chǔ)性評(píng)價(jià)工作的通知》(財(cái)會(huì)[2016]11號(hào))之后，又一個(gè)強(qiáng)化內(nèi)部控制的政策文件，旨在全面推進(jìn)我國(guó)行政事業(yè)單位加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)?！秷?bào)告管理制度》的推出，標(biāo)志著我國(guó)的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)工作進(jìn)入了“以報(bào)告促建設(shè)”的新階段。

一、內(nèi)部控制報(bào)告的概念

內(nèi)部控制報(bào)告起源于企業(yè)內(nèi)部控制的需要及社會(huì)對(duì)其信息披露的要求，是指企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)并出具自我評(píng)價(jià)報(bào)告。而行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告，《報(bào)告管理制度》作了具體的界定：即指行政事業(yè)單位在年度終了，結(jié)合本單位實(shí)際情況，依據(jù)《指導(dǎo)意見》和《規(guī)范》，按照本制度規(guī)定編制的能夠綜合反映本單位內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況的總結(jié)性文件。內(nèi)部控制報(bào)告作為內(nèi)控建設(shè)工作的最終體現(xiàn)，是內(nèi)控工作中重要的環(huán)節(jié)，對(duì)于健全單位內(nèi)部控制建設(shè)、提升管理水平具有重要的作用。

二、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告的主要內(nèi)容特點(diǎn)和指導(dǎo)意義

《報(bào)告管理制度》的制定和發(fā)布具有積極的意義和影響。依據(jù)《報(bào)告管理制度》制定推出的年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告，從2016年度開始，2017年是編制內(nèi)部控制報(bào)告的第二年。作為持續(xù)性的年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，2017年的內(nèi)部控制報(bào)告可以說是2016年的升級(jí)版。從報(bào)告的具體內(nèi)容來看基本涵蓋了單位層面和業(yè)務(wù)層面的全部?jī)?nèi)容；從形式上來看具有直觀易懂、操作性強(qiáng)、定性和量化相結(jié)合的特點(diǎn)，體現(xiàn)了以問題為導(dǎo)向，強(qiáng)化單位對(duì)內(nèi)部控制重點(diǎn)、難點(diǎn)問題進(jìn)行分析評(píng)價(jià)，并將評(píng)價(jià)結(jié)果運(yùn)用到實(shí)踐工作中去的指導(dǎo)思想。

(一)強(qiáng)化內(nèi)部控制報(bào)告主體責(zé)任，增強(qiáng)內(nèi)控建設(shè)原動(dòng)力

相比企業(yè)，行政事業(yè)單位沒有利潤(rùn)的追求，所提供的服務(wù)效率又難以衡量，導(dǎo)致行政事業(yè)單位對(duì)于內(nèi)部控制建設(shè)缺乏自身原動(dòng)力。雖然《規(guī)范》明確了行政事業(yè)單位及其負(fù)責(zé)人建立、健全本單位內(nèi)部控制建設(shè)的責(zé)任，但從實(shí)施情況來看，對(duì)于單位的內(nèi)控意愿還是有待加強(qiáng)。《報(bào)告管理制度》出臺(tái)之前，行政事業(yè)單位并沒有對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告的自我評(píng)價(jià)予以足夠的重視。而外部監(jiān)管部門對(duì)單位內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)，行政事業(yè)單位只是作為被動(dòng)應(yīng)付的一方，如果沒有后續(xù)的整改追蹤，外部評(píng)價(jià)是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足單位提升管理水平的需求。隨著《報(bào)告管理制度》的頒布和實(shí)施，意味著內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主體開始向單位自身側(cè)重。行政事業(yè)單位立足于本身，以主人翁的姿態(tài)對(duì)單位的內(nèi)部控制作出總體評(píng)價(jià)，這在一定程度上激發(fā)了單位進(jìn)行自我評(píng)價(jià)的主動(dòng)性，促使行政事業(yè)單位從“要我內(nèi)控”向“我要內(nèi)控”轉(zhuǎn)變，同時(shí)強(qiáng)化單位主要領(lǐng)導(dǎo)的責(zé)任意識(shí)，起到了改善內(nèi)部控制環(huán)境的實(shí)際效果。

