摘 要：現(xiàn)金流量表作為企業(yè)三大報(bào)表之一，在反映企業(yè)的償債能力、盈利能力等方面發(fā)揮了重要作用。在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中，管理者利用高質(zhì)量的現(xiàn)金流量表才能作出正確的經(jīng)營(yíng)決策，企業(yè)外部人員根據(jù)現(xiàn)金流量分析償債能力，進(jìn)一步確定能否增加利潤(rùn)，這些都充分體現(xiàn)了現(xiàn)金流量表的使用價(jià)值。本文從分析會(huì)計(jì)信息化環(huán)境下現(xiàn)金流量表編制方式入手，對(duì)編制中存在的問(wèn)題進(jìn)行闡述，并提出編制要點(diǎn)和優(yōu)化對(duì)策，期望對(duì)提高現(xiàn)金流量表的編制質(zhì)量有所幫助，從而引起管理層對(duì)該表的決策作用高度重視。

關(guān)鍵詞：企業(yè)；現(xiàn)金流量表；編制；問(wèn)題

一、會(huì)計(jì)信息化環(huán)境下現(xiàn)金流量表編制分析

隨著財(cái)務(wù)軟件的普及應(yīng)用，當(dāng)前對(duì)現(xiàn)金流量表的編制一般包括以下兩種編制方式：

（一）憑證直接輸入流量項(xiàng)目，同步生成現(xiàn)金流量表

會(huì)計(jì)人員填制記賬憑證時(shí)，對(duì)涉及到的現(xiàn)金類科目直接附帶選入對(duì)應(yīng)流量項(xiàng)目，通過(guò)報(bào)表設(shè)置歸集，每月自動(dòng)生成現(xiàn)金流量表。這種編制方式可減少手工編制過(guò)程中出現(xiàn)錯(cuò)項(xiàng)、漏項(xiàng)，也減少了人為去調(diào)節(jié)，簡(jiǎn)化了主表的編制過(guò)程。

但是，在這種編制方式下，易出現(xiàn)制證人與制表人職責(zé)劃分不清的問(wèn)題。對(duì)由制證人輸入產(chǎn)生的個(gè)別表流量項(xiàng)目是否正確，制表人驗(yàn)證有困難，尤其是收付頻繁，現(xiàn)金變動(dòng)碼設(shè)置有誤的情況下。因此，主附表的編制質(zhì)量不高。（二）明確項(xiàng)目數(shù)據(jù)來(lái)源，通過(guò)調(diào)整分錄，公式加減生成

這種方式，不通過(guò)憑證附帶流量，而是先設(shè)置明確各項(xiàng)現(xiàn)金流量項(xiàng)目的數(shù)據(jù)來(lái)源，之后對(duì)所有憑證的借貸及帳頁(yè)進(jìn)行人工或自動(dòng)分解，確定數(shù)據(jù)來(lái)源是否為現(xiàn)金類科目，并依據(jù)兩大主表項(xiàng)目，通過(guò)公式加減，進(jìn)而匯總生成現(xiàn)金流量表。

這種編制方式需要根據(jù)企業(yè)業(yè)務(wù)變動(dòng)情況，準(zhǔn)確劃分流量表各項(xiàng)目包括的數(shù)據(jù)并調(diào)整。尤其對(duì)分子公司特別多的大型集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)，需編制詳細(xì)周密的調(diào)整工作底稿來(lái)支撐母公司與合并現(xiàn)金流量主附表。這也是大多會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)時(shí)采用的方法。由于介入了手工修改操作，對(duì)編制的質(zhì)量難免有影響。

二、現(xiàn)金流量表編制中的問(wèn)題分析

（一）傳統(tǒng)編制方法有待完善，質(zhì)有待提升

現(xiàn)金流量表的編制一直是個(gè)難點(diǎn)，傳統(tǒng)編制方法的缺陷和不足導(dǎo)致編制工作量和難度相對(duì)較大。以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制出來(lái)的報(bào)表，重新調(diào)整為收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的現(xiàn)金流量表，由于編制方法相對(duì)原始，抵消調(diào)整出錯(cuò)也隨之難免，表的可信度不高。

再譬如，在使用間接法編制現(xiàn)金流量附表時(shí)，為將凈利潤(rùn)還原成主表中的經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)凈流量，存貨的變動(dòng)以及經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目和應(yīng)付項(xiàng)目的變動(dòng)等事項(xiàng)容易導(dǎo)致不平衡，因它們是對(duì)變動(dòng)數(shù)的單獨(dú)調(diào)整，存貨與應(yīng)收應(yīng)付項(xiàng)目又是相互內(nèi)含，如表不平?jīng)]時(shí)間分析就采用倒軋，實(shí)際上為求速度而犧牲了質(zhì)量。

