李曉靜

(無錫職業(yè)技術(shù)學(xué)院 財務(wù)處，江蘇 無錫 214121)

1 新一輪個稅改革的閃光點

1.1 部分課稅對象實行綜合征稅，彰顯公平

“綜合所得”的概念，首次在我國個稅法中提及，從此我國的個稅計征模式走向綜合與分類相結(jié)合的模式。分類征收的優(yōu)點在于征收簡便、稅源易控，但是不能充分體現(xiàn)公平原則。綜合征稅的優(yōu)點在于有利于實現(xiàn)公平，但是對征管的要求比較高，需要先進的征管手段作為支撐。而分類與綜合相結(jié)合，既能體現(xiàn)公平，又可做到征收便利，這可謂2019年新一年個稅改革的最大亮點?！熬C合所得”包括“工資薪金”“勞務(wù)報酬所得”“稿酬所得”和“特許權(quán)使用費所得”，按年合并計稅，使個人所得稅的征收更加趨于便捷與公平。

1.2 設(shè)立專項附加扣除，兼顧家庭整體負(fù)擔(dān)

近年來,我國經(jīng)濟發(fā)展迅猛、改革氣象日新月異，人民的生活水準(zhǔn)得到大幅提高，消費的需求已經(jīng)從溫飽上升到教育、醫(yī)療以及住房的方面，并且所占的比重日益提高，家庭消費已經(jīng)成為與人民生活息息相關(guān)的必要性支出，而此次國家以《個人所得稅法》的形式明確將其列入專項附加扣除的范圍，已經(jīng)初步將家庭作為一個稅收整體加以考慮，增設(shè)子女教育支出、贍養(yǎng)老人支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、住房貸款利息和住房租金等專項附加扣除。并且其中一些扣稅項目以家庭為單位，充分照顧了不同納稅人實際負(fù)擔(dān)狀況,對工薪家庭特別是中低收入家庭將有明顯的減稅作用。這是我國稅收征管從以居民個人為單位走向以家庭整體為單位的重要一步，據(jù)此，稅收征管更加注重公平、關(guān)注民生。

1.3 提高減除費用，優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)

新一輪個稅改革最受注目的便是免征額的調(diào)整，而且自2018年10月1日起，便開始實施新的免征額，即從每月3 500元提升至每月5 000元。2019年起，新的免征額按年計算，為60 000元每年。而在稅率結(jié)構(gòu)上也有了較大的調(diào)整，并優(yōu)化調(diào)整部分稅率的級距。具體為擴大3%、10%、20%三檔低稅率的級距，30%、35%、45%這三檔較高稅率的級距保持不變[1]。全年應(yīng)納稅所得額在36 000元以內(nèi)的適用3%的稅率；全年應(yīng)納稅所得額在36 000元至144 000元的適用10%的稅率；全年應(yīng)納稅所得額在144 000元至300 000元的適用20%的稅率；相應(yīng)縮小25%稅率的級距，全年應(yīng)納稅所得額在300 000元至420 000元的適用25%的稅率?？傮w來看，無論高收入階層還是中低收入階層的納稅負(fù)擔(dān)均得到了不同幅度的降低，而中低收入階層、尤其是工薪階層的稅負(fù)降低更為明顯。這充分體現(xiàn)了稅收調(diào)節(jié)收入、“抽肥補瘦”的原則，有利于促進社會的公平與和諧。由于與研究主題相關(guān)性較低，因此對新一輪個稅改革中對經(jīng)營所得、反避稅條例等的調(diào)整與增設(shè)，此文不再贅述。

2 對高校教師稅收籌劃的建議

通過解讀文件政策，結(jié)合高校大多數(shù)教師薪酬的組成部分及特點，并綜合考慮籌劃成本及可操作性，觀察個稅計算公式：(年累計收入額-累計減除費用-累計專項扣除-累計專項附加扣除-累計其他扣除-準(zhǔn)予扣除的捐贈額)*適用稅率-速算扣除數(shù)。從公式入手，筆者提出以下建議：

