許淑淇

關(guān)鍵詞：IFRS17 ?保險(xiǎn) ?影響 ?準(zhǔn)備金

2017年5月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）頒布了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第17號(hào)—保險(xiǎn)合同》（IFRS 17），取代2004年發(fā)布的過(guò)渡性準(zhǔn)則IFRS4。IFRS17是對(duì)保險(xiǎn)合同會(huì)計(jì)處理的全面改革，在保險(xiǎn)合同的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)表列報(bào)、披露等多方面進(jìn)行了重大改進(jìn)，幫助報(bào)表使用者更清晰了解到保險(xiǎn)公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?？紤]到IFRS17的復(fù)雜程度，準(zhǔn)則推遲到2022年1月1日正式生效。對(duì)于保險(xiǎn)公司而言，IFRS17將對(duì)業(yè)績(jī)披露、戰(zhàn)略管理、組織運(yùn)營(yíng)等多方面產(chǎn)生重大影響。

一、 IFRS17準(zhǔn)則的新變化

我國(guó)保險(xiǎn)公司目前適用于財(cái)政部2006年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)—原保險(xiǎn)合同》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第26號(hào)—再保險(xiǎn)合同》，2008年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》以及2009年發(fā)布的《保險(xiǎn)合同會(huì)計(jì)處理規(guī)定》。隨著保險(xiǎn)產(chǎn)品的日漸豐富和保險(xiǎn)行業(yè)的快速發(fā)展，現(xiàn)行準(zhǔn)則在實(shí)施中存在以下幾個(gè)問(wèn)題：一是對(duì)風(fēng)險(xiǎn)沒(méi)有一個(gè)明確的量化計(jì)量;二是保險(xiǎn)行業(yè)采用的會(huì)計(jì)計(jì)量方法與其他行業(yè)差異很大，缺乏可比性;三是閱讀財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)難以識(shí)別保險(xiǎn)合同利潤(rùn)的關(guān)鍵驅(qū)動(dòng)因素;四是難以理解準(zhǔn)備金部分變動(dòng)的原因，存在準(zhǔn)備金“黑匣子”。

在此背景下，IFRS 17在保險(xiǎn)合同的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)表列報(bào)和披露等方面做出一系列改進(jìn)：一是引入了“保險(xiǎn)合同組”的計(jì)量單元。準(zhǔn)則要求先將保險(xiǎn)合同按照風(fēng)險(xiǎn)、盈利能力、發(fā)單時(shí)間等維度進(jìn)行分組，在進(jìn)行后續(xù)的計(jì)量、列報(bào)、披露，以反映合同的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，同時(shí)也能提高保單的評(píng)估效率。合同分組將影響公司收入和利潤(rùn)的確認(rèn)，同時(shí)不同的分組方法會(huì)產(chǎn)生不同的成本，公司需進(jìn)行成本和利益分析來(lái)確定相應(yīng)的分組規(guī)則。二是增加了會(huì)計(jì)信息的可比性。IFRS17下，投資成分將從保險(xiǎn)主體收入中剝離，增加了和銀行業(yè)、工業(yè)企業(yè)等可比性;其次，保險(xiǎn)合同收入（及利潤(rùn)）根據(jù)提供的保障服務(wù)逐步確認(rèn)，即按照已賺而不是起保保費(fèi)收入來(lái)確認(rèn)，增加了與其他服務(wù)類行業(yè)的可比性。三是將金融與保險(xiǎn)因素分列。在報(bào)表列報(bào)上，將金融因素與保險(xiǎn)服務(wù)因素在損益上分開(kāi)，區(qū)分不同因素變化對(duì)保險(xiǎn)主體經(jīng)營(yíng)的影響。四是對(duì)準(zhǔn)備金進(jìn)行拆分。在信息披露上，將準(zhǔn)備金變化的黑匣子打開(kāi)，將不同驅(qū)動(dòng)因素、精算假設(shè)對(duì)公司準(zhǔn)備金、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的影響公開(kāi)，準(zhǔn)備金透明度大幅提高。

總體來(lái)看，IFRS17的施行，增強(qiáng)了會(huì)計(jì)信息的可比性，更清晰地展現(xiàn)了保險(xiǎn)公司的利潤(rùn)來(lái)源，便于報(bào)表使用者分析不同公司經(jīng)營(yíng)能力和盈利質(zhì)量的差異。

二、IFRS17對(duì)保險(xiǎn)公司的影響

（一）業(yè)績(jī)披露

一是以利源方式展現(xiàn)利潤(rùn)。IFRS17 要求以利源的方式展現(xiàn)利潤(rùn)，反映在利潤(rùn)表上，表現(xiàn)為保險(xiǎn)服務(wù)業(yè)績(jī)和投資業(yè)績(jī)分開(kāi)列示。利源分析為向投資者解釋經(jīng)營(yíng)結(jié)果、內(nèi)部考核和外部監(jiān)管提供了新的思路。應(yīng)當(dāng)注意的是，新準(zhǔn)則改變的是利潤(rùn)的展現(xiàn)方式，利潤(rùn)總額并不受影響。二是利潤(rùn)表和資產(chǎn)負(fù)債表聯(lián)動(dòng)性加強(qiáng)。IFRS17下，保險(xiǎn)收入相當(dāng)于保險(xiǎn)負(fù)債的當(dāng)期減少和提供當(dāng)期服務(wù)的各種費(fèi)用支出。不考慮投資收益，保險(xiǎn)收入包括五個(gè)部分：當(dāng)期賠付支出（期初預(yù)計(jì)）、當(dāng)期風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整釋放、當(dāng)期合同服務(wù)邊際攤銷等（若保險(xiǎn)合同為虧損合同時(shí)，還要考慮虧損因素）、獲取成本攤銷和其他保險(xiǎn)服務(wù)費(fèi)用。三是準(zhǔn)備金透明度提高。準(zhǔn)則要求從履約現(xiàn)金流、風(fēng)險(xiǎn)邊際、合同服務(wù)邊際等準(zhǔn)備金組成部分解析準(zhǔn)備金的變化，并將準(zhǔn)備金提轉(zhuǎn)差分拆成保險(xiǎn)服務(wù)收入、保險(xiǎn)服務(wù)成本等利潤(rùn)表科目，準(zhǔn)備金黑匣子被打開(kāi)，保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的經(jīng)營(yíng)結(jié)果更直觀。

