王 林，吳曉芬，孫思惟

（福建農(nóng)林大學(xué)金山學(xué)院，福建 福州 350002）

一、引言

金磚國(guó)家（英文縮寫為BRICS）這個(gè)概念最早是高盛2001年對(duì)全球經(jīng)濟(jì)趨勢(shì)的預(yù)測(cè)時(shí)提出的，其英文發(fā)音類似“磚塊”（brick）一詞，表示這些國(guó)家將在2050年與美國(guó)、日本一起躋身全球新的六大經(jīng)濟(jì)體。第一次金磚國(guó)家峰會(huì)于2009年6月16日在俄羅斯葉卡捷琳堡召開。俄羅斯、中國(guó)、巴西和印度四位國(guó)家的元首出席了本次會(huì)議。2010年底，南非也加入了這一組織，并正式更名為金磚國(guó)家，成員包括巴西、俄羅斯、印度、中國(guó)和南非。作為全球經(jīng)濟(jì)新動(dòng)力，2017年金磚國(guó)家GDP占全球的GDP總量806838億美元23%。其人口占世界人口比重達(dá)41%，五國(guó)國(guó)土面積占世界國(guó)土面積的29.4%。[1]金磚國(guó)家巨大的人口基數(shù)和快速的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，導(dǎo)致了金磚國(guó)家稅制與稅收合作備受世人矚目。其稅收合作，被認(rèn)為是推動(dòng)全球經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展的重要力量。

2017年7月，金磚國(guó)家稅務(wù)局長(zhǎng)會(huì)議在杭州舉行。會(huì)議簽署了《金磚國(guó)家稅務(wù)合作備忘錄》，首次將金磚國(guó)家稅收領(lǐng)域合作上升至制度層面，即推動(dòng)完善全球稅收治理體系，深化稅收領(lǐng)域務(wù)實(shí)合作，加強(qiáng)稅收合作機(jī)制建設(shè)。因此，通過(guò)對(duì)金磚國(guó)家稅收政策梳理，可以找到其稅收政策之間的異同，為其稅收合作與協(xié)調(diào)奠定良好的基礎(chǔ)。同時(shí)，金磚國(guó)家各成員國(guó)之間能夠相互學(xué)習(xí)，互通有無(wú)、取長(zhǎng)補(bǔ)短，構(gòu)建稅收命運(yùn)共同體。由于我國(guó)增值稅及所得稅占比較大，其稅收收入貢獻(xiàn)約為70%（詳見圖1）。根據(jù)財(cái)政部《2018年財(cái)政收支情況》公布的數(shù)據(jù)顯示：2018年，中國(guó)一般公共預(yù)算收入中的稅收收入156401億元，同比增長(zhǎng)8.3%；非稅收入26951億元，同比下降4.7%。其中國(guó)內(nèi)增值稅61529億元，同比增長(zhǎng)9.1%；企業(yè)所得稅35323億元，同比增長(zhǎng)10%；個(gè)人所得稅13872億元，同比增長(zhǎng)15.9%。[2]因此，站在我國(guó)角度，下文將重點(diǎn)評(píng)析金磚五國(guó)在增值稅以及所得稅等領(lǐng)域的改革情況，希望可以為金磚國(guó)家制定稅收政策提供有益參考。

圖1 2018年中國(guó)主要稅種收入占比Fig.1 Proportion of major tax revenue in China in 2018

二、金磚國(guó)家稅制改革對(duì)比評(píng)析

（一）中國(guó)稅制改革評(píng)析

現(xiàn)行中國(guó)稅制體系由《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》和增值稅、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅以及個(gè)人所得稅等16個(gè)單行稅法（包括行政法規(guī)）組成。截止到2018年底，船舶噸稅等6個(gè)稅種已經(jīng)完成立法，其他稅種立法正分類推進(jìn)，力爭(zhēng)在2020年落實(shí)稅收法定原則的改革任務(wù)。

2016年5月，隨著“營(yíng)改增”全面收官，其成效也日益凸顯：即結(jié)構(gòu)性減稅效果不斷增強(qiáng)，截止到2017年底，“營(yíng)改增”累計(jì)減稅規(guī)模達(dá)到2萬(wàn)億元；激勵(lì)創(chuàng)業(yè)、創(chuàng)新，鼓勵(lì)分工與協(xié)作，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化；完善出口退稅政策，助力對(duì)外貿(mào)易健康發(fā)展；推動(dòng)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，促進(jìn)供需協(xié)調(diào)發(fā)展；完善增值稅運(yùn)行機(jī)制，促進(jìn)稅務(wù)管理水平提高。[3]