2.1 利用過渡期間，合理分配綜合所得與年終獎金額

財政部《關(guān)于個人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》規(guī)定：在2021年12月31日前，個人拿到的年終獎可不并入當(dāng)年綜合所得，依法單獨計稅。自2022年1月1日起，年終獎應(yīng)并入當(dāng)年綜合所得計稅[2]。

年終獎優(yōu)惠政策給予3年過渡期，這給予納稅人一定自主籌劃空間。不過，這個“優(yōu)惠政策”未必適合所有人。納稅人千萬要算好賬，不要誤選計稅方式，導(dǎo)致個稅稅負(fù)增加。

例如：2019年張先生工資為6 000元每月，允許扣除的社保等專項扣除為500元，每月專項附加扣除3 000元，年終獎36 000元，除此外，假設(shè)張先生再無其他綜合所得收入。

A：如果張先生選擇將年終獎不并入當(dāng)年綜合所得，而是單獨計算繳納個稅，則張先生2019年個稅計算如下：

綜合所得應(yīng)納稅所得額：6 000*12-5 000*12-500*12-3 000*12=-30 000元<0，故綜合所得不繳納個稅

年終獎個稅：36 000*3%=1 080元

共計繳納個稅：0+1 080=1 080元

B：如果張先生選擇將年終獎并入當(dāng)年綜合所得，則張先生2019年個稅計算如下：

綜合所得應(yīng)納稅所得額：6 000*12+36 000-5 000*12-500*12-3 000*12=6 000元

綜合所得應(yīng)納個稅：6 000*3%=180元

兩種計稅方法相比，明顯是將全年一次性獎金計入當(dāng)年綜合所得計算繳納個稅更合適。這是因為在新的個人所得稅制情況下，年扣除額提高至60 000元/年，而且稅金是按年計算的，所以納稅人在選擇計稅方式時，需自行認(rèn)真仔細(xì)加以計算。

具體的分配方案，可以通過Excel方法，求出一個最優(yōu)解，見表1。

該分配方案中年應(yīng)納稅所得額中綜合所得部分，筆者設(shè)計的步長為1 000，可根據(jù)實際情況設(shè)計步長；如果仍要更加全面地測算每一種數(shù)值下的分配方案，可以將步長設(shè)置的更緊密一些，例如步長為100，甚至步長為1。

利用表1代入數(shù)據(jù)并結(jié)合Excel中VBA函數(shù)，求解并歸納得出年應(yīng)納稅所得額在綜合所得與年終獎最優(yōu)稅負(fù)分配方案，見表2。

表1 在年綜合所得與年終獎之間的最優(yōu)納稅組合計算過程

表2 年應(yīng)納稅所得額在綜合所得與年終獎最優(yōu)稅負(fù)分配方案結(jié)果

“X+Y”指扣除60 000元、累計專項扣除、累計專項附加扣除、累計其他扣除后的年應(yīng)納稅所得額，X指分配的年綜合所得數(shù)額，Y指分配的年終獎數(shù)額?？傊容^兩種方式得出：若“綜合所得(含年終獎)應(yīng)納稅額”小，取得全年一次性獎金并入當(dāng)年綜合所得；若“綜合所得(含年終獎)應(yīng)納稅額”大，取得全年一次性獎金不并入當(dāng)年綜合所得；年終獎和工資薪金要做合適安排，關(guān)注兩者適用稅率的對比。

2.2 專項附加扣除在家庭成員之間合理分配

新一輪個稅改革的亮點之一是增加了專項附加扣除項，包括贍養(yǎng)老人支出、子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、住房貸款利息和住房租金支出等，并且根據(jù)規(guī)定贍養(yǎng)老人支出可以選擇由兄弟姐妹根據(jù)自身情況在合規(guī)的范圍內(nèi)扣除，住房貸款利息支出、住房租金支出，可以選擇由夫妻雙方根據(jù)自身情況在合規(guī)范圍內(nèi)扣除，子女教育、大病醫(yī)療支出可以選擇由夫妻雙方根據(jù)自身情況在合規(guī)范圍內(nèi)扣除，但扣除方式一經(jīng)確定，一個納稅年度內(nèi)不得變更。這些都給家庭成員之間進行合理規(guī)劃提供了政策支持與籌劃空間，因此家庭在進行專項附加扣除填報時一定要統(tǒng)籌兼顧，充分考慮各自當(dāng)年的收入水平，并仔細(xì)對照專項附加扣除的標(biāo)準(zhǔn)，及時調(diào)整填報信息。