(二)以內(nèi)部控制要素為具體內(nèi)容的評(píng)價(jià)模式，契合單位實(shí)際需求

1.內(nèi)部控制組織結(jié)構(gòu)頂層設(shè)計(jì)。內(nèi)部控制報(bào)告的評(píng)價(jià)遵照了內(nèi)部控制要素內(nèi)容，在單位層面的機(jī)構(gòu)設(shè)置上，報(bào)告設(shè)置的“單位內(nèi)部控制領(lǐng)導(dǎo)小組負(fù)責(zé)人”、“班子成員是否在單位內(nèi)部控制領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)中任職”、“單位主要負(fù)責(zé)人參加會(huì)議次數(shù)”選項(xiàng)，直擊行政事業(yè)單位在內(nèi)控建設(shè)中一直存在的重點(diǎn)和難點(diǎn)問題。在實(shí)際工作中，領(lǐng)導(dǎo)重視程度不夠成為單位內(nèi)控建設(shè)的最大阻礙。單位在開展相關(guān)工作時(shí)，應(yīng)將單位主要領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)、深度參與，作為內(nèi)部控制建設(shè)的頂層設(shè)計(jì)，將內(nèi)控工作抬高到單位的戰(zhàn)略層面上來。

2.六大業(yè)務(wù)全面覆蓋。內(nèi)部控制報(bào)告對(duì)業(yè)務(wù)層面的評(píng)價(jià)，包括了預(yù)算業(yè)務(wù)管理、收支業(yè)務(wù)管理、政府采購(gòu)業(yè)務(wù)管理、資產(chǎn)管理、建設(shè)項(xiàng)目管理和合同管理。這六大業(yè)務(wù)基本囊括了行政事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，適用絕大多數(shù)單位。在實(shí)際填報(bào)過程中，單位對(duì)照六大業(yè)務(wù)進(jìn)行流程梳理，結(jié)合內(nèi)部控制報(bào)告系統(tǒng)中提供的“主要管控風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)”，歸納整理職能部門的反饋信息，即為內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)提供基礎(chǔ)資料，也為規(guī)范單位自身行為提供具體參照。

3.內(nèi)部牽制的重要性?！兑?guī)范》明確，單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的決策、執(zhí)行和監(jiān)督應(yīng)當(dāng)相互分離。內(nèi)部控制報(bào)告把“工作職責(zé)分離情況”單獨(dú)作為一個(gè)模塊來進(jìn)行評(píng)價(jià)，體現(xiàn)了內(nèi)部牽制在內(nèi)控建設(shè)中的重要性。因?yàn)楣ぷ髀氊?zé)分離的核心就是內(nèi)部牽制。單位如果對(duì)不相容職務(wù)未能有效分離，即可能導(dǎo)致發(fā)生錯(cuò)誤和舞弊行為，又會(huì)使錯(cuò)誤和舞弊行為難以被發(fā)現(xiàn)。報(bào)告同時(shí)對(duì)權(quán)力集中領(lǐng)域、關(guān)鍵崗位制衡機(jī)制的情況進(jìn)行了關(guān)注評(píng)價(jià)。對(duì)不相容職務(wù)及權(quán)力運(yùn)行的分離、牽制，形成相互監(jiān)督、相互制約的制衡機(jī)制，是行政事業(yè)單位在內(nèi)部控制中應(yīng)把握的重中之重。

(三)涵蓋內(nèi)控設(shè)計(jì)和執(zhí)行的評(píng)價(jià)，助推單位完善內(nèi)部控制

1.制度內(nèi)容全面具體。相比2016年，2017年度的內(nèi)部控制報(bào)告在“建立健全內(nèi)部控制制度情況”方面細(xì)化到了具體環(huán)節(jié)，比如在預(yù)算業(yè)務(wù)管理方面，列示了“預(yù)算編審與批復(fù)”、“預(yù)算執(zhí)行和分析”、“預(yù)算追加調(diào)整”、“決算管理”、“績(jī)效評(píng)價(jià)”五個(gè)環(huán)節(jié)。行政事業(yè)單位可根據(jù)單位實(shí)際情況，對(duì)照內(nèi)部控制報(bào)告具體業(yè)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行評(píng)價(jià)。這部分的評(píng)價(jià)內(nèi)容具有很強(qiáng)的實(shí)踐指導(dǎo)作用，行政事業(yè)單位可以直接將評(píng)價(jià)結(jié)果運(yùn)用到下一步的內(nèi)控建設(shè)工作中，填補(bǔ)單位內(nèi)部控制的制度空白，建立起完整的、覆蓋六大業(yè)務(wù)各個(gè)重要環(huán)節(jié)的制度體系。

