馬麗麗

【摘要】管理會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)系統(tǒng)的一個(gè)重要分支，它包括兩大組成部分：成本會(huì)計(jì)和管理控制系統(tǒng)，其中成本會(huì)計(jì)管理思想是其發(fā)展源頭，也是它的核心所在。隨著經(jīng)濟(jì)全球化、信息化技術(shù)的進(jìn)一步發(fā)展，企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境越來越激烈，原始的成本核算方法已經(jīng)不能滿足企業(yè)發(fā)展的全部需求，企業(yè)發(fā)展越來越重視前瞻性，企業(yè)發(fā)展需要和市場(chǎng)結(jié)合，及時(shí)做出短期經(jīng)營(yíng)決策。變動(dòng)成本法作為一種成本核算方法，是傳統(tǒng)成本核算方法的補(bǔ)充，它有助于管理者進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部管理。

【關(guān)鍵詞】變動(dòng)成本法;優(yōu)勢(shì);劣勢(shì)

企業(yè)管理者可以依據(jù)變動(dòng)成本法中相關(guān)信息確定企業(yè)財(cái)務(wù)指標(biāo)，以便于用來幫助企業(yè)做出生產(chǎn)決策。面對(duì)激勵(lì)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，企業(yè)對(duì)成本費(fèi)用的管理和控制越來越重要，使得變動(dòng)成本法成為企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部管理控制成本的新寵。

一、變動(dòng)成本法簡(jiǎn)介

變動(dòng)成本法又稱為直接成本法或邊際成本法，是成本計(jì)算的一種方法，它以成本按照成本性態(tài)分類為前提條件，在計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，只把變動(dòng)生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，而把固定生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本作為期間成本，并采用貢獻(xiàn)式計(jì)算損益的一種成本計(jì)算方法。而成本按照成本性態(tài)進(jìn)行分類時(shí)，主要是根據(jù)在相關(guān)范圍內(nèi)，成本與業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系進(jìn)行的分類，主要把成本分為固定成本和變動(dòng)成本。

企業(yè)采用變動(dòng)成本法計(jì)算產(chǎn)品成本，需具備以下的條件：（1）企業(yè)發(fā)生的成本按照成本性態(tài)能夠可靠劃分為的變動(dòng)成本和固定成本;（2）企業(yè)變動(dòng)成本和固定成本比例適中，相對(duì)穩(wěn)定，波動(dòng)性較小;（3）企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，短期經(jīng)營(yíng)決策比較重要。

二、變動(dòng)成本法的優(yōu)勢(shì)

變動(dòng)成本法的相較于傳統(tǒng)的完全成本法，打破了過去對(duì)成本的分類標(biāo)準(zhǔn)，為提高企業(yè)內(nèi)部管理質(zhì)量水平、增加企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益帶來了一定的積極影響。其優(yōu)勢(shì)有：

（一）成本責(zé)任歸屬更明確，有助于成本控制和成本分析

成本按照成本性態(tài)分類后，可以把生產(chǎn)成本分為固定生產(chǎn)成本和變動(dòng)生產(chǎn)成本，這種分類方法有助于區(qū)分成本責(zé)任的歸屬，一般的，在生產(chǎn)過程中發(fā)生的是變動(dòng)生產(chǎn)成本，其成本責(zé)任歸屬于生產(chǎn)部門;而由于固定生產(chǎn)成本的發(fā)生與生產(chǎn)過程沒有直接關(guān)系，其成本歸屬于生產(chǎn)部門就不夠合理，故其責(zé)任應(yīng)歸屬管理部門。變動(dòng)成本法下，成本責(zé)任歸屬更明確，各責(zé)任中心只對(duì)本中心的可控成本負(fù)責(zé)，以便更加客觀公正的進(jìn)行考核和評(píng)價(jià)。

在變動(dòng)成本法下，企業(yè)理清各部門之間的責(zé)任，有利于成本控制的進(jìn)行，該方法下，產(chǎn)品成本的多少是直接體現(xiàn)企業(yè)生產(chǎn)部門和供應(yīng)部門的業(yè)績(jī)，其責(zé)任歸屬明確，同時(shí)，變動(dòng)成本法中，其產(chǎn)品成本中不包括固定生產(chǎn)成本，這有利于成本控制的穩(wěn)定性。變動(dòng)成本法中產(chǎn)品成本只計(jì)算變動(dòng)生產(chǎn)成本，變動(dòng)成本總額與產(chǎn)銷業(yè)務(wù)量成正比例關(guān)系，因此，成本控制應(yīng)該是以產(chǎn)品的單位消耗為重點(diǎn)，可通過制定單位標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行。