2.3 足額合理利用各種扣除項，如年金制度、商業(yè)健康險等

利用國家稅收優(yōu)惠政策，合理足額的利用好各種扣除項，不僅可以達(dá)到籌劃稅款、增收減稅的作用，而且對高校教師現(xiàn)在及以后生活質(zhì)量的提高可以起到保駕護航、固墻穩(wěn)城的增效作用。如：年金制度，高校若從體現(xiàn)效率、效益好壞、個人貢獻大小等出發(fā)建立績效年金制度，不失為一種更好的福利計劃。對高校來說，提高教師福利的同時，有利于完善薪酬體系，展現(xiàn)高校良好文化、增強人才吸引力、穩(wěn)定職工隊伍;對于教師來說，有利于提高退休后收入水平。年金制度可以享受國家稅收優(yōu)惠政策，符合規(guī)定的部分，高校繳費可在稅前扣除，個人繳費可從當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中扣除。再如：商業(yè)健康保險也可以成為一種高校對員工的激勵機制，為教師個人提供了額外的疾病補償保障。而且根據(jù)《關(guān)于將商業(yè)健康保險個人所得稅試點政策推廣到全國范圍實施的通知》，對“個人購買符合規(guī)定的商業(yè)健康保險產(chǎn)品的支出，允許在當(dāng)年(月)計算應(yīng)納稅所得額時予以稅前扣除，扣除限額為2 400元每年”[3]。不過，其前提是納稅人需要購買符合規(guī)定的商業(yè)健康保險并取得“稅優(yōu)識別碼”。

2.4 在提高員工待遇方面，注意選取稅優(yōu)方法

根據(jù)個人所得稅的征稅原則，對于發(fā)給個人的福利，不論是現(xiàn)金還是實物，均應(yīng)繳納個人所得稅。但是如果是集體享受的、不可分割的、未向個人量化的非現(xiàn)金方式的福利，原則上不征收個人所得稅。因此，高校在決定為員工提高待遇的時候，可以適當(dāng)?shù)目紤]改善待遇的形式，而不是簡單地按月以補貼的方式發(fā)放。如可以通過提供免費午餐、晚餐的方式代替以補貼的形式發(fā)放就餐補貼；可以通過提供班車接送員工上下班的方式代替以補貼的形式發(fā)放交通補貼；在為員工組織體檢時，如由高校統(tǒng)一和體檢機構(gòu)按體檢項目打包進行整體結(jié)算，不需要繳納個人所得稅，但如果是高校按每個員工的體檢費用與體檢機構(gòu)進行結(jié)算，就屬于可以分割且已向員工量化的體檢費用，還是需要將該部分費用并入工資、薪金計算繳納個人所得稅的；為青年教師提供免費教師宿舍等，而不是以補貼的形式發(fā)放租房補貼等。