（二）未單獨(dú)列示分配活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量

在現(xiàn)金流量表頁(yè)中，列示了經(jīng)營(yíng)、投資和籌資三大活動(dòng)，沒(méi)單列分配活動(dòng)，只是將分配股利涉及的現(xiàn)金流放在籌資活動(dòng)內(nèi)。在財(cái)務(wù)戰(zhàn)略中將分配戰(zhàn)略單列，從這方面來(lái)說(shuō)似乎降低了現(xiàn)金流量表的信息使用價(jià)值，難以使投資者掌握分配的現(xiàn)金流入和流出的情況。

（三）編制結(jié)果有人為操控可能

現(xiàn)金流量表編制中，還可能有人為操控的跡象。如，企業(yè)采用臨時(shí)協(xié)議還款的方式在年末編制現(xiàn)金流量表的時(shí)間節(jié)點(diǎn)收取現(xiàn)金，并在下一年年初將現(xiàn)金歸還給債務(wù)人，以達(dá)到調(diào)節(jié)年末現(xiàn)金余額的目的，從而粉飾了年度現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物凈增加額，沒(méi)有真實(shí)反映企業(yè)現(xiàn)金持有水平。

三、現(xiàn)金流量表編制的注意事項(xiàng)分析

現(xiàn)金流量表的編制以收付實(shí)現(xiàn)制為編制基礎(chǔ)，為如實(shí)反映企業(yè)支付、償債和資金周轉(zhuǎn)能力，在編制過(guò)程中個(gè)人建議應(yīng)適當(dāng)注意以下事項(xiàng)：

（一）票據(jù)保證金

對(duì)票據(jù)保證金的支付，一般不直接列入現(xiàn)金流量表中。但是，在實(shí)際業(yè)務(wù)開(kāi)展中，企業(yè)通常需要繳存一部分保證金用于辦理銀行承兌匯票，為能夠在現(xiàn)金流量表中體現(xiàn)出保證金的流動(dòng)情況，應(yīng)在保證金劃出及退回企業(yè)銀行賬戶時(shí)，將其分別列入 “其他與籌資活動(dòng)相關(guān)的支付、收到”項(xiàng)目中。

（二）在建工程

在建工程中的資本化利息處理也是需要注意的問(wèn)題之一。由于利息支出不去區(qū)分資本化和費(fèi)用化，因此都列入籌資活動(dòng)下設(shè)的項(xiàng)目，即“分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金”。但在建工程購(gòu)買設(shè)備、工程人員工資等支出，要列入投資活動(dòng)下設(shè)的項(xiàng)目，即“購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”。

（三）拆借資金

對(duì)企業(yè)之間的資金拆借行為，看資金用途性質(zhì)或者是否收取利息分別處理。一般若收取利息，則拆出方和拆入方分別列入“其他與投資活動(dòng)、與籌資活動(dòng)有關(guān)”的項(xiàng)目中。若不收取利息，則分以下兩種處理方式：一是作為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)處理，拆出方與拆入方分別列入“支付、收到其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目中；二是作為籌資活動(dòng)處理，其處理方式與收取利息的處理方式相同。這些情況如果是合并范圍內(nèi)單位的拆借，則合并流量表需要對(duì)雙方的流入與流出進(jìn)行抵消。

（四）應(yīng)收票據(jù)

以現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物為編制基礎(chǔ)的現(xiàn)金流量表，銀行承兌票據(jù)自然不包含在其中。但在時(shí)時(shí)考慮資金成本的今天，企業(yè)在采用銀行承兌匯票進(jìn)行貨款結(jié)算的同時(shí)往往還會(huì)將票據(jù)背書轉(zhuǎn)讓給供應(yīng)商。這一交易過(guò)程無(wú)法列入流量表中經(jīng)營(yíng)活動(dòng)下設(shè)的項(xiàng)目中，但無(wú)疑會(huì)使得流量表中 “銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目的總金額遠(yuǎn)低于利潤(rùn)表中的“營(yíng)業(yè)收入”同口徑對(duì)應(yīng)的總金額，這顯然造成兩表數(shù)據(jù)的對(duì)應(yīng)度下降，會(huì)影響決策者對(duì)現(xiàn)金總量的判斷。

