尚秀紅

【摘 要】為了規(guī)范農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，防止虛開農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，2013年7月1日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局及各省、自治區(qū)、直轄市等相繼出臺(tái)了關(guān)于在部分省市、自治區(qū)等地實(shí)施增值稅核定扣除政策，安徽省紡織企業(yè)在2014年2月份正式實(shí)施增值稅核定扣除的相關(guān)政策。本文從紡織企業(yè)增值稅核定扣除的計(jì)算辦法、會(huì)計(jì)處理、實(shí)施核定扣除的利弊及涉稅風(fēng)險(xiǎn)等方面作了闡述。

【關(guān)鍵詞】核定扣除；會(huì)計(jì)處理；涉稅風(fēng)險(xiǎn)；紡織企業(yè)

一、紡織企業(yè)增值稅核定扣除出臺(tái)的背景

安徽省紡織行業(yè)自1994年增值稅稅制改革至2014年2月近20年一直實(shí)行的是以票抵稅，企業(yè)購入的原材料、包裝物、低值易耗品、機(jī)配件等存貨以及企業(yè)消耗的動(dòng)力電費(fèi)等等，依據(jù)對方開具的增稅發(fā)票進(jìn)行抵扣，而企業(yè)購進(jìn)的未經(jīng)過加工的農(nóng)產(chǎn)品（例如棉花）對于銷售方來說是免稅的，沒有辦法為采購企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票，因此所有的涉農(nóng)紡織業(yè)為了抵扣稅款按稅務(wù)局要求必須開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，這種收購發(fā)票是自行開具、自行抵扣，無形中破壞了增值稅扣稅鏈條的完整性，影響了增值稅的穩(wěn)定運(yùn)行，一時(shí)間收購發(fā)票滿天飛，一些企業(yè)為了少繳稅虛開多開，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)無法判斷其真實(shí)性，也因農(nóng)產(chǎn)品虛開發(fā)票、偷漏稅的事件頻繁發(fā)生。鑒于以上情況，國家稅務(wù)總局及財(cái)政部在廣泛調(diào)研的基礎(chǔ)上于2012年7月1日以財(cái)稅（2012）38號文件下發(fā)了財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)副產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除辦法的通知，2013年9月又以財(cái)稅（2013）57號下發(fā)了財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于擴(kuò)大農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)行業(yè)范圍的通知，要求自2013年9月1日起，各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市稅務(wù)部門和財(cái)政部門制定的關(guān)于核定扣除試點(diǎn)行業(yè)范圍扣除標(biāo)準(zhǔn)等內(nèi)容的文件，需報(bào)經(jīng)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局備案后公布。根據(jù)財(cái)稅[2012]38號文件的有關(guān)規(guī)定，結(jié)合本省（自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市）特點(diǎn)，選擇部分行業(yè)，開展核定扣除試點(diǎn)工作。緊接著安徽省下發(fā)了《安徽省國家稅務(wù)局安徽省財(cái)政廳關(guān)于擴(kuò)大農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)有關(guān)問題的公告》（2013年第11號），以下簡稱（公告），把棉花加工企業(yè)列入了核定扣除試點(diǎn)的范圍。此公告規(guī)定：

1.棉紗產(chǎn)品消耗農(nóng)產(chǎn)品單耗數(shù)量

精梳棉紗每噸耗棉量1.4

普梳棉紗每噸耗棉量1.1

2.購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品的扣除率：農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額扣除率和銷售貨物的扣除率基本一致

購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品用于生產(chǎn)銷售的即以農(nóng)產(chǎn)品為原材料進(jìn)行深加工后且構(gòu)成貨物實(shí)體的，在規(guī)定范圍內(nèi)其扣除率同銷售貨物的稅率一致，既銷售貨物適用稅率17%，則農(nóng)產(chǎn)品扣除率也為17%，銷售貨物適用稅率13%，農(nóng)產(chǎn)品扣除稅率也為13%，紡織企業(yè)銷售棉紗的適用稅率是17%，因此扣除率亦為17%。

3.購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額扣除計(jì)算方法：采用投入產(chǎn)出法

4.試點(diǎn)納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品以外的貨物、應(yīng)稅勞務(wù)等，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額按現(xiàn)行有關(guān)規(guī)定抵扣

二、紡織行業(yè)增值稅核定扣除的計(jì)算方法及會(huì)計(jì)處理

1.實(shí)施前對于原料、生產(chǎn)成本及產(chǎn)成品期末庫存的賬務(wù)處理

2014年2月1日，棉紡織制造業(yè)正式實(shí)施增值稅核定扣除進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，首先2014年2月初根據(jù)原材料、產(chǎn)成品、及生產(chǎn)成本賬面各明細(xì)余額調(diào)整進(jìn)項(xiàng)稅：