2018年7月，中國(guó)省市縣鄉(xiāng)四級(jí)稅務(wù)機(jī)構(gòu)分步合并和相應(yīng)掛牌工作全部完成，標(biāo)志著中國(guó)國(guó)稅地稅征管體制改革推進(jìn)到新階段。2018年8月，建立了綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制，將基本減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)提至每月5000元，對(duì)工資薪金等四項(xiàng)勞動(dòng)性所得首次實(shí)行綜合征稅等，首次增加子女教育、繼續(xù)教育等六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除。

與此同時(shí)，減稅降費(fèi)也在有序推進(jìn)中。自2019年1月起，小規(guī)模納稅人合計(jì)月銷售額未超過(guò)10萬(wàn)元的，免征增值稅。自2019年1月起，對(duì)小型微利企業(yè)年應(yīng)納稅所得額不超過(guò)100萬(wàn)元的部分以及超過(guò)100萬(wàn)元但不超過(guò)300萬(wàn)元的部分分別減按25%和50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額；并按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。

為了更好推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，2019年“兩會(huì)”提出：普惠性減稅與結(jié)構(gòu)性減稅并舉，重點(diǎn)降低制造業(yè)和小微企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。將制造業(yè)等行業(yè)稅率降至13%，將交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)等行業(yè)的稅率降至9%；保持6%一檔的稅率不變，但通過(guò)采取對(duì)生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)增加稅收抵扣等配套措施，確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增，繼續(xù)向推進(jìn)稅率三檔并兩檔、稅制簡(jiǎn)化方向邁進(jìn)。

（二）南非稅制改革評(píng)析

南非實(shí)行中央、省和地方三級(jí)課稅，稅收立法權(quán)和征稅權(quán)都主要集中在中央，稅款也主要由中央征收。據(jù)南非發(fā)布的2018年預(yù)算報(bào)告，自2018年4月1日起，納稅人銷售貨物和提供勞務(wù)的增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率將從以前的14%提高至15%。個(gè)人所得稅在2018年3月1日至2019年2月28日期間的應(yīng)稅收入的稅級(jí)距進(jìn)行調(diào)整，并增加45%的稅率。同時(shí)，遺產(chǎn)稅對(duì)超過(guò)3000萬(wàn)的應(yīng)稅金額部分的稅率提高到25%。[4]

在南非，中小型和微型企業(yè)從批準(zhǔn)的小型融資實(shí)體取得的資金可以作為企業(yè)所得稅不征稅收入。建議我國(guó)企業(yè)所得稅擴(kuò)大不征稅收入范圍，也將中小型和微型企業(yè)從批準(zhǔn)的小型融資實(shí)體取得的資金可以作為企業(yè)所得稅不征稅收入，這將助力小微企業(yè)享受普惠性稅收減免政策。

在南非，企業(yè)虧損可無(wú)限期結(jié)轉(zhuǎn)下一年度?？紤]當(dāng)前我國(guó)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行內(nèi)部變化和外部環(huán)境變化出現(xiàn)的新形勢(shì)、新挑戰(zhàn)，我們應(yīng)該繼續(xù)堅(jiān)持穩(wěn)中求進(jìn)工作總基調(diào)，建議逐步將高新技術(shù)企業(yè)和科技型中小企業(yè)虧損結(jié)轉(zhuǎn)年限由5年延長(zhǎng)至10年擴(kuò)大到所有行業(yè)，再結(jié)合國(guó)際稅收新變化，適時(shí)判斷是否需要取消虧損結(jié)轉(zhuǎn)期限。

南非個(gè)人所得稅的免征額根據(jù)納稅人的年齡不同會(huì)有所差別。如65歲以下為78150蘭特，65歲到75歲為121000蘭特，超過(guò)75歲為135300蘭特，這在一程度上體現(xiàn)了量能負(fù)擔(dān)原則。隨著我國(guó)人口老齡化速度進(jìn)程的加快，李克強(qiáng)總理在2019年《政府工作》報(bào)告中指出，我國(guó)60歲以上人口已達(dá)2.5億，建議我國(guó)個(gè)人所得稅的免征額亦考慮年齡因素，讓老年人擁有幸福的晚年，后來(lái)人就有可期的未來(lái)。

在南非，其個(gè)人所得稅體現(xiàn)著人文關(guān)懷。如從2014年3月1日起，65歲以上的個(gè)人以及殘疾人將享受額外的醫(yī)療費(fèi)用抵免。又如雇主支付的對(duì)員工英勇行為的獎(jiǎng)勵(lì)屬于免稅收入等等。

（三）印度稅制改革評(píng)析

印度稅制是以印度憲法的規(guī)定為基礎(chǔ)建立起來(lái)的。其稅收立法權(quán)和征收權(quán)主要集中在聯(lián)邦中央政府和各邦之間，地方市一級(jí)政府負(fù)責(zé)少量的稅種征收。[5]