變動(dòng)成本法下所提供的成本信息，還能夠準(zhǔn)確區(qū)分是由于產(chǎn)銷業(yè)務(wù)量變化引起的成本增減，還是受成本控制結(jié)果影響引起的成本增減？這就幫助企業(yè)財(cái)務(wù)信息管理者進(jìn)行科學(xué)的成本分析，并對(duì)各責(zé)任主體在成本控制方面的結(jié)果進(jìn)行判斷，從而進(jìn)一步提高成本控制的效果。

（二）有利于簡(jiǎn)化成本核算

在變動(dòng)成本法中，固定生產(chǎn)成本作為期間成本處理，不計(jì)入產(chǎn)品成本，而是直接影響利潤(rùn)，這樣的處理避免了由于分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)的不同，而導(dǎo)致的主觀隨意性，簡(jiǎn)化了成本核算，使會(huì)計(jì)信息的客觀性和準(zhǔn)確性得到提升，也減輕了會(huì)計(jì)人員繁重的成本核算負(fù)擔(dān)，從而提高了成本核算的效率。

固定制造費(fèi)用只是為了形成并保持企業(yè)生產(chǎn)能力而發(fā)生的成本，與企業(yè)生產(chǎn)量的大小沒有聯(lián)系，并且隨著時(shí)間的推移而消失。在變動(dòng)成本法下，固定制造費(fèi)用與期間費(fèi)用一起作為期間成本與當(dāng)期的收益相配合，由當(dāng)期的損益負(fù)擔(dān)。這種方法計(jì)算的稅前利潤(rùn)，避免了在完全成本法下由于各期產(chǎn)量增減而產(chǎn)生的影響，使損益水平更加客觀真實(shí)。

（三）有利于企業(yè)短期經(jīng)營(yíng)決策

變動(dòng)成本法下，能夠直觀的反映銷售量、成本、利潤(rùn)之間的依存關(guān)系，當(dāng)期利潤(rùn)直接反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，變動(dòng)成本法按成本性態(tài)劃分為固定本和變動(dòng)成本，能夠直觀地揭示成本、業(yè)務(wù)量和利潤(rùn)三者之間的依存關(guān)系，當(dāng)期利潤(rùn)直接反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，能夠提供在不同產(chǎn)銷條件下各種產(chǎn)品的盈利能力，幫助企業(yè)進(jìn)行利潤(rùn)預(yù)測(cè)、最優(yōu)產(chǎn)品生產(chǎn)組合等短期決策，單位變動(dòng)成本確定的情況下，銷量越多，邊際貢獻(xiàn)越大，相應(yīng)利潤(rùn)越多，進(jìn)而揭示業(yè)務(wù)量與變動(dòng)成本的內(nèi)在規(guī)律，通過本量利分析，得到各產(chǎn)品的盈利能力、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)等重要信息。幫助企業(yè)管理者準(zhǔn)確預(yù)測(cè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)前景，做出正確的短期決策。

（四）有助于促進(jìn)企業(yè)銷售及產(chǎn)品定價(jià)

完全成本法下，增加產(chǎn)量會(huì)降低產(chǎn)品單位成本，使利潤(rùn)在銷售量、單價(jià)等不變的情況下增加;而變動(dòng)成本法下，增加生產(chǎn)量對(duì)利潤(rùn)沒有影響，在單位變動(dòng)成本、單價(jià)不變的情況下，銷售量是影響利潤(rùn)水平的唯一因素，銷售量的變動(dòng)直接影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，促使企業(yè)管理者提高產(chǎn)品銷量，進(jìn)一步合理分配企業(yè)產(chǎn)量和清理產(chǎn)品庫存。因此，企業(yè)的管理者會(huì)更加注重對(duì)銷售環(huán)節(jié)的管理，會(huì)投入更多的精力來努力提升銷售量，因而會(huì)研究關(guān)注市場(chǎng)動(dòng)態(tài)、客戶需求變化等，進(jìn)而提高生產(chǎn)和市場(chǎng)需求的關(guān)聯(lián)度，注重銷售，防止盲目生產(chǎn)，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