（1）2014年1月31日原棉賬面結(jié)余金額×13%

（2）2014年1月31日產(chǎn)成品賬面結(jié)余金額×17%

（3）2014年1月31日生產(chǎn)成本賬面的原料明細(xì)結(jié)余金額×17%

以上三項(xiàng)計(jì)算結(jié)果合計(jì)就是需要轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額，根據(jù)計(jì)算結(jié)果，其會(huì)計(jì)處理：

借：原材料-原料

產(chǎn)成品-各產(chǎn)品明細(xì)

生產(chǎn)成本（在產(chǎn)品）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

2.實(shí)施中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除的核算及賬務(wù)處理

2014年2月1日前所購入的原棉根據(jù)對方開具的增值稅發(fā)票（原棉抵扣稅率13%）的會(huì)計(jì)處理 ：

借：原材料-原料

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅額

貸：應(yīng)付賬款（銀行存款）

2014年2月1日起，所購入的原棉（農(nóng)產(chǎn)品）的進(jìn)項(xiàng)稅額不再根據(jù)對方開具的增值稅發(fā)票進(jìn)行抵扣，按公告要求，農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除計(jì)算方法有三種：投入產(chǎn)出發(fā)、成本法、參考法。紡織行業(yè)要求按投入產(chǎn)出法扣除進(jìn)項(xiàng)稅額。其主要原理：根據(jù)當(dāng)月每種紗線產(chǎn)品的銷售量計(jì)算所耗農(nóng)產(chǎn)品的數(shù)量，繼而計(jì)算出需抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額（普梳產(chǎn)品消耗1.1：1，精梳產(chǎn)品1.4：1）。具體計(jì)算方法如下：

（1）普梳紗：（以下簡稱普梳）進(jìn)項(xiàng)稅額=銷量×1.1×當(dāng)月原棉購進(jìn)的加權(quán)平均單價(jià)。

（2）精梳紗：（以下簡稱精梳）進(jìn)項(xiàng)稅額=銷量×1.4×當(dāng)月原棉購進(jìn)的加權(quán)平均單價(jià)。

如果紗線是單一的普梳產(chǎn)品，那么直接根據(jù)公式（1）計(jì)算出核定扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額，如果是單一的精梳紗線根據(jù)公式（2）計(jì)算得出核定扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額。還有一種情形就是普梳與精梳混合，一種產(chǎn)品里既有精梳成分又含有普梳成分，被稱之為“半精梳產(chǎn)品”，這種產(chǎn)品核定扣除的計(jì)算就要根據(jù)精梳和普梳各自占用的配比乘以各自的消耗計(jì)算得出。

按照財(cái)政部、稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知，自2018年5月1日起，納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或進(jìn)口貨物，原實(shí)用17%稅率的，稅率調(diào)整為16%，因此紡織企業(yè)自2018年5月1日起銷項(xiàng)稅率及農(nóng)產(chǎn)品扣除稅率一致為16%。現(xiàn)以2018年6月份生產(chǎn)并銷售一種“32支半精梳紗線”為例說明，客戶的訂單要求配比60%的普梳、40%的精梳，如果此產(chǎn)品銷售價(jià)格含稅27500元/噸，原棉的加權(quán)平均單價(jià)16000元/噸，計(jì)算并進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

（1） 銷項(xiàng)稅額=27500/1.16×16%=3793.10元

以上銷項(xiàng)稅額的計(jì)算及賬務(wù)處理與試行核定扣除前是一樣的，其會(huì)計(jì)處理，根據(jù)以上結(jié)果：

借：應(yīng)收賬款—××單位 27500.00

貸：主營業(yè)務(wù)收入— ××產(chǎn)品 23706.90

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額 ） 3793.10

（2） 核定扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額=16000/1.16×0.16×1.1×60%+1600 0/1.16×0.16×1.4×40%=3310.34元

（3） 根據(jù)計(jì)算出的核定扣除數(shù)額沖減銷售成本其會(huì)計(jì)處理：

借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 3310.34

貸：主營業(yè)務(wù)成本 3310.34

三、實(shí)行增值稅核定扣除對紡織行業(yè)的影響

1.加大了紡織企業(yè)財(cái)務(wù)人員的工作量

一些紡織企業(yè)的紗線產(chǎn)品種類每月在300多種甚至上千種，在計(jì)算核定扣除時(shí)要輸入每種產(chǎn)品的名稱、銷量及所耗用的原棉的比例，這樣才能準(zhǔn)確計(jì)算出此產(chǎn)品所核定扣除的進(jìn)項(xiàng)稅。因此財(cái)務(wù)人員根據(jù)核定扣除計(jì)算出的進(jìn)項(xiàng)稅額要逐一對應(yīng)各主營業(yè)務(wù)成本輸入憑證，有時(shí)候一張憑證計(jì)算加輸入要一天的時(shí)間，因此增加了財(cái)務(wù)人員的負(fù)擔(dān)。

2.試行核定扣除減輕了紡織行業(yè)的稅負(fù)