幾乎與我國(guó)營(yíng)改增同步，印度通過(guò)歷屆政府十余年堅(jiān)持不懈的努力，終于在2017年7月1日初步建立了全國(guó)統(tǒng)一的貨物與勞務(wù)稅（GST）?？v觀印度GST改革，主要有四個(gè)方面值得特別關(guān)注：一是印度對(duì)納稅期間進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額時(shí)給予退稅，避免納稅人資金被占用。二是對(duì)跨境數(shù)字產(chǎn)品和服務(wù)交易采用消費(fèi)地原則征收GST，履行納稅義務(wù)，適應(yīng)了數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。三是印度GST征收管理實(shí)施信息控稅，即銷售的詳細(xì)信息將自動(dòng)填入相應(yīng)表格之中，并由后臺(tái)直接傳送給購(gòu)買方，大大節(jié)約了征納成本。[6]四是在不久的將來(lái)印度政府可能會(huì)向包括威士、萬(wàn)事達(dá)和美國(guó)運(yùn)通等在印度設(shè)立服務(wù)器的國(guó)際支付平臺(tái)征稅，對(duì)其印度境內(nèi)的收入征收約15%的稅費(fèi)，即數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域已漸漸納入印度稅制改革的視野。

同時(shí)，2018年3月23日，印度已成立專門工作組致力于對(duì)現(xiàn)行1961年所得稅法進(jìn)行改革，并向納稅人公開征求意見。稅務(wù)機(jī)關(guān)將特別征求以下信息：如何減輕申報(bào)和電子申報(bào)納稅義務(wù)，提高稅收抵免計(jì)算的準(zhǔn)確性，簡(jiǎn)化納稅申報(bào)程序和避免錯(cuò)誤，并提高爭(zhēng)端解決和退稅程序的有效性。改革還將考慮對(duì)現(xiàn)行處罰制度的修訂。

（四）俄羅斯稅制改革評(píng)析

俄羅斯稅法由《俄羅斯聯(lián)邦稅法典》及據(jù)其頒布的其他法規(guī)組成。根據(jù)《俄羅斯聯(lián)邦稅法典》，俄羅斯稅收按俄羅斯聯(lián)邦、聯(lián)邦主體和地方三個(gè)層級(jí)征收。其中聯(lián)邦稅費(fèi)在俄羅斯聯(lián)邦范圍內(nèi)繳納，包括增值稅、消費(fèi)稅、個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅、礦產(chǎn)資源開采稅、水資源使用稅、野生動(dòng)物和水生生物資源使用費(fèi)、政府性收費(fèi)等8項(xiàng)稅費(fèi)。

俄羅斯從1992年開始實(shí)行消費(fèi)型增值稅，比我國(guó)實(shí)施時(shí)間早17年，并把國(guó)民經(jīng)濟(jì)的所有行業(yè)都納入增值稅征收范圍，稅率規(guī)定為10%和20%兩檔，而我國(guó)現(xiàn)行政策是三檔即6%、9%和13%。因此，俄羅斯的增值稅改革可謂是最徹底的，無(wú)論是其覆蓋行業(yè)、還是其類型，乃至稅率檔次，其稅制設(shè)計(jì)都是相對(duì)科學(xué)合理的。隨著稅制改革的進(jìn)一步深化，待條件成熟后，我國(guó)也將完善三檔并兩檔的工作，推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展。為了進(jìn)一步推動(dòng)減稅降費(fèi)，建議借鑒俄羅斯經(jīng)驗(yàn)，允許增值稅可延期繳納，可在納稅季度結(jié)束后的連續(xù)3個(gè)月內(nèi)支付。隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)興起，自2017年1月1日開始，通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)向俄羅斯納稅人提供電子服務(wù)的外國(guó)公司被納入增值稅納稅人范圍，建議我國(guó)高度關(guān)注數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展最新動(dòng)向，并將其納入后續(xù)增值稅立法體系中。

同南非一樣，自2017年開始，俄羅斯企業(yè)所得稅彌補(bǔ)以前年度的虧損取消了10年的時(shí)間限制，其政策優(yōu)勢(shì)不言而喻；同時(shí)，《俄羅斯聯(lián)邦稅法典》還針對(duì)小微企業(yè)等規(guī)定了五種特別征稅制度，提供了簡(jiǎn)單便捷的征稅方式，供符合條件的納稅人選擇使用。包括簡(jiǎn)易征稅制度、核定征收制度、統(tǒng)一農(nóng)業(yè)稅、特許征稅制度以及產(chǎn)品分成協(xié)議征稅制度。[7]建議我國(guó)在支持扶貧攻堅(jiān)稅收政策以及雙創(chuàng)稅收優(yōu)惠等方面效仿其做法，這將助力我們打好扶貧攻堅(jiān)戰(zhàn)。