（二）戰(zhàn)略管理

（1）產(chǎn)品設(shè)計(jì)。首先，IFRS17下投資部分將不計(jì)入保費(fèi)收入，且在利潤(rùn)表中，將明確展示保險(xiǎn)服務(wù)收益和投資服務(wù)收益。價(jià)值較低的投資型產(chǎn)品可能帶來(lái)的規(guī)模優(yōu)勢(shì)將不復(fù)存在，新準(zhǔn)則將倒逼保險(xiǎn)公司重新審視當(dāng)前業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)和產(chǎn)品策略，回歸保障本源。其次，新準(zhǔn)則實(shí)施后，不同產(chǎn)品的利潤(rùn)軌跡將發(fā)生重大變化。保險(xiǎn)公司在產(chǎn)品開(kāi)發(fā)中，除了進(jìn)行傳統(tǒng)的市場(chǎng)調(diào)研、精算定價(jià)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估等分析外，還需前置考慮利潤(rùn)因素，綜合考慮公司的發(fā)展規(guī)劃和財(cái)務(wù)目標(biāo)。

（2）績(jī)效考核。IFRS 17對(duì)計(jì)量的要求更加復(fù)雜，報(bào)表披露也更趨專業(yè)，損益表中幾乎所有的科目都是靠精算“算出來(lái)的”，財(cái)務(wù)報(bào)表業(yè)績(jī)和實(shí)際業(yè)務(wù)指標(biāo)可能存在脫節(jié)，公司績(jī)效考核和經(jīng)營(yíng)分析難度將大幅增加。保險(xiǎn)公司應(yīng)構(gòu)建一套直觀易懂的關(guān)鍵指標(biāo)體系，既能符合IFRS17的相關(guān)要求，又能切實(shí)反映公司經(jīng)營(yíng)實(shí)際，輔助管理層決策分析。

（3）資產(chǎn)負(fù)債管理。IFRS17和IFRS9聯(lián)動(dòng)實(shí)施下，資產(chǎn)負(fù)債錯(cuò)配問(wèn)題更為明顯。資產(chǎn)端，更多的投資資產(chǎn)被歸類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入損益的金融資產(chǎn);負(fù)債端，折現(xiàn)率假設(shè)由750天移動(dòng)平均改為基于報(bào)告時(shí)點(diǎn)的當(dāng)前市場(chǎng)利率。資產(chǎn)負(fù)債不匹配引發(fā)的權(quán)益波動(dòng)和財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)將明顯加劇，對(duì)公司的凈資產(chǎn)和凈利潤(rùn)有更直接的影響。

（三）組織運(yùn)營(yíng)

一是組織架構(gòu)。IFRS17的實(shí)施，需要財(cái)務(wù)、精算、信息技術(shù)、風(fēng)險(xiǎn)管理等多部門(mén)通力配合。保險(xiǎn)公司需要重新審視各部門(mén)的職責(zé)和關(guān)系，研究搭建機(jī)動(dòng)性更強(qiáng)、更為靈活的組織架構(gòu)，降低部門(mén)間溝通成本，提高協(xié)同效率。二是工作流程。IFRS17下，產(chǎn)品設(shè)計(jì)、會(huì)計(jì)核算等多環(huán)節(jié)工作需要精算的密切參與，保險(xiǎn)公司需重新整合和優(yōu)化工作流程。例如，目前保費(fèi)收入的確認(rèn)口徑較為明確，由前端業(yè)務(wù)系統(tǒng)抓取相關(guān)數(shù)據(jù)后流轉(zhuǎn)至財(cái)務(wù)系統(tǒng)進(jìn)行賬務(wù)處理。但新準(zhǔn)則背景下，保險(xiǎn)收入的核算更多依賴于精算部的模型推演。面對(duì)新的核算流程，財(cái)務(wù)部和精算部如何明確各自職責(zé)，設(shè)置流程節(jié)點(diǎn)，并建立有效的內(nèi)控措施，將面臨極大挑戰(zhàn)。三是信息系統(tǒng)。一方面，IFRS17對(duì)數(shù)據(jù)源的復(fù)雜性、顆粒度、一致性、真實(shí)性、時(shí)效性都提出了更高的要求，公司的信息系統(tǒng)需要進(jìn)行大量的修改和更新，以應(yīng)對(duì)新的核算規(guī)則和大量的復(fù)雜運(yùn)算。另一方面，IFRS17將推動(dòng)業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)、精算的深度融合，保險(xiǎn)公司應(yīng)盡快開(kāi)展系統(tǒng)改造工作，確保新準(zhǔn)則實(shí)施后公司的穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)。四是人員隊(duì)伍。IFRS17涉及大量的估計(jì)和判斷，保險(xiǎn)公司的財(cái)務(wù)人員需兼具精算、業(yè)務(wù)等復(fù)合知識(shí)，才能充分理解準(zhǔn)則原理，做出準(zhǔn)確的職業(yè)判斷。

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