實(shí)行核定扣除后，農(nóng)產(chǎn)品扣除稅率均為銷售貨物的適用稅率。銷項(xiàng)稅率及農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅扣除稅率在2018年的5月1日后從17%降至16%，在銷項(xiàng)和主要原棉（農(nóng)產(chǎn)品-皮棉）進(jìn)項(xiàng)稅率上不存在差異率，即銷項(xiàng)和主要原料進(jìn)項(xiàng)稅率始終保持一致，使紡織行業(yè)走出了長期以來高稅負(fù)的境地。

四、紡織行業(yè)增值稅核定扣除的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

實(shí)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅核定扣除以來，紡織企業(yè)稅負(fù)降低，減虧增效。但是從其試行四年多的時(shí)間里來看，在社會(huì)效應(yīng)及會(huì)計(jì)核算層面一些企業(yè)還是會(huì)觸碰涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

1.對原棉、產(chǎn)品初始余額進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出時(shí)可能出現(xiàn)少轉(zhuǎn)，虛增進(jìn)項(xiàng)稅額

2014年2月初實(shí)行增值稅核定扣除前，要把期初原棉、產(chǎn)成品、及半成品庫存的余額進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的會(huì)計(jì)處理，由于很多企業(yè)對政策理解不夠，有意或無意少轉(zhuǎn)或不轉(zhuǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，使實(shí)施增值稅進(jìn)項(xiàng)稅核定扣除后根據(jù)銷售量所消耗的原棉再次抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，重復(fù)扣稅。

2.核定扣除實(shí)施后會(huì)計(jì)計(jì)算、核算方面的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

由于核定扣除對于核算辦法有較高的要求，紡織企業(yè)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)參差不齊，在數(shù)據(jù)計(jì)算、核算項(xiàng)目、計(jì)算口徑等方面對政策理解不夠，會(huì)導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)人員對消耗的數(shù)量、價(jià)格、消耗比例錯(cuò)選或者計(jì)算錯(cuò)誤，都有可能造成企業(yè)多抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

3.由于紡織品的消耗比例不同，涉及到的稅收風(fēng)險(xiǎn)

紡織品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅核定扣除的消耗比例兩種：普梳1.1：1。精梳1.4：1。在企業(yè)成本核算過程中，一些紡織企業(yè)成本核算不細(xì)致，產(chǎn)品品種混淆視聽，形成普梳產(chǎn)品與精梳產(chǎn)品消耗比例混為一談，在計(jì)算其進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)各自的比例不匹配，形成有意或無意“低耗高抵”的現(xiàn)象，虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額。在每種產(chǎn)品有多種原料組成的情形下，會(huì)計(jì)人員要對每種產(chǎn)品的配用比例嚴(yán)格細(xì)分，從中挑出只允許計(jì)算核定扣除的原棉比例，按其耗用的比例算出進(jìn)項(xiàng)稅額，這個(gè)環(huán)節(jié)最為復(fù)雜，稍有不慎就有可能出現(xiàn)多抵或重復(fù)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的風(fēng)險(xiǎn)。

4.抬高原棉買價(jià)及壓低銷售價(jià)格多抵的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

一些紡織企業(yè)由于近年來市場行情低迷、虧損嚴(yán)重。為了達(dá)到其以稅補(bǔ)虧的目的在原棉采購開票環(huán)節(jié)開具總額不變，少開采購量、抬高原料價(jià)格以達(dá)到多抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的目的。在銷售產(chǎn)品開具銷售增值稅發(fā)票方面總額不變高開數(shù)量、低開價(jià)格也使計(jì)算出的進(jìn)項(xiàng)稅增高。

5.由于國家政策層面造成紡織企業(yè)涉稅的風(fēng)險(xiǎn)

近年來，紡織品的相當(dāng)一部分原棉是從國家儲(chǔ)備棉庫競拍買取，但是由于全國的紡織業(yè)及貿(mào)易商拍儲(chǔ)的時(shí)間集中，數(shù)量大，國家儲(chǔ)備庫工作人員繁忙的緣故吧，形成拍儲(chǔ)后幾個(gè)月的時(shí)間企業(yè)發(fā)票收不到，使企業(yè)在核算時(shí)必須在月底對原棉估價(jià)入賬，估價(jià)的入庫手續(xù)沒有合法的依據(jù)，對于價(jià)格的估計(jì)不是十分準(zhǔn)確，影響了原棉的加權(quán)平均價(jià)，使計(jì)算出的進(jìn)項(xiàng)稅核定扣除數(shù)或高或低，涉及稅收風(fēng)險(xiǎn)。

綜上所述，由于“核定扣除”是試行階段，還在不斷改進(jìn)和完善。紡織企業(yè)在進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除時(shí)會(huì)有意或無意陷入稅收的風(fēng)險(xiǎn)，在此真誠的希望我們紡織企業(yè)會(huì)計(jì)人員加強(qiáng)業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，提高綜合素質(zhì)，不要掉進(jìn)稅收風(fēng)險(xiǎn)的陷阱。

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