（五）巴西稅制改革評(píng)析

巴西稅收種類繁多，共有各種稅目58種。按行政管轄層級(jí)可以分為聯(lián)邦稅、州稅和市稅三級(jí)。2017年8月8日巴西政府發(fā)布的160/2017號(hào)補(bǔ)充法令，授權(quán)制定新的商品流通服務(wù)稅相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，根據(jù)行業(yè)不同，稅收優(yōu)惠授予期間為1年至15年。[8]我國(guó)可借鑒巴西經(jīng)驗(yàn)，在稅收政策的制定方面，如減稅的具體措施可以根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、行業(yè)發(fā)展及經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整需要制定，即更多關(guān)注行業(yè)稅收優(yōu)惠措施，逐步減少區(qū)域性稅收優(yōu)惠。

對(duì)比我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅政策，巴西個(gè)人所得稅在計(jì)算扣除方面更能體現(xiàn)稅制公平：如允許納稅人及受納稅人撫養(yǎng)或贍養(yǎng)人用于藥物、心理治療、牙醫(yī)、理療等不可報(bào)銷但可證明的相關(guān)花費(fèi)稅前扣除；再如與提供單獨(dú)服務(wù)所得收入相關(guān)的費(fèi)用可扣除；再如納稅人或其家屬提供的個(gè)人養(yǎng)老金計(jì)劃和退休金計(jì)劃；向有資質(zhì)的巴西私人養(yǎng)老基金交納的養(yǎng)老金支出，上限為應(yīng)納稅所得額的12%等。盡管改革后的我國(guó)個(gè)人所得稅增加了專項(xiàng)附加扣除，包括子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息或者住房租金、贍養(yǎng)老人等支出，但受各種因素制約，此次改革我們選擇了定額扣除標(biāo)準(zhǔn)，在一定程度上有違稅制公平原則，我國(guó)可學(xué)習(xí)巴西相對(duì)成熟經(jīng)驗(yàn)，完善個(gè)人所得稅制度，調(diào)節(jié)收入分配，體現(xiàn)社會(huì)公平。即實(shí)現(xiàn)習(xí)近平總書記強(qiáng)調(diào)的：“我們追求的發(fā)展是造福人民的發(fā)展，我們追求的富裕是全體人民共同富裕。”

三、結(jié)論與借鑒

（一）結(jié)論

總結(jié)上述分析：中國(guó)完成了改革開放40年來(lái)最大的稅制改革“營(yíng)改增”；印度推行了70年來(lái)最大規(guī)模的一次稅制改革——建立了全國(guó)統(tǒng)一的貨物與勞務(wù)稅（GST）；俄羅斯稅務(wù)局正在積極推進(jìn)數(shù)字化轉(zhuǎn)型；南非稅制改革凸顯人文關(guān)懷，其征管服務(wù)更是亮點(diǎn)頻閃；巴西稅務(wù)改革更注重稅制公平。

（二）借鑒

1.廣泛開展國(guó)際合作

通過(guò)梳理各國(guó)稅制改革最新進(jìn)展，不僅有助于推動(dòng)我國(guó)國(guó)內(nèi)稅制的完善與發(fā)展，而且有利于金磚五國(guó)合作共贏。未來(lái)10年，將是世界經(jīng)濟(jì)新舊動(dòng)能轉(zhuǎn)換的關(guān)鍵10年。稅收作為國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要保障，金磚國(guó)家理應(yīng)將稅收合作列為深化合作的重要內(nèi)容，在已有合作的基礎(chǔ)上，拓展金磚國(guó)家的稅收合作領(lǐng)域，樹立命運(yùn)共同體意識(shí)，打造金磚國(guó)家特色合作模式，共同應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)全球化的挑戰(zhàn)。

2.深化財(cái)稅體制改革

繼續(xù)深化增值稅改革，落實(shí)減稅降費(fèi)各項(xiàng)措施。鞏固個(gè)人所得稅改革成果，推進(jìn)個(gè)人收入和財(cái)產(chǎn)信息系統(tǒng)建設(shè)。逐步健全地方稅體系，研究將部分品目消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移。堅(jiān)持稅收法定原則，加大推進(jìn)稅收立法相關(guān)工作力度。

總之，金磚五國(guó)命運(yùn)與共，前景相連。“金磚機(jī)制自成立之初，就同廣大新興市場(chǎng)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家的命運(yùn)緊密連在一起?！蔽覀円泳o密地團(tuán)結(jié)在以習(xí)近平同志為核心的黨中央周圍，高舉中國(guó)特色社會(huì)主義偉大旗幟，以習(xí)近平新時(shí)代中國(guó)特色社會(huì)主義思想為指導(dǎo)，與金磚國(guó)家廣泛開展國(guó)際稅收合作，進(jìn)一步深化財(cái)稅體制改革，打造金磚國(guó)家特色合作模式，共同應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)全球化的挑戰(zhàn)。