2.5 引進高水平人才應(yīng)合理發(fā)放安家費

目前，各高校為了引進優(yōu)秀人才，開出了具有競爭力的優(yōu)厚待遇，如大額的住房補貼(或稱安家費)。而《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)為個人購買房屋或其他財產(chǎn)征收個人所得稅問題的批復(fù)》規(guī)定：“符合以下情形的房屋或其他財產(chǎn)，不論所有權(quán)人是否將財產(chǎn)無償或有償交付企業(yè)使用，其實質(zhì)均為企業(yè)對個人進行了實物性質(zhì)的分配，應(yīng)依法計征個人所得稅。第一，企業(yè)出資購買房屋及其他財產(chǎn)，將所有權(quán)登記為投資者個人、投資者家庭成員或企業(yè)其他人員的；第二，企業(yè)投資者個人、投資者家庭成員或企業(yè)其他人員向企業(yè)借款用于購買房屋及其他財產(chǎn)，將所有權(quán)登記為投資者、投資者家庭成員或企業(yè)其他人員，且借款年度終了后未歸還借款的。對個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)的個人投資者或其家庭成員取得的上述所得，視為企業(yè)對個人投資者的利潤分配，按照“個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得”項目計征個人所得稅；對除個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)以外其他企業(yè)的個人投資者或其家庭成員取得的上述所得，視為企業(yè)對個人投資者的紅利分配，按照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅；對企業(yè)其他人員取得的上述所得，按照“工資、薪金所得項目計征個人所得稅?！盵4]由于對稅法規(guī)定的不熟悉，許多高校直接以現(xiàn)金發(fā)放的方式一次性發(fā)放，造成其必須要和當(dāng)月的工資、薪金所得一起合并計稅，因為金額較大，個別稅負(fù)甚至高達(dá)45%。這不僅讓引進的人才，也讓引進人才的高校瞠目結(jié)舌，難以接受。在理想的狀態(tài)下，應(yīng)將這筆大額的住房補貼按照與引進人才簽訂的服務(wù)協(xié)議規(guī)定的年限分年發(fā)放，從而有理有據(jù)的合法規(guī)避大額稅款。但實際情況是由于近幾年我國房價處于上升通道中，越晚購房就越不劃算。因此學(xué)校在發(fā)放住房補貼時，如果單純采取化整為零、按年平均發(fā)放的方式，將導(dǎo)致引進的人才無力購房，面臨房價持續(xù)上漲的損失。筆者以為解決此問題的辦法有兩個，一是引進人才與校方簽訂借款協(xié)議，校方把住房補貼一次性借給所引進人才(扣除個人所得稅后的金額)，然后在約定的服務(wù)期內(nèi)逐年進行沖抵，但需每年年底歸還，下一年初再以續(xù)借的方式進行。二是由校方向當(dāng)?shù)囟悇?wù)局進行請示，采取住房補貼一次性發(fā)放，個人所得稅按住房補貼總額在簽約服務(wù)期限(最多不要超過10年)進行平均分?jǐn)傆嬎愕姆椒ǎ枰c當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門進行良好的溝通。

2.6 發(fā)放年終獎應(yīng)避免稅收黑洞

年終獎的發(fā)放，并不是越多越好，如果對年終獎稅收計算方法不明確，一味的“貪多求大”，很可能鬧出“撿芝麻丟西瓜”的笑話。鑒于年終獎“跳躍式”的稅率和速算扣除數(shù)“留一棄十一”的規(guī)定，在發(fā)放年終獎時必須要講究一個“度”字，牢牢把握好節(jié)稅臨界點，寧可少發(fā)，也要避免踏入“納稅黑洞”[5]。把握好臨界點不僅可以為教職工進行納稅籌劃，也可以為學(xué)校減少年終獎的多余開支。經(jīng)過測算，在新個稅法下，年終獎在36 000～38 566.67元、144 000～160 500元、300 000～318 333.33元、420 000～447 500元、660 000～706 538.46元、960 000～1 120 000元幾個階段都是個稅繳納的黑洞，會存在多發(fā)錢卻收到更少錢的悲劇，所以各等級年終獎發(fā)放要避免這些區(qū)域[6]。

3 結(jié)語

綜上，高校要在綜合籌劃成本、條件允許的情況下，進行一定程度的稅收籌劃。于國，起到宣傳稅收政策的效果;于校，有利于提高教師的歸屬感與忠誠度；于家，有利于減輕高校教師稅收負(fù)擔(dān)，維護教師切身利益。是一件利國利校利民的好事，值得深入研究探討。當(dāng)然，任何單位和個人也必須正確地認(rèn)識到，繳納個稅是每個公民的義務(wù)，偷逃稅款是違法行為。所謂納稅籌劃，必須是在法律法規(guī)的范圍內(nèi)進行的。