變動(dòng)成本法符合“收益與費(fèi)用配比”的原則，有利于企業(yè)產(chǎn)品的定價(jià)，對(duì)于臨時(shí)訂單，只要購買方開價(jià)大于產(chǎn)品變動(dòng)成本就可以接受訂單。

三、變動(dòng)成本法的劣勢(shì)

變動(dòng)成本法核算產(chǎn)品的成本，在管理會(huì)計(jì)中有著十分重要的意義，但缺點(diǎn)也是顯而易見的：

（一）產(chǎn)品成本計(jì)算方法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求不符。

傳統(tǒng)的產(chǎn)品成本不僅包括變動(dòng)生產(chǎn)成本還應(yīng)包括固定生產(chǎn)成本（固定制造費(fèi)用），這種觀念得到廣泛認(rèn)同并作為對(duì)外會(huì)計(jì)報(bào)告中成本計(jì)算的標(biāo)準(zhǔn)。而變動(dòng)成本法下，產(chǎn)品成本只包括變動(dòng)生產(chǎn)成本，不符合傳統(tǒng)的成本計(jì)算原則，也不滿足對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)告的要求。變動(dòng)成本法下，計(jì)算的稅前利潤(rùn)要少于完全成本法計(jì)算的稅前利潤(rùn)，存在少繳國(guó)家稅收的情況，從長(zhǎng)期看，單位變動(dòng)成本也是變化的，固定成本和變動(dòng)成本的區(qū)分，也具有一定的主觀性，這些都會(huì)影響數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。

（二）產(chǎn)品成本計(jì)算方法不適于企業(yè)長(zhǎng)期生產(chǎn)決策。

變動(dòng)成本法中的固定成本總額及單位變動(dòng)成本在相關(guān)范圍內(nèi)保持不變。而長(zhǎng)期決策要解決增加或減少生產(chǎn)能力，擴(kuò)大或縮減經(jīng)營(yíng)規(guī)模的問題，固定成本不可能不發(fā)生變動(dòng)。隨著生產(chǎn)技木的進(jìn)步、生產(chǎn)工藝的改進(jìn)等，單位產(chǎn)品變動(dòng)成本也不可能不發(fā)生變化，因此，變動(dòng)成本法顯然不能適應(yīng)這方面的需要。

（三）成本的分類也存在一定主觀性，不夠準(zhǔn)確。

變動(dòng)成本法下，成本按照成本性態(tài)進(jìn)行分類，雖然有一定的標(biāo)準(zhǔn)，但是在具體分類中，依然存在一定的主觀性，比如對(duì)混合成本的分解，采用不同方法時(shí)，也會(huì)基于一定的假設(shè)，這都會(huì)造成成本分類及分解不夠精確。并且采用變動(dòng)成本法計(jì)算成本，難以真實(shí)核算產(chǎn)品的價(jià)值耗費(fèi)，具有自身的局限性。

四、改進(jìn)的措施

鑒于變動(dòng)成本法具有的特點(diǎn)，其比較適用于企業(yè)內(nèi)部管理的需要，而對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)告則需要采用完全成本法。為了更好地兼顧企業(yè)管理中對(duì)內(nèi)、對(duì)外兩方面的職能，兩種方法可以結(jié)合使用，即采用“雙軌制”和“單軌制”。

“雙軌制”即設(shè)兩套賬，分別按照完全成本法和變動(dòng)成本法進(jìn)行平行的獨(dú)立的核算?！皢诬壷啤奔丛O(shè)一套賬，將日常的成本核算采用變動(dòng)成本法核算，對(duì)在產(chǎn)品、產(chǎn)成品和產(chǎn)品銷售成本均按變動(dòng)成本法計(jì)算;另增設(shè)“固定生產(chǎn)成本”賬戶，歸集日常發(fā)生的固定制造費(fèi)用。期末，將本期已銷產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的固定制造費(fèi)用從“固定生產(chǎn)成本”賬戶轉(zhuǎn)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”賬戶，在利潤(rùn)表作為本期銷售收入的扣減項(xiàng)目，“固定生產(chǎn)成本”賬戶的余額就是本期庫存商品應(yīng)該負(fù)擔(dān)的部分，在資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨項(xiàng)目中列示，使相應(yīng)報(bào)表按完全成本法反映。

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