（五）主附表主要內(nèi)容的勾稽與校驗(yàn)

一張現(xiàn)金流量表起碼是要“編平”的，它與其他報(bào)表和會(huì)計(jì)報(bào)表附注一定存在關(guān)系，也有很多需要勾稽與校驗(yàn)的事項(xiàng)。如主表中“支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金”是否與附注中披露的應(yīng)付職工薪酬本期支付額一致；附表中凈利潤(rùn)與審定后凈利潤(rùn)是否一致；附表與主表是否結(jié)合分析，如調(diào)整分錄借貸方均為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的事項(xiàng)，則不需要在附表中調(diào)整，反之就調(diào)。這里限于篇幅不再一一列舉?？傊?，如校驗(yàn)不一致，需核實(shí)原因，特別要注意正、負(fù)號(hào)的判斷是否有誤。

四、企業(yè)現(xiàn)金流量表編制的優(yōu)化分析

（一）通過(guò)系統(tǒng)設(shè)置項(xiàng)目核算的輔助流量

現(xiàn)金流量表編制要結(jié)合企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況，選取成熟的具有合并報(bào)表功能的軟件，建議通過(guò)系統(tǒng)設(shè)置現(xiàn)金變動(dòng)碼進(jìn)行項(xiàng)目核算的輔助流量，以最大程度地細(xì)化反映企業(yè)現(xiàn)金的流動(dòng)情況，是當(dāng)前第一種編制方式的深化。根據(jù)2018年6月15日財(cái)政部發(fā)布的財(cái)務(wù)報(bào)表修訂表式的要求，應(yīng)考慮到個(gè)體與合并表的各自標(biāo)準(zhǔn)，可以分字段勾選來(lái)判別，將企業(yè)各項(xiàng)活動(dòng)的現(xiàn)金流動(dòng)情況通過(guò)系統(tǒng)設(shè)置一一記錄下來(lái)，從而最為直接地保證并提升個(gè)體與合并現(xiàn)金流量主附表的編制質(zhì)量。

（二）正確分析各類抵銷項(xiàng)目，使表與表、附注披露一致

編制合并現(xiàn)金流量表，它與編制合并資產(chǎn)表與利潤(rùn)表同樣有抵消重復(fù)的要求，只是它的抵消是指涉及現(xiàn)金流的項(xiàng)目。對(duì)合并范圍內(nèi)的與各類投資及其后續(xù)的分配以及內(nèi)銷等引起的內(nèi)部現(xiàn)金流動(dòng)，須通過(guò)編制分層級(jí)的個(gè)別及合并抵消分錄來(lái)抵消，厘清經(jīng)營(yíng)、投資、籌資活動(dòng)的真正變化，最終得到的合并現(xiàn)金流量表各項(xiàng)目與合并資產(chǎn)表、利潤(rùn)表及相關(guān)明細(xì)批注都有可比對(duì)應(yīng)性。

（三）單獨(dú)列示或增強(qiáng)信息披露程度

為顯示重要性原則，現(xiàn)金流量表中可單獨(dú)列示分配活動(dòng)的現(xiàn)金流量，另外對(duì)雖不涉及當(dāng)期現(xiàn)金收支的項(xiàng)目，尤其對(duì)于企業(yè)重大投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)，也包括銀行承兌匯票及保證金情況等，應(yīng)在表中進(jìn)行重點(diǎn)披露相關(guān)內(nèi)容，以減少信息不對(duì)稱現(xiàn)象。

五、結(jié)束語(yǔ)

總而言之，現(xiàn)金流量表編制工作相對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表也是同樣重要。2018年開(kāi)始我們每月報(bào)稅的同時(shí)需提供現(xiàn)金流量主附表，質(zhì)量堪憂，原因多樣。所以，依托軟件系統(tǒng)來(lái)提速提質(zhì)完成該表已迫在眉睫。對(duì)此企業(yè)要總結(jié)該表編制的要點(diǎn)，充分利用系統(tǒng)優(yōu)勢(shì)，與其他財(cái)務(wù)核算、報(bào)表模塊有效對(duì)接，做好表表勾稽并差錯(cuò)提示，同時(shí)借鑒審計(jì)師信息，從而幫助管理者通過(guò)對(duì)該表的數(shù)據(jù)評(píng)估，理清資金管理思路，掌握償債能力變化，保持融資彈性，為企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策提供依據(jù)。

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作者簡(jiǎn)介：

唐菊英，浙江五芳齋實(shí)業(yè)股份有限公司。