王西濤

[摘 要]隨著我國旅游業(yè)步入全域發(fā)展的新常態(tài)，旅游企業(yè)審計風險逐漸增加，嚴重影響市場秩序和行業(yè)健康發(fā)展。在此背景下，文章在剖析旅游企業(yè)可能面臨的審計風險的基礎(chǔ)上，針對審計環(huán)境、被審企業(yè)和審計主體三方面探究其主要成因，并提出一些對策和建議，以期降低旅游企業(yè)審計風險，促進旅游業(yè)優(yōu)質(zhì)發(fā)展。

[關(guān)鍵詞]旅游企業(yè);審計風險;新常態(tài)

1 引言

我國自改革開放以來，旅游業(yè)整體產(chǎn)業(yè)呈現(xiàn)蓬勃發(fā)展趨勢。然而，近年來，隨著旅游業(yè)粗放式發(fā)展、供需矛盾等問題增加，旅游企業(yè)面對市場壓力和經(jīng)營利潤要求，財務問題越來越多，嚴重影響市場秩序和旅游行業(yè)健康發(fā)展。在此背景下，針對旅游企業(yè)審計風險的研究，可以強化其審計風險防范，維護市場秩序，促進旅游業(yè)向優(yōu)質(zhì)旅游發(fā)展。

2 旅游企業(yè)面臨的審計風險內(nèi)容

審計風險（Audit Risk）是指會計報表存在重大錯誤或漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當審計意見的可能性。AICPA在第47號準則中提出的審計風險模型為：審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險，而隨著社會及行業(yè)的發(fā)展，原有模型已越來越不適用，IAASB在2003年提出新的模型：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。旅游企業(yè)具有新興性、復雜性和涉外性等多個特性，與其他行業(yè)相比，其審計風險相對較高，文章主要圍繞重大錯報風險和檢查風險來敘述其審計風險。

2.1 旅游企業(yè)重大錯報風險

重大錯報風險為企業(yè)財務報表在審計單位審計前存在重大錯報的可能性，在檢查風險一定的情況下，重大錯報風險直接決定審計風險。旅游企業(yè)因業(yè)務繁多、組織龐大，分公司遍布全國及海外市場，比其他行業(yè)有更高的固有風險，其可能出現(xiàn)的重大錯報風險主要有以下三種。

2.1.1 與主營業(yè)務相關(guān)的重大錯報風險

首先，旅游企業(yè)的經(jīng)營模式多樣，大到集團化經(jīng)營，小到個體經(jīng)營，其交易對象為旅游團和散戶游客，交易數(shù)量大、區(qū)域分布廣，原始憑證易丟失，造成極大的會計核算風險。其次，國家政府在旅游業(yè)發(fā)展上采取主導型戰(zhàn)略，有多項扶持政策和稅收優(yōu)惠政策，這在很大程度上促進了旅游業(yè)的發(fā)展，但同時會被居心不良的旅游企業(yè)所利用，增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅等減稅和即征即退政策使得造假成本降低，從而增加審計風險。最后，面對市場競爭和效益壓力，企業(yè)管理層可能會凌駕于審計制度之上，通過多處關(guān)聯(lián)造假來達成目的。

2.1.2 與關(guān)聯(lián)方式相關(guān)的重大錯報風險

關(guān)聯(lián)方式造假是企業(yè)的常用手段之一，注冊會計師在審計中對其極為重視。旅游行業(yè)是一個閉環(huán)流通行業(yè)，大型旅游企業(yè)會涉及其中的各個產(chǎn)業(yè)，關(guān)聯(lián)交易極為復雜，旅游企業(yè)也因此有了比其他行業(yè)更低的造假成本，與關(guān)聯(lián)方式相關(guān)的重大錯報風險較大。旅游企業(yè)關(guān)聯(lián)造假情形主要有：關(guān)聯(lián)方虛構(gòu)客商和交易來虛增收入和利潤、關(guān)聯(lián)方虛構(gòu)合同和銀行單據(jù)以實現(xiàn)雙方利益、關(guān)聯(lián)方虛構(gòu)數(shù)量和價值來實現(xiàn)利益輸送。

2.1.3 與自然災害相關(guān)的重大錯報風險

旅游業(yè)是一個整體產(chǎn)業(yè)，涉及景色觀光、交通運輸和飲食住宿等多個產(chǎn)業(yè)，容易受到暴雨、海嘯、臺風、地震等天氣和自然災害的影響，且影響極其惡劣，往往持續(xù)數(shù)周時間，可能使游客錯過最佳觀景時間，給游客和旅游企業(yè)都帶來巨大損失。但是，這也給一些旅游企業(yè)提供了弄虛作假的機會，企業(yè)既可通過作假來虛增收入，掩飾其經(jīng)營不利的事實，也可謊報損失，來使其虛增凈資產(chǎn)合理化，由于受自然災害影響，審計難度巨大，往往無從查證，增大了重大錯報風險。