2.防范重制度輕執(zhí)行的內(nèi)控誤區(qū)。執(zhí)行力不夠，導(dǎo)致制度難以發(fā)揮作用，向來是單位內(nèi)控建設(shè)的老大難問題。針對(duì)這個(gè)難點(diǎn)，2017年內(nèi)部控制報(bào)告新增了“內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況”的填報(bào)，按照六大業(yè)務(wù)內(nèi)容設(shè)置了一系列的量化指標(biāo)進(jìn)行客觀性評(píng)價(jià)。意在引導(dǎo)單位加強(qiáng)舉措，將制度執(zhí)行落到實(shí)處。單位通過業(yè)務(wù)執(zhí)行情況量化指標(biāo)的比對(duì)分析后，查找造成執(zhí)行力不足的實(shí)際原因，并在之后的工作中制定整改方案、采取有效措施，進(jìn)一步防范實(shí)際執(zhí)行與內(nèi)控制度脫節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而有效推動(dòng)行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制沿正確方向發(fā)展。

三、內(nèi)部控制報(bào)告需要不斷地提升和完善

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告的編報(bào)是一項(xiàng)創(chuàng)新的工作，它表明行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的管理進(jìn)入了逐漸完善的階段。但內(nèi)部控制報(bào)告也存在一定的不足，需要根據(jù)我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)控工作的新形勢(shì)而不斷的調(diào)整、改善。

(一)從經(jīng)濟(jì)活動(dòng)到權(quán)力運(yùn)行，深度體現(xiàn)內(nèi)部控制建設(shè)領(lǐng)域的全方位拓展

內(nèi)部控制報(bào)告在關(guān)于權(quán)力運(yùn)行機(jī)制方面的執(zhí)行情況，就分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級(jí)授權(quán)、關(guān)鍵崗位輪崗、專項(xiàng)審計(jì)的五個(gè)方面做了綜合的簡(jiǎn)單填報(bào)，沒有細(xì)分具體內(nèi)容做進(jìn)一步的評(píng)價(jià)。這樣的評(píng)價(jià)設(shè)置固然是基于我國(guó)內(nèi)控建設(shè)的現(xiàn)實(shí)考慮，但也體現(xiàn)了對(duì)權(quán)力的制衡正是內(nèi)部控制建設(shè)的薄弱環(huán)節(jié)。《指導(dǎo)意見》明確：“逐步將控制對(duì)象從經(jīng)濟(jì)活動(dòng)層面拓展到全部業(yè)務(wù)活動(dòng)和內(nèi)部權(quán)力運(yùn)行”，這是我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制近年及今后的重點(diǎn)建設(shè)方向。內(nèi)部控制報(bào)告應(yīng)結(jié)合全面依法治國(guó)的背景，嘗試引入“三重一大”事項(xiàng)集體決策、黨政正職“五個(gè)不直接分管”制度等評(píng)價(jià)內(nèi)容，在權(quán)力制衡的評(píng)價(jià)設(shè)置上可以更加具體化，比如實(shí)行“五個(gè)不直接分管”制度后，分管財(cái)務(wù)領(lǐng)導(dǎo)的報(bào)銷事項(xiàng)是否由主要領(lǐng)導(dǎo)審批、重大金額支付是否實(shí)行會(huì)簽制度；關(guān)鍵崗位的輪崗人次、五年未輪崗崗位的專項(xiàng)審計(jì)次數(shù)等等。

(二)執(zhí)行和評(píng)價(jià)相互分離，保證內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作的獨(dú)立性