2.2 旅游企業(yè)檢查風險

檢查風險存在于審計過程中，是指委托審計單位在執(zhí)行審計程序后沒有發(fā)現(xiàn)被審計企業(yè)存在重大錯報的風險。檢查風險與企業(yè)重大錯報風險無關(guān)，在重大錯報風險一定的情況下，檢查風險直接決定審計風險，而檢查風險取決于審計人員即注冊會計師的素養(yǎng)與職業(yè)能力、審計程序的選取是否有效與是否執(zhí)行到位。對于旅游企業(yè)，審計成本巨大，無法逐一排查，經(jīng)常采用抽樣檢查的形式對交易事項和資產(chǎn)收支進行檢查，遇到難以清查的問題就使用替代性程序，增大了檢查風險。旅游企業(yè)審計風險較高，在審計中要做好實質(zhì)性審查、利用專家工作以及謹慎使用替代程序來降低審計風險。

3 新常態(tài)下旅游企業(yè)審計風險的成因

3.1 審計環(huán)境：旅游業(yè)相關(guān)的法律法規(guī)還不健全

隨著相關(guān)文件的頒布，我國法律法規(guī)在企業(yè)審計工作方面逐漸完善，企業(yè)審計工作得到一定支持，但是這些文件內(nèi)容往往籠統(tǒng)，缺少獨立行業(yè)的具體規(guī)定，在內(nèi)容支持力和執(zhí)行力上都有所欠佳。旅游業(yè)的業(yè)務活動面向全世界，具有很大的開放性和復雜性，2018年國務院辦公廳發(fā)布的《關(guān)于促進全域旅游發(fā)展的指導意見》正式標志著我國旅游業(yè)步入全域旅游，在我國旅游業(yè)飛速發(fā)展的過程中，陸續(xù)開始出現(xiàn)新問題和新矛盾，得不到現(xiàn)有法律法規(guī)的有效處理，容易增加旅游企業(yè)的審計風險。同時因為沒有統(tǒng)一的監(jiān)管部門，這些法律法規(guī)之間的矛盾無法協(xié)調(diào)，使得一些旅游企業(yè)和會計師事務所乘虛而入，在一定程度上增加了旅游企業(yè)審計風險。

3.2 被審企業(yè)：自身業(yè)務復雜性和內(nèi)部控制制度的不足

旅游業(yè)屬于輕資產(chǎn)行業(yè)，準入門檻低，行業(yè)競爭激烈，旅游企業(yè)開始在原有旅游業(yè)務基礎(chǔ)上，融合文旅康養(yǎng)和互聯(lián)網(wǎng)服務等元素，使其業(yè)務內(nèi)容逐漸復雜多樣化，以此來增加核心競爭力。隨著旅游業(yè)自身基礎(chǔ)業(yè)務和新增多元化業(yè)務的快速增長，必然會導致審計工作量的增加，審計人員很難找出全部錯誤，旅游企業(yè)的審計風險因此增加。此外，旅游企業(yè)奉行經(jīng)濟效益至上的原則，內(nèi)部控制管理相對松散，審計監(jiān)督體制不健全，無法提前發(fā)現(xiàn)企業(yè)問題，更有企業(yè)管理層為追求業(yè)績或掩飾企業(yè)真實運營狀況，聯(lián)合內(nèi)部審計虛假操作，增加旅游企業(yè)的審計風險，嚴重損害旅游行業(yè)的健康發(fā)展。

3.3 審計主體：審計人員的素質(zhì)不足和審計手段的局限性

對于審計主體即注冊會計師和會計師事務所來說，旅游企業(yè)的審計風險來源于審計人員素質(zhì)的不足和審計手段的局限性。審計人員素質(zhì)的不足體現(xiàn)在其在審計過程中是否能夠抵抗被審企業(yè)所拋出的誘惑、保持其獨立客觀性。其次在于注冊會計師的職業(yè)修養(yǎng)，自身經(jīng)驗和專業(yè)技能是否有能力支持其做出權(quán)威判斷。旅游企業(yè)審計手段的局限性則主要由旅游業(yè)業(yè)務的復雜性引起，一是受限于時間和資金成本，無法審查各個項目，自然無法做到萬無一失;二是審計單位和被審旅游企業(yè)間的信息不對稱，在大數(shù)據(jù)時代，審計單位處于信息劣勢，無疑會放大審計風險;三是審計方法和合理性，旅游企業(yè)業(yè)務的復雜性往往超出現(xiàn)有法律法規(guī)所明確涵蓋的內(nèi)容，審計工作無法僅依靠現(xiàn)行條款進行工作，依靠自身經(jīng)驗無法做出絕對正確的判斷，增大了旅游企業(yè)的審計風險。