內(nèi)部控制報(bào)告在“內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和監(jiān)督部門”中列舉了行政管理部門、財(cái)務(wù)部門、紀(jì)檢部門、內(nèi)審部門、其他部門供單位填報(bào)。較多的行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)部門沒有單設(shè)，財(cái)務(wù)工作只是作為辦公室職能的一部分。編報(bào)結(jié)果中選擇行政管理部門作為評(píng)價(jià)部門的，實(shí)際上就存在大部分單位還是由財(cái)務(wù)人員來進(jìn)行內(nèi)控評(píng)價(jià)的情況。根據(jù)山東省某內(nèi)控調(diào)研結(jié)果統(tǒng)計(jì)，“行政事業(yè)單位組織開展內(nèi)控所在部門財(cái)務(wù)部門占63.33%”。而江蘇省行政事業(yè)單位內(nèi)部控制研究課題組調(diào)查結(jié)果顯示，“47.33%的單位內(nèi)控制度是由財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)建立，在各部門中占比最高”。結(jié)合兩省的內(nèi)控調(diào)研結(jié)果來看，財(cái)務(wù)部門既是運(yùn)動(dòng)員又是裁判員的現(xiàn)象，在內(nèi)部控制報(bào)告評(píng)價(jià)中占了相當(dāng)大的比例?！秷?bào)告管理制度》對(duì)于評(píng)價(jià)部門沒有作出具體的規(guī)定。但內(nèi)部控制評(píng)價(jià)可以視為內(nèi)部監(jiān)督的延伸，同樣適用于《規(guī)范》所強(qiáng)調(diào)的“內(nèi)部監(jiān)督應(yīng)當(dāng)與內(nèi)部控制的建立和實(shí)施保持相對(duì)獨(dú)立”。在內(nèi)部控制報(bào)告中強(qiáng)調(diào)評(píng)價(jià)部門的獨(dú)立性，建議由獨(dú)立于內(nèi)控執(zhí)行的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作組來作為評(píng)價(jià)部門，在實(shí)踐中將更有利于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)工作。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)同樣是檢驗(yàn)內(nèi)部審計(jì)是否盡職的工具，所以內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作組應(yīng)包含但不局限于內(nèi)審部門，它應(yīng)由單位領(lǐng)導(dǎo)、內(nèi)部審計(jì)部門、紀(jì)檢監(jiān)察部門等相關(guān)部門組成。對(duì)既沒有內(nèi)審機(jī)構(gòu)又沒有內(nèi)審員的部分行政事業(yè)單位，通過建立一個(gè)直接歸上級(jí)主管部門管理，并獨(dú)立于被審計(jì)單位的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作組，承擔(dān)對(duì)下屬單位的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作，來提高內(nèi)部控制報(bào)告的客觀性和可信度。

(三)引入信息公開評(píng)價(jià)，推進(jìn)內(nèi)部控制報(bào)告的分析應(yīng)用

內(nèi)部控制報(bào)告的根本目的，是為了指導(dǎo)和推動(dòng)行政事業(yè)單位持續(xù)、深入地開展內(nèi)部控制工作。內(nèi)部控制報(bào)告作為單位內(nèi)部控制的總結(jié)性文件，除了向單位管理人員、上級(jí)主管部門公布外，還應(yīng)該向社會(huì)公開，使行政事業(yè)單位的工作更加透明，在社會(huì)公眾的監(jiān)督下促進(jìn)防腐倡廉建設(shè)。內(nèi)部控制報(bào)告“應(yīng)當(dāng)作為部門決算報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告的重要組成內(nèi)容進(jìn)行報(bào)告”是《指導(dǎo)意見》的明確內(nèi)容，在內(nèi)部控制報(bào)告中增加對(duì)單位信息公開方面的評(píng)價(jià)內(nèi)容，嘗試將內(nèi)部控制建設(shè)情況作為單位的常規(guī)公開內(nèi)容，通過內(nèi)部控制信息全面公開制度，倒逼行政事業(yè)單位重視內(nèi)部控制報(bào)告的分析利用，并將單位對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告的分析利用在下年度的編報(bào)內(nèi)容上予以體現(xiàn)，同時(shí)建立不同年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的縱向?qū)Ρ葦?shù)據(jù)庫(kù)，切實(shí)有效地推進(jìn)單位內(nèi)部控制建設(shè)。

四、結(jié)束語

內(nèi)部控制是一個(gè)建立、執(zhí)行、監(jiān)督、評(píng)價(jià)、改進(jìn)不斷循序的過程，實(shí)質(zhì)上也是人性不斷斗爭(zhēng)和成長(zhǎng)的過程，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)永遠(yuǎn)在路上。內(nèi)部控制報(bào)告的出臺(tái)是我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制事業(yè)的新臺(tái)階，作為行政事業(yè)單位開展內(nèi)部控制工作的重要環(huán)節(jié)，它的實(shí)踐應(yīng)用和優(yōu)化完善必將促進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的健全和提升，促進(jìn)行政事業(yè)單位提高內(nèi)部管理水平，從而步入健康、高效的公共事業(yè)發(fā)展軌道。